CONCEPTO 016261 int 1961 DE 2025

(noviembre 25)

<Fuente: Archivo interno entidad emisora>

<Publicado en la página web de la DIAN: 28 de noviembre de 2025>

DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES

Unidad Informática de Doctrina

Área del Derecho	Tributario
Banco de Datos	Procedimiento Tributario
Problema Jurídico	PROBLEMA JURÍDICO.
¿Es jurídicamente procedente la aplicación de los principios de proporcionalidad y gradualidad previstos en el artículo 640 del Estatuto Tributario durante la etapa de cobro coactivo, atendiendo a que tales principios, aunque no invocados por el contribuyente en su liquidación privada o dentro del proceso determinación o discusión de la sanción, resultan favorables a su situación?
Tesis Jurídica	TESIS JURÍDICA.
No. Los principios de proporcionalidad y gradualidad previstos en el artículo 640 del Estatuto Tributario (E.T.) son mandatos de optimización destinados específicamente por el legislador al procedimiento sancionatorio. Por tanto, no resulta jurídicamente viable extender su aplicación a un procedimiento distinto, como el de cobro coactivo, máxime cuando este último encuentra impedimento de debatir aquello que debió ser objeto de discusión en vía gobernativa, conforme el artículo 829-1 ibidem.
Descriptores	Principio de proporcionalidad y gradualidad de la sanción Principio de favorabilidad Procedimiento de cobro coactivo
Fuentes Formales	Artículo 29 de la Constitución Política Artículos 638, 640, 828, 829 y 829-1 del Estatuto Tributario

Extracto

1. Esta Subdirección está facultada para absolver las consultas escritas, presentadas de manera general, sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras y de fiscalización cambiaria, en lo de competencia de la DIAN^[1]. En este sentido, la doctrina emitida será de carácter general, no se referirá a asuntos particulares y se someterá a lo consagrado en el artículo 131 de la Ley 2010 de 2019^[2].

PROBLEMA JURÍDICO.

2. ¿Es jurídicamente procedente la aplicación de los principios de proporcionalidad y gradualidad previstos en el artículo 640 del Estatuto Tributario durante la etapa de cobro coactivo, atendiendo a que tales principios, aunque no invocados por el contribuyente en su liquidación privada o dentro del proceso determinación o discusión de la sanción, resultan favorables a su situación?

TESIS JURÍDICA.

3. No. Los principios de proporcionalidad y gradualidad previstos en el artículo 640 del Estatuto Tributario (E.T.) son mandatos de optimización destinados específicamente por el legislador al procedimiento sancionatorio. Por tanto, no resulta jurídicamente viable extender su aplicación a un procedimiento distinto, como el de cobro coactivo, máxime cuando este último encuentra impedimento de debatir aquello que debió ser objeto de discusión en vía gobernativa, conforme el artículo 829-1 ibidem.

FUNDAMENTACIÓN.

4. El artículo 640 del E.T. dispone que la aplicación del régimen sancionatorio en materia tributaria deberá observar, entre otros, los principios de proporcionalidad y gradualidad. Dichos principios, orientados a incentivar el cumplimiento voluntario de las obligaciones tributarias mediante la reducción de la carga sancionatoria a quienes corrigen sus errores^[3], se materializan en dos momentos diferenciados: (i) cuando la sanción es liquidada directamente por el contribuyente, agente retenedor, responsable o declarante; y (ii) cuando la sanción es propuesta o determinada por la Administración tributaria.

5. En desarrollo de tales principios, la norma permite la reducción de la sanción –ya sea al cincuenta por ciento (50%) o al veinticinco por ciento (25%)– siempre que concurran la totalidad^[4] de los requisitos allí señalados^[5].

6. Ahora bien, en el segundo de los momentos referidos –esto es, cuando la sanción es propuesta o determinada por la Administración–, la propia norma delimita expresamente el ámbito de aplicación de los principios de proporcionalidad y gradualidad. En efecto, su operatividad se circunscribe al procedimiento administrativo sancionatorio^[6], entendido grosso modo como aquel que inicia con una propuesta de sanción y que culmina con la expedición del acto que la impone.

7. De lo anterior se desprende que la invocación de estos principios resulta procedente bien con la respuesta al pliego de cargos^[7] o, en su defecto, con el recurso de reconsideración interpuesto contra el acto sancionatorio^[8], en tanto escenarios en los cuales el contribuyente puede ejercer plenamente su derecho de defensa y contradicción. Así, la posibilidad de aplicarlos se agota con la firmeza del acto administrativo sancionador^[9], momento en el cual dicho acto adquiere plena ejecutoriedad y constituye título ejecutivo suficiente^[10] para iniciar el procedimiento de cobro coactivo.

8. En consecuencia, una vez el acto administrativo que impone la sanción se encuentra en firme, el procedimiento de cobro coactivo se orientará a la satisfacción del crédito fiscal, sin que le esté dado reabrir debates que debieron surtirse en vía gobernativa^[11]. Por tanto, la autoridad de cobro carece de competencia para aplicar los principios de proporcionalidad y gradualidad, pues ello implicaría reabrir el debate de fondo ya agotado en sede gubernativa[^12].

9. En ese sentido, los principios de proporcionalidad y gradualidad son mandatos de optimización con una destinación específica otorgada por el legislador, esto es, el procedimiento sancionatorio. Por tanto, no resulta jurídicamente viable extender su aplicación a un procedimiento distinto^[13], como el de cobro coactivo, máxime cuando este último se encuentra reglado por normas de carácter imperativo que restringen la competencia de la administración a la mera ejecución del título ejecutivo.

10. En este punto, resulta pertinente precisar que, aunque los principios de proporcionalidad, gradualidad y favorabilidad se encuentran regulados en el mismo artículo 640 del E.T., su naturaleza y alcance difieren sustancialmente, lo que impide su asimilación práctica.

11. En efecto, como ya se explicó, los principios de proporcionalidad y gradualidad operan como criterios de modulación interna del régimen sancionatorio, orientados a garantizar que la sanción impuesta sea razonable y ajustada a la gravedad de la conducta. Su aplicación corresponde exclusivamente a la autoridad administrativa o al propio contribuyente en los momentos previstos por la ley, esto es, durante la determinación o liquidación de la sanción, y bajo las condiciones expresamente señaladas por el legislador.

12. Por su parte, el principio de favorabilidad - consagrado en el artículo 29 de la Constitución Política y replicado en el parágrafo 5 del artículo 640 del E.T - posee un rango y una fuerza normativa superior. Tal como lo ha señalado este despacho en diversos Pronunciamientos^[14], dicho principio:

«[...] se configura como un principio rector del derecho sancionador, de aplicación inmediata y preferente, cuyo carácter absoluto impide su desconocimiento y asegura su primacía sobre cualquier disposición que lo restrinja o limite. Por lo tanto, es presupuesto necesario para la aplicación de la norma, sea esta sustantiva o procesal. Además, su consagración en tratados internacionales de derechos humanos que integran el bloque de constitucionalidad en sentido estricto, reiteran su naturaleza imperativa y su aplicabilidad en sede sancionatoria administrativa, de oficio o a solicitud de parte.»^[15]

13. En virtud de lo anterior, el principio de favorabilidad - a diferencia de los de proporcionalidad y gradualidad -, puede ser invocado de oficio o a solicitud de parte, incluso después de que el acto sancionatorio haya adquirido firmeza, puesto que su operancia en el derecho administrativo sancionador es de tal amplitud que puede dar lugar incluso «al decaimiento del acto, así la sanción estuviere ejecutoriada»^[16].

14. En ese sentido, el análisis que eventualmente se realice para efectos de aplicar el principio de favorabilidad en el procedimiento de cobro coactivo no puede convertirse en una excusa para que el funcionario de cobranzas reabra el debate propio de la vía gubernativa ni para que, con fundamento en dicho principio, extienda indebidamente la aplicación de otros principios de naturaleza reglada y especifica, como los de proporcionalidad y gradualidad.

15. Sin perjuicio de lo anterior, la aplicación del principio de favorabilidad en el procedimiento de cobro coactivo deberá efectuarse con observancia de la gradualidad ya reconocida en la etapa sancionatoria correspondiente, de modo que el beneficio derivado de una norma posterior más benigna no implique la reapertura ni modificación de los parámetros de graduación previamente definidos en el acto administrativo en firme.

16. En los anteriores términos se absuelve su petición y se recuerda que la normativa, jurisprudencia y doctrina en materia tributaria, aduanera y de fiscalización cambiaria, en lo de competencia de esta Entidad, puede consultarse en el normograma DIAN: https://normograma.dian.gov.co/dian/

<NOTAS DE PIE DE PÁGINA>.

1. De conformidad con el numeral 4 del artículo 56 del Decreto 1742 de 2020 y el artículo 7 de la Resolución DIAN 91 de 2021.

2. De conformidad con el numeral 1 del artículo 56 del Decreto 1742 de 2020 y el artículo 7-1 de la Resolución DIAN 91 de 2021.

3. Cfr. Concepto DIAN No. 017524 de 2024.

4. Cfr. Concepto DIAN No. 008919 de 2025.

5. Cfr. numerales 1 al 4 del artículo 640 del Estatuto Tributario.

6. Cfr. C.E. Secc. Cuarta. Sent. de Unificación, nov. 14/2019. Exp. 22185. C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez. En similares términos véase C.E. Secc. Cuarta. Sent., sept. 25/2017. Exp. 20909. C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto.

7. Cfr. Artículo 638 del Estatuto Tributario.

8. Cfr. Artículo 2, ordinal 2.3, numeral 17.

9. Cfr. Artículo 829 del Estatuto Tributario.

10. Cfr. numeral 3 del artículo 828 del Estatuto Tributario.

11. Cfr. C.E. Secc. Cuarta. Sent., abr. 29/2020. Exp. 23906. C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez. En similares términos ver C.E. Secc. Cuarta. Sent., abr. 10/2008. Exp. 16029. C.P. Ligia López Díaz.

12. Cfr. Articulo 829-1 del Estatuto Tributario.

13. Cfr. Oficio DIAN No. 032156 de 2019.

14. Cfr. Conceptos DIAN No. 003508 de 2025, 100202208-0922 de 2025, 100208192 - 1849 de 2025 y 100208192 - 1815 de 2025.

15. Cfr. Concepto DIAN No. 100208192 - 1501 de 2025.

16. Cfr. C. Const. Sent., C-514, oct. 30/2019. M.P. Cristina Pardo Schlesinger.