CONCEPTO 017845 int 1908 DE 2026

(octubre 8)

<Fuente: Archivo interno entidad emisora>

<Publicado en la página web de la DIAN: 19 de octubre de 2026>

DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES

Unidad Informática de Doctrina

Extracto

1. Esta Subdirección está facultada para absolver las consultas escritas, presentadas de manera general, sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras y de fiscalización cambiaría, en lo de competencia de la DIAN^[1]. En este sentido, la doctrina emitida será de carácter general, no se referirá a asuntos particulares y se someterá a lo consagrado en el artículo 131 de la Ley 2010 de 2019^[2].

Problema jurídico No. 1.

2. ¿El procedimiento sancionatorio previsto para la imposición de la clausura de que trata el numeral 4 del artículo 657 E.T. es autónomo respecto del procedimiento de recaudo y cobro de la obligación tributaria?

Tesis jurídica.

3. Sí. El procedimiento sancionatorio previsto para la imposición de la clausura de que trata el numeral 4 del artículo 657 E.T. es jurídicamente autónomo respecto del procedimiento de cobro coactivo, pues cada uno responde a una potestad administrativa, finalidad y consecuencia jurídica distintas, aunque puedan concurrir a partir del mismo incumplimiento tributario.

Fundamentación.

4. Conforme con el artículo 638 del Estatuto Tributario (E.T.) el procedimiento sancionatorio tiene por objeto establecer si se configuró una conducta sancionable y, de ser procedente, imponer la consecuencia jurídica prevista por el legislador. Por su parte, el procedimiento de cobro coactivo tiene por finalidad hacer efectivas las obligaciones fiscales claras, expresas y exigibles contenidas en los títulos ejecutivos previstos en el artículo 828 ibídem.

5. De lo anterior, se advierte una clara diferencia pues la imposición de sanciones por el incumplimiento de deberes tributarios constituye una actividad típicamente administrativa, sometida a las garantías del debido proceso y a los principios que gobiernan el ejercicio del ius puniendi estatal^[3], mientras que el cobro coactivo responde a una facultad de la administración de ejecutar coactivamente las obligaciones a su favor.

6. Lo anterior cobra especial relevancia en el asunto bajo análisis, pues el artículo 657 del E.T. consagra la sanción de clausura o cierre del establecimiento de comercio, entre otros supuestos, «por un término de tres (3) días, cuando el agente retenedor [...] se encuentre en omisión de la presentación de la declaración o en mora de la cancelación del saldo a pagar, superior a tres (3) meses contados a partir de las fechas de vencimiento para la presentación y pago establecidas por el Gobierno nacional [...]».

7. Así, la omisión de declarar o la mora en el pago cumplen, dentro del numeral 4 del artículo 657 E.T., una función típica: integrar el supuesto de hecho de la infracción sancionable. Sin embargo, la posibilidad de exigir coercitivamente la obligación insoluta corresponde a una potestad administrativa diferente y no desnaturaliza la actuación sancionatoria ni la convierte en un procedimiento de cobro.

8. En ese contexto, el pliego de cargos expedido con fundamento en el numeral 4 del artículo 657 E.T. constituye una actuación preparatoria dentro del procedimiento sancionatorio^[4], mediante la cual se pone en conocimiento del interesado la conducta que se le atribuye y la sanción cuya imposición se propone, para que ejerza su derecho de defensa. Por tanto, no configura, por esa sola circunstancia, un acto de recaudo o cobro de la obligación tributaria.

Problema jurídico No. 2.

9. ¿La declaración y el pago a que se refiere el numeral 4 del artículo 657 E.T. constituyen una circunstancia autónoma de inaplicabilidad de la sanción de clausura, distinta de la multa prevista en el parágrafo 6 del mismo artículo y, en caso afirmativo, hasta qué momento puede producirse dicha regularización?

Tesis jurídica.

10. Sí. La declaración y pago previstos en el numeral 4 del artículo 657 E.T. constituyen un mecanismo de regularización que incide directamente sobre la procedencia de la clausura y es diferente de la multa sustitutiva prevista en el parágrafo 6 ibídem.

11. La regularización podrá ser valorada mientras la Administración conserve competencia para decidir definitivamente sobre la procedencia de la sanción. Una vez ejecutoriado el acto sancionatorio, la clausura ha quedado jurídicamente definida y la expresión «no será aplicable» deja de operar respecto de una sanción ya impuesta.

Fundamentación.

12. El numeral 4 del artículo 657 E.T. dispone que la clausura «tampoco será aplicable» cuando el contribuyente declare y pague. Esta expresión no establece una sanción alternativa ni una reducción de la clausura, sino una circunstancia legal que impide su aplicación cuando se produce la regularización prevista por el legislador.

13. El parágrafo 6 ibídem contiene una institución diferente. Según esta disposición, cuando el contribuyente objeto de la sanción se acoge y paga la multa allí establecida, la Administración se abstendrá de decretar la clausura.

14. La diferencia entre ambas disposiciones no es meramente terminológica. En el primer supuesto, el obligado corrige el incumplimiento que sirve de fundamento a la actuación mediante la declaración y el pago. En el segundo, el contribuyente opta voluntariamente por asumir una consecuencia sancionatoria pecuniaria para evitar la clausura^[5], sin que dicho acogimiento equivalga, por sí mismo, a la regularización material de la obligación.

15. De allí que no se trate de mecanismos acumulativos ni concurrentes en sus efectos. La regularización mediante declaración y pago elimina el presupuesto para aplicar la clausura. Por su parte, la multa del parágrafo 6 opera como mecanismo sustitutivo cuando dicho presupuesto subsiste. Por tanto, una vez producida válidamente la regularización prevista en el numeral 4, carece de objeto aplicar la multa sustitutiva.

16. En cuanto al momento de la regularización, el numeral 4 no estableció expresamente un límite procesal. Esta circunstancia resulta particularmente significativa si se observa que, dentro de la misma disposición, el legislador sí determinó expresamente que determinadas eximentes debían demostrarse en la respuesta al pliego de cargos.

17. En consecuencia, no corresponde al intérprete incorporar una limitación temporal que la ley no estableció. En ese sentido, en ausencia de limitación legal expresa, este despacho considera que la declaración y pago deberán ser valorados mientras la Administración conserve competencia para definir la procedencia de la sanción, incluido el trámite de los recursos administrativos que correspondan^[6].

18. Una vez ejecutoriado el acto sancionatorio, la situación jurídica es diferente. En ese momento la Administración ya no se encuentra determinando si la clausura «será aplicable», sino ante una sanción definitivamente impuesta, por lo que la regularización prevista en el numeral 4 ya no puede producir el efecto de excluir su aplicación^[7].

Problema jurídico No. 3.

19. ¿Cómo se relacionan la ineficacia de las declaraciones de retención en la fuente prevista en el artículo 580-1 E.T. y la conducta sancionable regulada en el numeral 4 del artículo 657 E.T., particularmente para determinar cuándo el contribuyente ha cumplido con el requisito de «declarar y pagar»?

Tesis jurídica.

20. La ineficacia prevista en el artículo 580-1 E.T. y la sanción de clausura del numeral 4 del artículo 657 E.T. corresponden a instituciones diferentes, pero estrechamente relacionadas.

21. Una declaración de retención en la fuente ineficaz no satisface el deber formal de declarar. Por tanto, para efectos de la regularización prevista en el numeral 4 del artículo 657 E.T., no basta la existencia material de la declaración: esta debe producir efectos jurídicos conforme al artículo 580-1, lo cual exige, según corresponda, presentar nuevamente la declaración y pagar integralmente la retención y los intereses moratorios causados.

Fundamentación.

22. El artículo 580-1 E.T. establece, como regla general, que las declaraciones de retención en la fuente presentadas sin pago total no producen efecto legal alguno, sin necesidad de acto administrativo que así lo declare.

23. La Corte Constitucional ha precisado que esta ineficacia no constituye, en sí misma, una sanción. Se trata de una consecuencia jurídica asociada al incumplimiento de las condiciones que el legislador estableció para que la declaración produzca efectos^[8].

24. La Sección Cuarta del Consejo de Estado ha desarrollado esta distinción señalando que la declaración presentada sin el pago exigido existe materialmente, pero no satisface el deber formal de declarar^[9]. Por ello, la ineficacia configura, en términos materiales, una omisión del deber de declarar.

25. Así, aunque la declaración ineficaz pueda producir determinados efectos jurídicos específicos, ello no permite entender satisfecho el requisito de «declarar» previsto en el numeral 4 del artículo 657 E.T.

26. Para efectos de dicha disposición, la regularización exige que la declaración alcance eficacia jurídica. Cuando la declaración inicialmente presentada es ineficaz, ello supone presentar nuevamente el denuncio tributario y satisfacer las condiciones de pago previstas en el artículo 580-1 E.T.^[10].

27. Lo anterior debe entenderse sin perjuicio de los supuestos previstos en el propio artículo 580-1 E.T. en los que la declaración inicialmente presentada puede producir efectos jurídicos mediante el pago efectuado dentro del término allí establecido, sin necesidad de presentar una nueva declaración.

28. Sobre este punto, la doctrina vigente de esta Subdirección ha precisado que deben satisfacerse la totalidad de la retención y los intereses moratorios correspondientes, pues la falta de pago de estos últimos mantiene la ineficacia de la declaración^[11].

29. Sin embargo, debe distinguirse esta exigencia de la correcta liquidación de la sanción por extemporaneidad. Este Despacho ha señalado que la liquidación de dicha sanción en un valor inferior al legalmente procedente no configura, por sí misma, la ineficacia del articulo 580-1 cuando la retención y los intereses moratorios han sido integramente pagados^[12].

30. En consecuencia, para efectos del numeral 4 del artículo 657 E.T., «declarar y pagar» supone presentar una declaración jurídicamente eficaz y satisfacer integralmente la retención y los intereses moratorios que condicionan dicha eficacia, sin que la exactitud de la sanción por extemporaneidad constituya un requisito adicional no previsto en el artículo 580-1.

31. De esta forma, el artículo 580-1 determina si el deber formal de declarar ha sido satisfecho, mientras que el numeral 4 del artículo 657 establece las consecuencias sancionatorias del incumplimiento y los efectos que atribuye a su posterior regularización.

Problema jurídico No. 4.

32. ¿Cómo se determina la fecha de configuración de la conducta prevista en el numeral 4 del artículo 657 E.T. y, consecuentemente, el mes de ingresos operacionales que constituye la base de la multa prevista en el parágrafo 6 del mismo artículo?

Tesis jurídica.

33. La conducta sancionable prevista en el numeral 4 del artículo 657 E.T. se configura cuando la omisión de declarar o la mora en el pago supera efectivamente los tres meses contados desde la fecha del respectivo vencimiento.

34. En consecuencia, la base de la multa del parágrafo 6 corresponde a los ingresos operacionales obtenidos por el contribuyente sancionado en el mes inmediatamente anterior a aquel en que se configuró la conducta.

Fundamentación.

35. El numeral 4 del artículo 657 E.T. no sanciona cualquier incumplimiento temporal, sino una omisión o mora cualificada: aquella que sea superior a tres meses contados desde la fecha del vencimiento para declarar o pagar.

36. Este Despacho ha señalado que la identificación de la «conducta sancionable» debe efectuarse a partir del supuesto de hecho previsto por el legislador, conforme a los principios de legalidad y tipicidad que gobiernan el regimen sancionatorio tributario^[13].

37. Por tanto, la conducta no se configura en la fecha de apertura de la investigación, en la expedición del pliego de cargos ni en la resolución sancionatoria. Su configuración depende exclusivamente de que concurran los elementos objetivos establecidos en el tipo sancionatorio.

38. En consecuencia, una vez identificada la fecha en la que la mora supera los tres meses, el parágrafo 6 ordena tomar como referencia los ingresos operacionales obtenidos en el mes anterior a aquel en que se incurrió en el hecho sancionable. Es decir, esta regla remite a un elemento temporal objetivo ligado a la configuración de la conducta.

39. Respecto del alcance de la expresión «ingresos operacionales», el Oficio 018996 de 2018 sostuvo que la base corresponde a los ingresos del contribuyente sancionado y no únicamente a los obtenidos por el establecimiento objeto de clausura, pues este no es el sujeto pasivo de la sanción sino el contribuyente^[14].

40. Así, la determinación de la sanción pecuniaria exige dos operaciones sucesivas: primero, establecer la fecha en que se configura la conducta sancionable y, segundo, identificar los ingresos operacionales del contribuyente obtenidos en el mes inmediatamente anterior a dicha fecha.

Problema jurídico No. 5.

41. ¿Son aplicables las reducciones del artículo 640 E.T. a la clausura y a la multa previstas en el artículo 657 E.T.?

Tesis jurídica.

42. Las reglas de reducción previstas en los numerales 1 a 4 del artículo 640 E.T. no pueden trasladarse automáticamente a la clausura del numeral 4 del artículo 657, pues aquellas operan sobre el "monto" de una sanción, mientras que esta consiste en un término fijo de cierre. La circunstancia de que el numeral 4 no se encuentre expresamente excluido por el parágrafo 3 del artículo 640 no modifica esta conclusión.

43. Respecto de la multa prevista en el parágrafo 6 del artículo 657 E.T., su naturaleza de sanción pecuniaria permite, en principio, examinar la aplicación del artículo 640. Sin embargo, su reducción no opera automáticamente, sino que exige verificar si concurren los presupuestos específicos previstos en alguno de los numerales 1 a 4 de dicha disposición, atendiendo a su carácter voluntario y sustitutivo de la clausura.

Fundamentación.

44. El artículo 640 E.T. contiene, por una parte, una serie de principios que informan el régimen sancionatorio tributario y, por otra, reglas específicas de reducción sujetas a los presupuestos expresamente establecidos por el Legislador. Estas últimas operan respecto de sanciones liquidadas por el obligado o propuestas o determinadas por la Administración y recaen sobre el «monto previsto en la ley», (énfasis propio)

45. El parágrafo 3 del artículo 640 del E.T. excluye expresamente de la aplicación de los principios de proporcionalidad y gradualidad, entre otras, las sanciones previstas en los numerales 1,2 y 3 del artículo 657 ibídem, sin incluir dentro de dicha excepción el numeral 4. Por tanto, no resulta jurídicamente procedente excluir este último, de manera general, del ámbito del artículo 640 por una restricción que el legislador no estableció.

46. Sin embargo, la ausencia de una exclusión expresa no determina, por sí sola, que todas las reglas de reducción previstas en el artículo 640 E.T. sean materialmente aplicables a la sanción examinada. Para ello debe verificarse que esta se encuentre comprendida en alguno de los supuestos regulados por la disposición y que, atendiendo a su naturaleza, resulte susceptible de la reducción allí prevista.

47. Así, la sanción del numeral 4 del artículo 657 E.T. consiste en la clausura del establecimiento por un término de tres días. No se trata, por tanto, de una sanción expresada en un monto pecuniario susceptible de reducción porcentual.

48. En consecuencia, aplicar los porcentajes previstos en los numerales 1 a 4 del artículo 640 del E.T. a dicha sanción supondría transformar una regla de reducción económica en una regla de reducción temporal no prevista por el legislador.

49. Una conclusión diferente merece, en principio, la multa prevista en el parágrafo 6 del artículo 657 E.T. La propia disposición la califica como «sanción pecuniaria» y establece su cuantía mediante un porcentaje aplicado sobre los ingresos operacionales del contribuyente. Por ello, su naturaleza no permite excluir de plano la eventual aplicación de las reglas de reducción del artículo 640.

50. No obstante, dicha circunstancia no determina automáticamente la procedencia de las reducciones, pues esta dependerá de que la sanción pueda subsumirse en alguno de los supuestos previstos en los numerales 1 a 4 del artículo 640 E.T. y de que concurran los requisitos establecidos para cada uno de ellos^[15].

51. Lo anterior no significa que las sanciones previstas en el artículo 657 E.T. se encuentren sustraídas de los principios generales del derecho administrativo sancionados La legalidad, tipicidad, debido proceso, lesividad y favorabilidad continúan informando la actuación administrativa en los términos de la Constitución y del propio E.T., por lo que la imposición de la sanción debe estar debidamente motivada y deben analizarse las pruebas aportadas por el contribuyente.

52. Finalmente, respecto de las solicitudes relacionadas con la actuación concreta de las dependencias de Fiscalización dentro de procedimientos sancionatorios en curso, así como con la existencia y suministro de protocolos, circulares, memorandos, lincamientos o instructivos internos sobre la coordinación con las áreas de Recaudo y Cobranzas, se precisa que las competencias de esta Subdirección se limitan a la interpretación general de las normas de competencia de la DIAN.

53. Por tanto, sin perjuicio de las consideraciones jurídicas generales expuestas en este pronunciamiento, no corresponde a este Despacho determinar las actuaciones que deban adoptarse dentro de un expediente particular ni suministrar documentos internos que reposen en otras dependencias. Para estos efectos, el interesado deberá acudir a la Dirección Seccional o dependencia que tenga a su cargo la actuación o la custodia de la información solicitada.

54. En los anteriores términos se absuelve su petición y se recuerda que la normativa, jurisprudencia y doctrina en materia tributaria, aduanera y de fiscalización cambiaría, en lo de competencia de esta Entidad, puede consultarse en el normograma DIAN: https://normograma.dian.gov.co/dian/.

<NOTAS DE PIE DE PÁGINA>.

1. De conformidad con el numeral 4 del artículo 56 del Decreto 1742 de 2020 y el artículo 7 de la Resolución DIAN 91 de 2021.

2. De conformidad con el numeral 1 del artículo 56 del Decreto 1742 de 2020 y el articulo 7-1 de la Resolución DIAN 91 de 2021.

3. Cfr. C. Const. Sent., C-506, jul. 3/2002. M.P. Marco Gerardo Monroy Cabra. Considerando 4.

4. El Consejo de Estado ha precisado que el pliego de cargos constituye un «acto preparatorio que puede notificarse por cualquiera de las formas de notificación que están contempladas en el artículo 565 del ET, incluida la notificación por correo». Cfr. C.E. Secc. Cuarta. Sent, feb. 21/2019, exp. 23178. C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez.

5. Cfr. Conceptos DIAN No. 005134 (int. 1345) de 2023 y 007491 (int. 605) de 2026.

6. Cfr., en relación con la delimitación temporal entre la etapa sancionatoria y el cobro. Concepto DIAN No. 016261 (int. 1961) de 2025. Allí se precisó que las cuestiones propias de la determinación de la sanción pueden ser discutidas durante el procedimiento sancionatorio, incluso mediante recurso de reconsideración, y que dicha posibilidad se agota con la firmeza del acto administrativo sancionador, momento a partir del cual este adquiere ejecutoriedad y puede constituir título para el cobro.

7. Una vez en firme el acto administrativo sancionatorio, el procedimiento de cobro coactivo se dirige a la satisfacción del crédito fiscal, sin que corresponda a la autoridad de cobro reabrir asuntos que debieron ser discutidos durante la actuación administrativa, en los términos del artículo 829-1 del E.T.

8. Cfr. Corte Constitucional. Sentencia, C-102 del 2015. M.P. Gloria Stella Ortiz Delgado. Considerandos 8 y 10.

9. Cfr. Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Sentencia del 23 de julio de 2026. Exp. 30444. C.P. Luis Antonio Rodríguez Montaño. Párrafos 16, 17 y 18.

10. Cfr. Concepto DIAN No. 015978 (int. 1644) de 2026.

11. Cfr. Conceptos DIAN No. 016224 (int. 1940) de 2025 y 015978 (int. 1644) de 2026, en los que se indica que la eficacia de la declaración exige, además del pago total de la retención y el pago de los intereses moratorios a que haya lugar, so pena de mantenerse la declaración en condición de ineficacia.

12. Cfr. Concepto DIAN No. 015978 (int. 1644) de 2026.

13. Cfr. Concepto DIAN No. 14116 (Int. 662) de 2017.

14. Esta doctrina fue objeto de solicitud de reconsideración y posteriormente confirmada mediante el Concepto 005134 de 2023.

15. En particular, tratándose de los numerales 3 y 4 del artículo 640 E.T., deberá tenerse en cuenta que la norma exige, además de la aceptación de la sanción, la subsanación de la infracción conforme al tipo sancionatorio correspondiente. Frente al numeral 4 del artículo 657 E.T., dicha subsanación se produce mediante la declaración y pago, circunstancia a la cual el propio legislador atribuyó el efecto de hacer inaplicable la clausura. Esta configuración plantea una tensión frente a la multa prevista en el parágrafo 6 ibidem, concebida como una alternativa voluntaria para evitar la clausura sin que su procedencia dependa, por sí misma, de la subsanación de la conducta. Por ello, la eventual aplicación de las reducciones del artículo 640 deberá analizarse a partir de los presupuestos específicos del numeral que pretenda invocarse.