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CONCEPTO 003744 int 383 DE 2023
(marzo 28)
<Fuente: Archivo interno entidad emisora>
<Publicado en la página web de la DIAN: 10 de abril de 2023>
DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES
Unidad Informática de Doctrina
CONCEPTO GENERAL SOBRE LOS IMPUESTOS SALUDABLES
Area del Derecho
Tributario
Banco de Datos
Otras Disposiciones
Descriptores
Hecho generador
Responsables
Deducción del impuesto
Fuentes Formales
ESTATUTO TRIBUTARIO DECRETO 0624 DE 1989 ART. 513-1
ESTATUTO TRIBUTARIO DECRETO 0624 DE 1989 ART. 513-2
ESTATUTO TRIBUTARIO DECRETO 0624 DE 1989 ART. 513-5
ESTATUTO TRIBUTARIO DECRETO 0624 DE 1989 ART. 513-6
ESTATUTO TRIBUTARIO DECRETO 0624 DE 1989 ART. 513-7
ESTATUTO TRIBUTARIO DECRETO 0624 DE 1989 ART. 513-10
LEY 2277 DE 2022 ART. 96
Extracto
Concepto General sobre los impuestos saludables
De conformidad con el artículo 56 del Decreto 1742 de 2020, este Despacho está facultado para absolver las consultas escritas generales que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras y de fiscalización cambiaria, en el marco de las competencias de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales. Por consiguiente, no corresponde a este Despacho, en ejercicio de las funciones descritas anteriormente, prestar asesoría específica para atender casos particulares, ni juzgar o calificar las decisiones tomadas por otras dependencias o entidades.
Mediante el presente pronunciamiento, esta Subdirección absolverá diferentes interrogantes que se han formulado en torno a la interpretación y aplicación de los impuestos saludables, a saber, el impuesto a las bebidas ultraprocesadas azucaradas (IBUA en adelante) y el impuesto a los productos comestibles ultraprocesados industrialmente y/o con alto contenido de azúcares añadidos, sodio o grasas saturadas (ICUI en adelante), no sin antes anotar que los mismos regirán a partir del 1° de noviembre de 2023 (cfr. artículo 96 de la Ley 2277 de 2022).
1. ¿El ICUI grava los productos comestibles ultraprocesados industrialmente y/o con alto contenido de azúcares añadidos, sodio o grasas saturadas que no superen los valores de sodio, azúcares y grasas saturadas establecidos en la Ley?
No. Sobre el particular es importante destacar que, de conformidad con el artículo 513-6 del Estatuto Tributario:
«Estarán sujetos a este impuesto los productos comestibles ultraprocesados que como ingredientes se les haya adicionado azúcares, sal/sodio y/o grasas y su contenido en la tabla nutricional supere los siguientes valores:
| Nutriente | Por cada 100 g |
| Sodio | > = 1 mg/kcal y/o > = 300 mg/100 g |
| Azúcares | > = 10% del total de energía proveniente de azúcares libres |
| Grasas saturadas | > = 10% del total de energía proveniente de grasas saturadas |
(...)» (énfasis propio)
1.1. <Numeral adicionado por el Concepto 18714 [1111] de 2023. El nuevo texto es el siguiente:> ¿Cuáles son los presupuestos para que un producto se encuentre gravado con el ICUI?
Del artículo 513-6 del Estatuto Tributario, que establece el hecho generador del ICUI, se desprenden los siguientes presupuestos en relación con los productos gravados:
i) Que se trate de un producto comestible, como lo indica el segundo inciso de la citada disposición y lo señala el nombre del impuesto;
ii) Que se encuentre dentro de la lista de partidas y sub partidas arancelarias (gravadas, no exceptuadas) que consagra el artículo 513-6 ibidem;
iii) Que sea considerado un producto ultraprocesado industrialmente; es decir, que sea elaborado a partir de sustancias derivadas de los alimentos o sintetizadas de otras fuentes orgánicas, en los términos del mismo artículo 513-6; y
iv) Que se le haya adicionado como ingredientes: (i) sal o sodio, (ii) azúcares y/o (iii) grasas y que los valores de dichos ingredientes correspondan a los indicados en la Ley.
Ahora bien, a pesar de la concurrencia de los anteriores presupuestos, en ciertos casos no hay lugar a la generación o causación del ICUI, como cuando los mencionados productos comestibles:
i) Son exportados por el productor (cfr. parágrafo 2° del artículo 513-6 ibidem ); o
ii) Son donados por el productor o importador a «los bancos de alimentos que se encuentren constituidos como entidades sin ánimo de lucro del Régimen Tributario Especial o los bancos de alimentos que bajo la misma personería jurídica posea la iglesia o confesión religiosa reconocida por el Ministerio del Interior o por la ley», así como a las asociaciones de bancos de alimentos (cfr. parágrafo 4° de la misma disposición).
1.2. <Numeral adicionado por el Concepto 18714 [1111] de 2023. El nuevo texto es el siguiente:> ¿Son acumulativas las definiciones que de «productos ultraprocesados» realiza la Ley?
Las definiciones contenidas en el artículo 513-6 del Estatuto Tributario sobre productos procesados y/o ultraprocesados que «se les haya adicionado sal/sodio», «se les haya adicionado grasas» y «se les haya adicionado azúcares» no son acumulativas, aunque puedan concurrir entre sí; por ende, bastará con que se concrete alguna de ellas para efectos del ICUI.
1.3. <Numeral adicionado por el Concepto 18714 [1111] de 2023. El nuevo texto es el siguiente:> ¿Qué alcance tiene la expresión «Excepto el pan» contenida en el artículo 513-6 del Estatuto Tributario para efectos del ICUI?
El citado artículo 513-6 señala en relación con la partida arancelaria 19.05 que ésta comprende:
«Productos de panadería, pastelería o galletería, incluso con adición de cacao; hostias, sellos vacíos de los tipos utilizados para medicamentos, obleas para sellar, pastas secas de harina, almidón o fécula, en hojas, y productos similares. Excepto el pan y las obleas.» (énfasis propio)
En cuanto al pan y a la luz de los artículos 28 y 29 del Código Civil que versan sobre la interpretación de la Ley, se considera necesario aplicar la definición prevista en el artículo 1.3.1.12.11. del Decreto 1625 de 2016:
«(...) el pan a que se refiere la partida 19.05, como excluido es el horneado o cocido y producido a base de harinas de cereales, con o sin levadura, sal o dulce, sea integral o no, sin que para el efecto importe la forma dada al pan, ni la proporción de las harinas de cereales utilizadas en su preparación, ni el grado de cocción u horneado.»
Por lo tanto, aquellos productos comestibles que encajen en la definición de pan, acorde con el reseñado artículo 1.3.1.12.11. no se encuentran gravados con el ICUI.
1.4. <Numeral adicionado por el Concepto 18714 [1111] de 2023. El nuevo texto es el siguiente:> ¿Cuál es el alcance de los términos «industrial» e «industrialmente» para efectos del hecho generador del ICUI?
Nótese que los términos «industrial» e «industrialmente» se emplean en la Ley como «formulaciones industriales» y «ultraprocesado industrialmente»; luego, dichos términos califican los procesos con los que se obtienen los productos gravados con el ICUI y no los insumos o ingredientes con los que se obtienen éstos.
En consecuencia y a criterio de este Despacho:
i) Es indiferente si tales insumos o ingredientes son naturales u obtenidos a partir de algún proceso de transformación.
ii) Tampoco es relevante la calidad del sujeto. El impuesto se generaría aunque el productor o importador de los productos no se considere un «industrial».
Así las cosas, los «productos ultraprocesados industrialmente» y las «formulaciones industriales» son los obtenidos a partir de un proceso industrial, en el que se adicionan azúcares, grasas y/o sodio.
Esto, sin dejar de lado que las «personas naturales que en el año gravable anterior o en el año en curso hubieran obtenido ingresos brutos provenientes de las actividades gravadas con este impuesto, inferiores a diez mil (10.000) UVT» (énfasis propio) no son responsables.
1.5. <Numeral adicionado por el Concepto 18714 [1111] de 2023. El nuevo texto es el siguiente:> Además de los azúcares, sal/sodio y/o grasas adicionados ¿para efectos del ICUI se tienen en cuenta los azúcares, sal/sodio y/o grasas que naturalmente hacen parte del producto comestible?
El artículo 513-6 del Estatuto Tributario señala unos valores en materia de azúcares, sal/sodio y/o grasas, por cada 100 gramos, a partir de los cuales el producto comestible está gravado (sin perder de vista lo indicado en el punto #1.1. de este pronunciamiento).
Ahora, en lo que se refiere a dichos valores:
i) En relación con el sodio, el legislador no distinguió entre el sodio adicionado de aquel que naturalmente hace parte del producto comestible.
ii) En relación con los azúcares y grasas, únicamente se tienen en cuenta los azúcares libres y las grasas saturadas. Por ende, para efectos impositivos, no se debe de tener en cuenta los azúcares y grasas diferentes de los anteriores y que hagan parte del producto comestible.
Para ilustrar lo anterior: Si un producto comestible en su estado natural tiene 299 miligramos de sodio por cada 100 gramos y se le adicionan 2 miligramos de sodio por cada 100 gramos, superaría el valor a partir del cual dicho producto se considera gravado con el ICUI (s 300 miligramos por 100 gramos).
1.6. <Numeral adicionado por el Concepto 18714 [1111] de 2023. El nuevo texto es el siguiente:> ¿Son productos comestibles, gravados con el ICUI, los suplementos dietarios y polvos para reconstituir que están diseñados para ser diluidos y administrados en estado líquido?
No. Como se mencionó en el punto #1.1 de este pronunciamiento, es imprescindible que se reúnan una serie de presupuestos -de orden legal- para que un producto se considere gravado con el ICUI, siendo uno de tales que el producto sea comestible.
Al respecto, en el Diccionario de la lengua española se encuentra lo siguiente:
i) Es «comestible» aquello que se puede comer.
ii) «Comer» implica «Masticar y deglutir un alimento sólido».
Por lo tanto, los suplementos dietarios y polvos para reconstituir que estén diseñados para ser ingeridos de manera líquida, para los propósitos aquí analizados, no se consideran comestibles. Por lo tanto, no generan el ICUI.
Adicional a lo anterior, no se debe perder de vista que el ICUI es un impuesto con una finalidad extrafiscal que no consiste en desincentivar bienes como los consultados. Estos últimos, de hecho, tienen como propósito mejorar la salud de quienes los ingieren.
En efecto, el «impuesto a los productos comestibles ultraprocesados industrialmente y/o con alto contenido de azúcares añadidos, sodio o grasas saturadas» está previsto para «corregir la externalidad negativa derivada del consumo de estos bienes sobre la salud de la población a través de dos mecanismos: el desincentivo del consumo de los mismos y la generación de recursos públicos que contribuyan a financiar los requerimientos del sistema de salud derivados de enfermedades relacionadas» (cfr. Gaceta del Congreso N° 917 de agosto 12 de 2022).
1.7. <Numeral adicionado por el Concepto 18714 [1111] de 2023. El nuevo texto es el siguiente:> ¿El servicio de restaurante, cuando involucre el suministro de bebidas ultraprocesadas azucaradas o productos comestibles ultraprocesados, está gravado con los impuestos saludables?
Dentro de los hechos generadores de los impuestos saludables no se encuentra contemplada la prestación de servicios como el consultado, motivo por el cual éste no se encuentra gravado con los impuestos saludables.
Sin embargo, es de anotar que, si en el servicio de restaurante su prestador retira de inventarios una bebida ultraprocesada azucarada o un producto comestible ultraprocesado, que no hubiere estado sometido a imposición previamente por los impuestos saludables, se generará el IBUA o el ICUI, según el caso, en los términos establecidos por la Ley. Esto último se reitera en los puntos #1.8 y #5.1 de este pronunciamiento.
1.8. <Numeral adicionado por el Concepto 18714 [1111] de 2023. El nuevo texto es el siguiente:> Si una persona produce bebidas ultraprocesadas azucaradas o productos comestibles ultraprocesados en su planta de producción y los vende en diferentes puntos de venta ¿los impuestos saludables se causan al momento del retiro de inventarios o de su venta?
En la hipótesis planteada no encuentra esta Subdirección que ocurra un «retiro de inventarios», el cual no se debería interpretar como el mero desplazamiento del producto gravado al punto de venta; de hecho, tal retiro se presenta cuando contablemente se da de baja al registro del inventario del producto gravado (ver párrafo 34 de la NIC 2 “Inventarios”).
Por ende, en este evento el respectivo impuesto saludable se generará por la venta y se causará «en la fecha de emisión de la factura o documento equivalente y a falta de estos, en el momento de la entrega (...) aunque se haya pactado reserva de dominio, pacto de retroventa o condición resolutoria» (cfr. artículos 513-5 y 513-10 del Estatuto Tributario).
Ahora bien, si se retira de inventarios un producto que previamente había sido adquirido o importado, generando y causando el respectivo impuesto saludable en la venta o importación, en dicho retiro no se causa nuevamente este impuesto en consideración a su carácter monofásico.
2. ¿Es responsable del IBUA o del ICUI el fabricante de los insumos o ingredientes utilizados para elaborar las bebidas ultraprocesadas azucaradas (incluyendo los concentrados, polvos y jarabes) o los productos comestibles ultraprocesados industrialmente y/o con alto contenido de azúcares añadidos, sodio o grasas saturadas?
Cabe anotar que son responsables de los impuestos saludables los productores e importadores de las bebidas ultraprocesadas azucaradas (incluyendo los concentrados, polvos y jarabes) y de los productos comestibles ultraprocesados industrialmente y/o con alto contenido de azúcares añadidos, sodio o grasas saturadas, acorde con los artículos 440, 513-2 y 513-7 del Estatuto Tributario.
Como lo señala el artículo 513-1 ibidem, el IBUA grava «las bebidas ultraprocesadas azucaradas, así como los concentrados, polvos y jarabes que, después de su mezcla o dilución permiten la obtención de bebidas azucaradas».
Esta misma disposición precisa:
«Se considera como bebida ultraprocesada azucarada la bebida líquida que no tenga un grado alcohólico volumétrico superior a cero coma cinco por ciento (0,5%) vol, y a la cual se le ha incorporado cualquier azúcar añadido.
En esta definición se incluyen bebidas gaseosas o carbonatadas, bebidas a base de malta, bebidas tipo té o café, bebidas a base de fruta en cualquier concentración, refrescos, zumos y néctares de fruta, bebidas energizantes, bebidas deportivas, refrescos, aguas saborizadas y mezclas en polvo.
Se consideran concentrados, polvos y Jarabes las esencias o extractos de sabores que permitan obtener bebidas saborizadas y los productos con o sin edulcorantes o saboreadores, naturales, artificiales o sintéticos, adicionados o no, de jugo, pulpa o néctar, de frutas, de verduras o legumbres y otros aditivos para alimentos, así como las mezclas a base de harina, fécula, extracto de malta y almidón.
Se consideran azúcares añadidos los monosacáridos y/o disacáridos que se adicionan durante el procesamiento de alimentos o se empaquetan como tales, e incluyen aquellos contenidos en los jarabes, en los concentrados de jugos de frutas o vegetales. No se considera azúcar añadido los edulcorantes sin aporte calórico.» (énfasis propio)
Por su parte, acorde con el artículo 513-6 ibidem, el ICUI grava «los productos comestibles ultraprocesados industrialmente y/o con alto contenido de azúcares añadidos, sodio o grasas saturadas».
Al respecto, la norma en comento indica:
«Los productos ultraprocesados son formulaciones industriales elaboradas a partir de sustancias derivadas de los alimentos o sintetizadas de otras fuentes orgánicas. Algunas sustancias empleadas para elaborar los productos Ultraprocesados, como grasas, aceites, almidones y azúcar, derivan directamente de alimentos. Otras se obtienen mediante el procesamiento adicional de ciertos componentes alimentarios, como la hidrogenación de los aceites (que genera grasas trans tóxicas), la hidrólisis de las proteínas y la “purificación” de los almidones. La gran mayoría de los ingredientes en la mayor parte de los productos ultraprocesados son aditivos (aglutinantes, cohesionantes, colorantes, edulcorantes, emulsificantes, espesantes, espumantes, estabilizadores, “mejoradores”, sensoriales como aromatizantes y saborizantes, conservadores, saborizantes y solventes).
Los productos ultraprocesados son formulaciones industriales principalmente a base de sustancias extraídas o derivadas de alimentos, además de aditivos y cosméticos que dan color, sabor o textura para intentar imitar a los alimentos. Tienen un elevado contenido en azúcares añadidos, grasa total, grasas saturadas y sodio, y un bajo contenido en proteína, fibra alimentaria, minerales y vitaminas, en comparación con los productos, platos y comidas sin procesar o mínimamente procesados.
Se entenderá por producto ultraprocesado que se les haya adicionado sal/sodio; aquellos a los que durante el proceso de elaboración se haya utilizado como ingrediente o aditivo cualquier sal o aditivo que contenga sodio o cualquier ingrediente que contenga sales de sodio agregadas.
Se entenderá por producto ultraprocesado que se les haya adicionado grasas; aquellos a los que durante el proceso de elaboración se haya utilizado como ingrediente grasas vegetales o animales, aceites vegetales parcialmente hidrogenados (manteca vegetal, crema vegetal o margarina) e ingredientes que los contengan agregados.
Se consideran azúcares añadidos los monosacáridos y/o disacáridos que se adicionan durante el procesamiento de alimentos o se empaquetan como tales, e incluyen aquellos contenidos en los jarabes, en los concentrados de jugos de frutas o vegetales.
Se entenderá por producto alimenticio procesado y/o ultraprocesado que se les haya adicionado azúcares; aquellos a los que durante el proceso de elaboración se les hayan añadido azúcares según la definición del inciso anterior.» (énfasis propio)
Adicionalmente, es de tener en cuenta que tanto el IBUA como el ICUI recaen únicamente sobre los bienes cuyas partidas y subpartidas están expresamente señaladas en la Ley.
Por lo tanto, no es responsable de los impuestos saludables el fabricante de los insumos o ingredientes utilizados para elaborar los productos sometidos a los mismos, como sería el caso -a modo de ejemplo- del productor de azúcar, grasas, aceites y almidones.
Lo anterior, salvo que dichos insumos o ingredientes, individualmente considerados, correspondan a bebidas ultraprocesadas azucaradas (incluyendo los concentrados, polvos y jarabes) o a productos comestibles ultraprocesados industrialmente y/o con alto contenido de azúcares añadidos, sodio o grasas saturadas en los términos definidos por la Ley.
1.9. <Numeral adicionado por el Concepto 1169 [25] de 18 de enero de 2024. El nuevo texto es el siguiente:> ¿Cuál es el alcance del término «ultraprocesado» para efectos de los impuestos saludables?
Sobre el alcance objeto de consulta este Despacho considera pertinente remitirse a la definición que de «productos alimenticios ultraprocesados» expone el Ministerio de Salud y Protección Social en el artículo 3o de la Resolución 810 de 2021[3], modificado por la Resolución 2492 de 2022, así:
«3.45. Productos alimenticios ultraprocesados: productos alimenticios elaborados con procesos tecnológicos, sometidos a procesos de transformación a los cuales se les añade sal, azúcar, grasas u otros ingredientes. Tienen más de 5 ingredientes y/o aditivos y menos del 50% de los ingredientes son alimentos sin procesar o mínimamente procesados. (...)» (énfasis propio)
A su vez, sobre las definiciones de «alimentos sin procesar» y de «alimentos mínimamente procesados» será igualmente necesario remitirse al citado artículo 3o.
Lo anterior, teniendo en cuenta lo ordenado por el artículo 29 del Código Civil: «Las palabras técnicas de toda ciencia o arte se tomarán en el sentido que les den los que profesan la misma ciencia o arte; a menos que aparezca claramente que se han formado en sentido diverso» (énfasis propio).
1.10. <Numeral adicionado por el Concepto 1169 [25] de 18 de enero de 2024. El nuevo texto es el siguiente:> ¿Está gravada con los impuestos saludables la venta combinada de dos o más productos previamente gravados con estos?
No. La venta combinada (o «en combo») de productos previamente gravados con los impuestos saludables y sin ninguna transformación no implica que éstos nuevamente se generen, teniendo en cuenta su carácter monofásico (ver punto #5).
1.11. <Numeral adicionado por el Concepto 1169 [25] de 18 de enero de 2024. El nuevo texto es el siguiente:> Si un productor vende de manera combinada dos o más bienes, unos sometidos a los impuestos saludables y otros no ¿la totalidad de la venta sería objeto de gravamen?
No. La venta combinada (o «en combo») de bienes, algunos sometidos a los impuestos saludables y otros no, no implica que la totalidad de la operación sea objeto de gravamen. En la factura de venta se deberá discriminar el IBUA o el ICUI que se haya causado y liquidado única y exclusivamente en relación con los productos gravados, sin perder de vista su carácter monofásico.
A modo de ejemplo:
En 2024 un productor vende «en combo» artículos de confitería sin cacao (partida arancelaria 17.04) -que cumplen con las características de un producto comestible ultraprocesado industrialmente y/o con alto contenidos de azúcares añadidos, sodio o grasas saturadas- y pan por un valor total de $10.000. Sólo el pan tiene un valor de $2.000.
Así las cosas, en este caso, la base gravable del ICUA es de $8.000 y no de $10.000 (cfr. artículo 513-8 del Estatuto Tributario), el cual, liquidado a una tarifa del 15% (cfr. artículo 513-9 ibidem), asciende a $1.200.
1.12. <Numeral adicionado por el Concepto 1169 [25] de 18 de enero de 2024. El nuevo texto es el siguiente:> ¿Cómo se calculan los porcentajes de sodio, azúcares y grasas saturadas para efectos del ICUI?
Como fuera señalado en los puntos #1 y #1.1 de este pronunciamiento, están sujetos al ICUI los productos comestibles ultraprocesados que, entre otras cosas, tenga sodio, azúcares y/o grasas saturadas adicionadas a partir de ciertos valores por cada 100 gramos (cfr. inciso 2o del artículo 513-6 del Estatuto Tributario).
Para calcular adecuadamente estos valores, se deberá tener en cuenta lo indicado en el parágrafo 1o del artículo 513-6 ibidem:
«a) Sodio: se toma cualquier cantidad de alimento, puede ser cien gramos (100 g) o la porción, y se divide el contenido de sodio reportado, entre el número de kcal, reportadas en la misma cantidad, si esta relación es superior a uno (1) será sujeto de impuesto. Por otro lado, debe calcular el contenido de sodio en cien gramos (100 g) y si este supera los trescientos miligramos (300 mg), estará sujeto al impuesto. Es suficiente con que se cumpla una de las dos condiciones para ser sujeto al impuesto.
b) Azúcares: se debe identificar los azúcares añadidos según lo definido en el parágrafo 2 de este Artículo. Una vez identificados, en cualquier cantidad de alimento, se debe multiplicar la cantidad de azúcares añadidos en gramos, por el factor de conversión de azú cares (4 kcal/g). Este resultado, se divide entre el total de las kcal, de la misma cantidad de alimento y se multiplica por cien (100). Finalmente, se compara este resultado con el porcentaje establecido en la tabla, y si es igual o superior a diez por ciento (10%), estará sujeto al impuesto.
c) Grasas saturadas: se debe multiplicar la cantidad de grasas saturadas en gramos, por el factor de conversión de grasas (9 kcal/g), en cualquier cantidad de alimento. Este resultado, se divide entre el total de las kcal, de la misma cantidad de alimento y se multiplica por cien (100). Finalmente, se compara este resultado con el porcentaje establecido en la tabla, y si es igual o superior a diez por ciento (10%), estará sujeto al impuesto.
Tratándose de bienes importados, lo indicado en el presente parágrafo debe informarse en la declaración de importación.
1.13. <Numeral adicionado por el Concepto 1170 [28] de 19 de enero de 2024. El nuevo texto es el siguiente:> ¿Están gravados con el ICUI los «productos comestibles ultraprocesados industrialmente y/o con alto contenido de azúcares añadidos, sodio o grasas saturadas» que, por diferentes razones, ya no son aptos para el consumo humano y se destinan para el consumo animal?
Como fuera expuesto en el punto #1.6 de este pronunciamiento, una de las finalidades de los impuestos saludables (e.g. ICUI) consiste en desincentivar el consumo de ciertos productos que afectan la salud de la población colombiana; luego, es claro que estos impuestos únicamente recaen sobre productos destinados al consumo humano.
Ahora, es menester insistir en la causación monofásica, de hecho, de primera etapa, de los impuestos saludables (ver punto #5), lo cual implica que el IBUA o el ICUI se causen en la producción o importación de los bienes gravados (cfr. artículos 513-5 y 513-10 del Estatuto Tributario) con independencia de que dichos bienes sean o no efectivamente consumidos por la población o, inclusive, destinados a otros fines (como el consumo animal). En otras palabras, la intención con la que se realice la operación sujeta a imposición es indiferente a la generación y causación de los mencionados tributos, siempre y cuando verse sobre productos gravados.
Empero, si el producto gravado fue producido con destino al consumo humano, no obstante, antes de llevarse a cabo su venta, retiro o transferencia el producto, por diversas razones, deja de ser apto para el consumo humano (lo cual habrá de estar soportado en las respectivas verificaciones o certificaciones que expidan las autoridades competentes), no habrá lugar a la generación ni causación de los impuestos saludables cuando se lleven a cabo las anteriores operaciones; esto, bajo el entendido que, en efecto, no es un producto apto para el consumo humano.
Finalmente, si se adquirió un producto gravado con los impuestos saludables y éste se somete a un proceso de transformación para convertirlo en un producto destinado al consumo animal, es claro que sobre este último no recaen los impuestos saludables.
1.14. <Numeral adicionado por el Concepto 1865 [52] de 30 de enero de 2024. El nuevo texto es el siguiente:> ¿Cuál es el alcance del término «productos comestibles» para efectos del ICUI?
Lo primero a considerar es lo establecido en el artículo 28 del Código Civil, según el cual «Las palabras de la ley se entenderán en su sentido natural y obvio, según el uso general de las mismas palabras; pero cuando el legislador las haya definido expresamente para ciertas materias, se les dará en éstas su significado legal» (énfasis propio).
Al respecto, el diccionario de la lengua española define el vocablo «comestible» así:
«1. adj. Que se puede comer.
2. m. Todo género de alimento.» (Énfasis propio)
Ahora, sobre el término «alimento», el artículo 3o de la Ley 2120 de 2021[3] lo define como «Todo producto natural o artificial, elaborado o no, que ingerido aporta al organismo humano los nutrientes y la energía necesaria para el desarrollo de los procesos biológicos. Se entienden incluidas en esta definición las bebidas no alcohólicas y aquellas sustancias con que se sazonan algunos comestibles, y que se conocen con el nombre genérico de especias» (énfasis propio).
Así las cosas, de cara al ICUI y teniendo en cuenta su finalidad extrafiscal, es de colegir que los «productos comestibles» corresponden a alimentos destinados al consumo humano.
Ahora bien, sin perjuicio de lo anterior, no se debe perder de vista que sólo ciertos «productos comestibles» (o alimentos) están sometidos a imposición, como fuera señalado en el punto #1.1 de este pronunciamiento:
i) Que, en efecto, se trate de un producto comestible, como lo indica el segundo inciso del artículo 513-6 del Estatuto Tributario y lo señala el nombre del impuesto;
ii) Que se encuentre dentro de la lista de partidas y sub partidas arancelarias (gravadas, no exceptuadas) que consagra el artículo 513-6 ibidem;
iii) Que sea considerado un producto ultraprocesado industrialmente; es decir, que sea elaborado a partir de sustancias derivadas de los alimentos o sintetizadas de otras fuentes orgánicas, en los términos del mismo artículo 513-6; y
iv) Que se le haya adicionado como ingredientes: (i) sal o sodio, (ii) azúcares y/o (iii) grasas y que los valores de dichos ingredientes correspondan a los indicados en la Ley.
Asimismo, es de reiterar (según lo explicado en los puntos #1.9 y #1.13):
i) Que los productos alimenticios ultraprocesados son los «elaborados con procesos tecnológicos, sometidos a procesos de transformación a los cuales se les añade sal, azúcar, grasas u otros ingredientes. Tienen más de 5 ingredientes y/o aditivos y menos del 50% de los ingredientes son alimentos sin procesar o mínimamente procesados».
ii) Que el ICUI (como el IBUA) recae sobre productos destinados al consumo humano.
1.15. <Numeral adicionado por el Concepto DIAN 6482 [217] de 2024. El nuevo texto es el siguiente:> Los productos líquidos o en polvo clasificados en las partidas arancelarias señaladas en el artículo 513-6 del Estatuto Tributario los cuales pueden ser ingeridos en un estado distinto al sólido ¿están gravados con ICUI?
Sí, los productos líquidos o en polvo (para ser diluidos), como es el caso de aquellos clasificados en las partidas arancelarias 04.04.90.00.00 «Productos constituidos por los componentes naturales de la leche, incluso con adición de azúcar u otro edulcorante, no expresados ni comprendidos en otra parte; excepto el arequipe y/o dulce de leche» y 21.03. «Preparaciones para salsas y salsas preparadas; condimentos y sazonadores compuestos; harina de mostaza y mostaza preparada» señalados en el artículo 513-6 del Estatuto Tributario, están gravados con ICUI cuando expresamente así lo haya dispuesto el legislador[3].
1.16. <Numeral adicionado por el Concepto DIAN 6482 [217] de 2024. El nuevo texto es el siguiente:> ¿Cuáles son los productos nacionales e importados que se encuentran gravados con los impuestos saludables?
Los productos nacionales e importados que se encuentran gravados con ICUI, son aquellos que cumplan con las condiciones señaladas en el punto #1.1. de ese concepto.
Ahora bien, en relación con el IBUA, tal y como se señala en el punto #2 de este pronunciamiento, el artículo 513-1 del Estatuto Tributario grava «las bebidas ultraprocesadas azucaradas, así como los concentrados, polvos y jarabes que, después de su mezcla o dilución permiten la obtención de bebidas azucaradas». Además, se precisa que el IBUA recae únicamente sobre aquellos bienes cuyas partidas y subpartidas están expresamente señaladas en la Ley, en la medida en que contengan azúcares añadidos y se cumpla con lo previsto en la normatividad, con excepción de las bebidas azucaradas establecidas en el parágrafo 1o del artículo 513-1 ibidem.
En este sentido, teniendo en cuenta que el artículo 513-1 del Estatuto Tributario establece el hecho generador del IBUA, a continuación, se señalan los presupuestos para que un producto este gravado con el IBUA, a saber:
(i) Que se trate de una bebida azucarada o de concentrados, polvos y jarabes que, despues de su mezcla o disolución permitan la obtención de bebidas azucaradas, como lo indica el artículo 513-1 antes citado y lo señala el nombre del impuesto;
(ii) Que se encuentre dentro de la lista de partidas y subpartidas arancelarias (gravadas, no exceptuadas) que consagra el artículo 513-1 ibídem;
(iii) Que sea considerada una bebida ultraprocesada azucarada, es decir, que se trate de una bebida líquida que no tenga un grado alcohólico volumétrico superior a cero como cinco por ciento (0.5%) vol, y a la cual se le haya incorporado cualquier azúcar añadido, en los términos del artículo 513-1 del citado ordenamiento jurídico.
Sin embargo, aunque se cumplan los presupuestos anteriores, en algunos casos no se genera ni se causa el IBUA, como ocurre, por ejemplo, cuando estas bebidas azucaradas:
(i) Son exportadas por el productor (cfr. Parágrafo 3o del artículo 513-1 ibidem) o,
(ii) Son donados por el productor o importador a «los bancos de alimentos que se encuentren constituidos como entidades sin ánimo de lucro del Régimen Tributario Especial, o los bancos de alimentos que bajo la misma personería jurídica posea la iglesia o confesión religiosa reconocida por el Ministerio del Interior o por la ley» así como a las asociaciones de bancos de alimentos (cfr. Parágrafo 5o del artículo 513-1 de la misma disposición.
En relación con los bienes importados objeto del ICUI o IBUA, como fuera señalado en el punto #2.2 de este pronunciamiento, para que un producto importado este sujeto a los impuestos saludables deberá reunir las características de un producto gravado con dichos impuestos.
2.1. <Numeral adicionado por el Concepto 13664 [936] de 2023. El nuevo texto es el siguiente:> ¿Los insumos o ingredientes utilizados para elaborar las bebidas ultraprocesadas azucaradas (incluyendo los concentrados, polvos y jarabes) o los productos comestibles ultraprocesados industrialmente y/o con alto contenido de azúcares añadidos, sodio o grasas saturadas están gravados con los impuestos saludables?
Teniendo en cuenta lo señalado en el punto #2 de este pronunciamiento, los insumos o ingredientes -objeto de consulta- no están gravados con los impuestos saludables, salvo «dichos insumos o ingredientes, individualmente considerados, correspondan a bebidas ultraprocesadas azucaradas (incluyendo los concentrados, polvos y jarabes) o a productos comestibles ultraprocesados industrialmente y/o con alto contenido de azúcares añadidos, sodio o grasas saturadas en los términos definidos por la Ley» (énfasis propio).
2.2. <Numeral adicionado por el Concepto 1169 [25] de 18 de enero de 2024. El nuevo texto es el siguiente:> ¿Están gravados con los impuestos saludables los productos que se importan para ser transformados y exportados?
Sí, con las siguientes precisiones:
i) El producto que se importa debe reunir las características de un producto gravado con los impuestos saludables (ver punto #2).
ii) En la importación, los impuestos saludables se causan al tiempo de la nacionalización del bien, sin ninguna distinción sobre su destinación (cfr. numerales 2 de los artículos 513-5 y 513-10 del Estatuto Tributario).
iii) Aunque es cierto que la exportación no da lugar a los impuestos saludables (cfr. parágrafos 3o del artículo 513-1 del Estatuto Tributario y 2o del artículo 513-6 ibidem), también lo es que la importación de un producto y la exportación de otro diferente (resultado de un proceso de transformación) son hechos económicos separados y que tienen diferentes consecuencias tributarias.
2.3. <Numeral adicionado por el Concepto DIAN 6482 [217] de 2024. El nuevo texto es el siguiente:> ¿Cuáles son los productos que no estarán sujetos a los impuestos saludables por tratarse de exportaciones, donaciones o aquellos producidos por productores no responsables?
Por regla general, los productos que cumplan con los presupuestos señalados en los artículos 513-1 y 513-6 del Estatuto Tributario están gravados con los impuestos saludables, salvo aquellos que, a pesar de cumplir con dichos criterios, la Ley prevea un tratamiento distinto, así:
(i) Los impuestos saludables, no causarán este impuesto cuando sean exportados por el productor de estos (cfr. parágrafo 3 del artículo 513-1 del Estatuto Tributario y el parágrafo 2 del artículo 513-6 ibídem);
(ii) No constituye hecho generador de los impuestos saludables, la donación por parte del productor o importador cuando se realice a los bancos de alimentos que se encuentren constituidos como entidades sin ánimo de lucro del Régimen Tributario Especial, o los bancos de alimentos que bajo la misma personería jurídica posea la iglesia o confesión religiosa reconocida por el Ministerio del Interior o por la ley. El tratamiento previsto en este parágrafo también será aplicable a las asociaciones de bancos de alimentos (cfr. parágrafo 5 del artículo 513-1 del Estatuto Tributario y el parágrafo 4 del artículo 513-6 ibidem); y
(iii) No serán responsables de estos impuestos, los productores, personas naturales que en el año gravable anterior o en el año en curso (...) inferiores a 10.000 UVT. (cfr. inciso 2 del artículo 513-2 del Estatuto Tributario y el inciso 2 del artículo 513-7 de la norma en comento).
Finalmente, el parágrafo 1 del artículo 513-1 del Estatuto Tributario establece las bebidas azucaradas que se encuentran exentas del IBUA (e.g. fórmulas infantiles, líquidos o polvos para reconstituir, alimentos líquidos y/o polvos para propósitos médicos y soluciones de electrolitos para prevenir deshidratación).
2.4. <Numeral adicionado por el Concepto DIAN 6482 [217] de 2024. El nuevo texto es el siguiente:> ¿Cómo se identifican los productos exportados que no causan el impuesto saludable?
En relación con el ICUI, los responsables deberán declarar el ICUI en el Formulario 340 «Declaración al impuesto de los productos comestibles ultraprocesados industrialmente y/o con alto contenido de azúcares añadidos, sodio o grasas saturadas», el cual fue prescrito mediante la Resolución No. 011336 de 2023.
En este sentido, cuando se trate de exportaciones de bienes gravados con el ICUI realizadas por parte del productor, éste deberá registrar en la casilla 31 «Exportaciones por parte del productor de productos comestibles ultraprocesados. Par. 2, Art. 513-6 E.T.» el valor en pesos de los productos comestibles ultraprocesados industrialmente y/o con alto contenido de azúcares añadidos, sodio o grasas saturadas.
En cuanto a las ventas nacionales, el responsable deberá registrar en las casillas 26 y 27 «Ventas, retiros, donaciones o transferencias a cualquier título de productos comestibles ultraprocesados)» los valores relacionados con la base gravable del impuesto y con el impuesto, respectivamente.
En relación con el IBUA, los responsables deberán declarar el IBUA en el Formulario 335 «Declaración impuesto a las bebidas ultraprocesadas azucaradas», el cual fue prescrito mediante la misma Resolución No. 011336 de 2023.
Así, cuando se trate de exportaciones de bienes gravados con el IBUA realizadas por parte del productor, éste deberá registrar en las casillas 36, 37 y 38 «Exportaciones en mililitros por parte del productor de bebidas ultraporcesadas azucaradas. Art. 513-1 E.T.», según corresponda, dependiendo de los gramos de azúcar añadido que contenga el producto exportado, la cantidad en mililitros de bebidas ultraprocesadas azucaradas exportadas por el productor, las cuales no causan el impuesto conforme a lo señalado en el parágrafo 3 del artículo 513-1 del Estatuto Tributario.
En todo caso, es pertinente resaltar que, el exportador responsable de los impuestos saludables deberá cumplir con las obligaciones relacionadas con el régimen de exportación establecido en las normas vigentes y aplicables a dicho régimen.
En cuanto a las ventas nacionales, el responsable deberá registrar en las casillas 26, 27 y 28, «Ventas, retiros o transferencias a cualquier título en mililitros (produc. nal.)» según corresponda, la cantidad total de mililitros de las bebidas ultraprocesadas azucaradas que fueron vendidas, retiradas o transferidas a cualquier título.
2.5. <Numeral adicionado por el Concepto DIAN 6482 [217] de 2024. El nuevo texto es el siguiente:> ¿Cómo se identifican los productos que no generan el impuesto saludable al ser donados?
Respecto al ICUI, los responsables deberán declarar el ICUI en el Formulario 340 «Declaración al impuesto de los productos comestibles ultraprocesados industrialmente y/o con alto contenido de azúcares añadidos, sodio o grasas saturadas».
En este sentido, cuando se trate de donaciones de bienes gravados con el ICUI realizadas por parte del productor o importador, éstos deberán registrar en la casilla 28 “Donaciones que no generan el impuesto. Par. 4, Art. 513-6 del E.T.» el valor en pesos de las donaciones de productos comestibles ultraprocesados industrialmente y/o con alto contenido de azúcares añadidos, sodio o grasas saturadas cuando se hagan a los bancos de alimentos o a sus asociaciones que se encuentren constituidos como entidades sin ánimo de lucro del Régimen Tributario Especial o a bancos de alimentos que bajo la misma personería jurídica posea la iglesia o confesión religiosa reconocida por el Ministerio del Interior o por la ley.
Respecto al IBUA, los responsables deberán declarar el IBUA en el Formulario 335 «Declaración impuesto a las bebidas ultraprocesadas azucaradas».
Así, cuando se trate de donaciones de bienes gravados con el IBUA realizadas por parte del productor o importador, éstos deberán registrar en las casillas 39, 40 y 41 «Donaciones en mililitros de bebidas ultraporcesadas azucaradas», según corresponda, dependiendo de los gramos de azúcar añadido que contenga el producto donado, la cantidad en mililitros de bebidas ultraprocesadas azucaradas, cuando se hagan a los bancos de alimentos que se encuentren constituidos como entidades sin ánimo de lucro del Régimen Tributario Especial o a bancos de alimentos que bajo la misma personería jurídica posea la iglesia o confesión religiosa reconocida por el Ministerio del Interior o por la ley. El mismo tratamiento también será aplicable a las donaciones de bebidas ultraprocesadas azucaradas efectuadas a las asociaciones de bancos de alimentos.
2.6. <Numeral adicionado por el Concepto DIAN 6482 [217] de 2024. El nuevo texto es el siguiente:> ¿Cuáles son los productores personas naturales que en el año gravable anterior o en el año en curso hubieran obtenido ingresos brutos provenientes de las actividades gravadas con este impuesto, inferiores a diez mil (10.000.UVT) y que no son responsables del impuesto?
Los productores personas naturales que en el año gravable anterior o en el año en curso hubieran obtenido ingresos brutos provenientes de las actividades gravadas con los impuestos saludables, inferiores a diez mil UVT (10.000), no serán responsables del ICUI ni del IBUA. (cfr. inciso 2 del artículo 513-2 del Estatuto Tributario e inciso 2 del artículo 513-7 ibidem).
Ahora bien, respecto de los no responsables del impuesto, la normatividad tributaria no dispone que éstos deban certificar dicha condición ante la autoridad fiscal; por lo que, cada persona deberá realizar el respectivo proceso de verificación. Lo anterior sin perjuicio de las facultades de control y fiscalización que ejerce la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN, entre otras, las de realizar las revisiones correspondientes.
No obstante, es importante señalar que los responsables de bienes sujetos a los impuestos saludables tienen la obligación de inscribirse en el Registro Único Tributario -RUT con los códigos de responsabilidad dispuestos para estos.
2.7. <Numeral adicionado por el Concepto DIAN 6482 [217] de 2024. El nuevo texto es el siguiente:> Una persona natural que elabora productos artesanales con materias primas gravadas con ICUI ¿es responsable de este impuesto?
El punto #1.1. de este concepto indica que uno de los presupuestos para que un producto se entienda gravado con ICUI es que corresponda a un «producto alimenticio ultraprocesado». Esto es, un producto elaborado con procesos tecnológicos, sometidos a procesos de transformación a los cuales se les añade sal, azúcar, grasas u otros ingredientes y tienen más de 5 ingredientes y/o aditivos y menos del 50% de los ingredientes son alimentos sin procesar o mínimamente procesados[4](ver punto #1.9.).
De igual manera, la norma exige que para que una persona natural sea responsable del ICUI, es necesario que para el año anterior o en el año en curso hubiera obtenido ingresos brutos provenientes de las actividades gravadas con estos impuestos, mayores a diez mil (10.000) UVT. Así las cosas, si el producto elaborado por la persona natural cumple con las características de un producto alimenticio ultraprocesado y cada uno de los presupuestos establecidos en el punto #1.1 de este pronunciamiento, y la persona natural sobrepasa el umbral de ingresos brutos de 10.000 UVT en el año gravable anterior o el año gravable en curso derivado de actividades gravadas con este impuesto, será responsable del ICUI. De lo contrario, no lo será.
2.8. <Numeral adicionado por el Concepto DIAN 6482 [217] de 2024. El nuevo texto es el siguiente:> ¿Quiénes tienen que cumplir obligaciones formales relacionadas con los impuestos saludables?
En este caso, se precisa que los contribuyentes de los impuestos saludables (cfr. artículos 2, 513-2, 513-7, y 792 del Estatuto Tributario) deberán cumplir con las obligaciones inherentes a tal calidad y que legalmente le han sido atribuidas, entre ellas está la de declarar y facturar el impuesto cuando haya lugar a ello.
Al respecto, el punto #2 de este pronunciamiento, señala que: «son responsables de los impuestos saludables los productores e importadores de las bebidas ultraprocesadas azucaradas (incluyendo los concentrados, polvos y jarabes) y de los productos comestibles ultraprocesados industrialmente y/o con alto contenido de azúcares añadidos, sodio o grasas saturadas, acorde con los artículos 440, 513-2 y 513-7 del Estatuto Tributario.»
En adición, se precisa que el artículo 1 de la Resolución DIAN No. 000162 de 2023 (por la cual se establece el grupo de obligados a suministrar información tributaria a la U.A.E. DIAN por el año gravable 2024) estableció que dentro de los sujetos obligados a presentar información exógena por el año gravable 2024 están, entre otros, las personas naturales y sus asimiladas y las personas jurídicas y sus asimiladas en los términos y condiciones dispuestos en la norma.
2.9. <Numeral adicionado por el Concepto 13075 [506] de 3 de julio de 2024. El nuevo texto es el siguiente:> ¿Las Organizaciones No Gubernamentales - ONG y las Embajadas están exentas o excluidas del ICUI o IBUA?
No, atendiendo al carácter objetivo de las exenciones y exclusiones las cuales están previstas de manera expresa en la norma, se evidencia que la Ley 2277 de 2022 no estableció un tratamiento tributario especial en materia de ICUI e IBUA para sujetos como las Organizaciones No Gubernamentales - ONG o Embajadas, por lo cual, tendrán el deber de efectuar el pago siempre que realicen el hecho generador del respectivo impuesto.
Sin perjuicio de lo anterior, el parágrafo 5 del artículo 513-1 y el parágrafo 4 del artículo 513-6 del Estatuto Tributario, señalan que no constituye hecho generador del IBUA e ICUI respectivamente, la donación por parte del productor o importador cuando se realice a los bancos de alimentos que se encuentren constituidos como entidades sin ánimo de lucro del Régimen Tributario Especial o los bancos de alimentos que bajo la misma personería jurídica posea la iglesia o confesión religiosa reconocida por el Ministerio del Interior o por la ley.
En ese sentido, en el descriptor 4.33. del Concepto General Unificado No. 0481 del 27 de abril de 2018, consideró viable que las entidades extranjeras de derecho privado sin ánimo de lucro y Organizaciones No Gubernamentales (ONG) extranjeras que operan en Colombia de pertenezcan al Régimen Tributario Especial, siempre que cumplan y acrediten los requisitos establecidos en el artículo 19 del Estatuto Tributario[3]. Así las cosas, en el caso que el productor o importador efectúe una donación de productos gravados con ICUI o IBUA a una Organización No Gubernamental que pertenece al Régimen Tributario Especial, no estará gravada con estos impuestos.
3.10. <Numeral adicionado por el Concepto 13075 [506] de 3 de julio de 2024. El nuevo texto es el siguiente:> ¿Quién es el responsable del ICUI o IBUA, las uniones temporales y/o consorcios o los unidos temporalmente y/o consorciados?
Los artículos 2 y 792 del Estatuto Tributario señalan que son responsables directos del pago del impuesto, los sujetos respecto de quienes se realiza el hecho generador de la obligación sustancial, es decir, en el caso del IBUA e ICUI, según lo señalado en los artículos 513-1 y 513-6, respectivamente, los responsables del impuesto serán quienes realicen estos hechos generadores: i) En la producción la venta, el retiro de inventarios o los actos que impliquen la transferencia de dominio a título gratuito u oneroso; o (ii) La importación.
Por su parte, es importante señalar que para efectos de la tributación de los consorcios y/o uniones temporales, el artículo 18 del Estatuto Tributario indica que cada una de las partes de los contratos de colaboración, deberá llevar un registro sobre las actividades desarrolladas en virtud del mismo que permita verificar los ingresos, costos y gastos incurridos en desarrollo del mismo, al ser estos los responsables directos de las obligaciones tributarias que se generen en desarrollo del contrato, tal y como lo afirmó esta Subdirección en el Concepto 000099 de 2018.
En este contexto, es de afirmar que el responsable del ICUI o IBUA será el unido temporalmente y/o consorciado individualmente considerado, que realice el hecho generador del impuesto saludable en un primer momento, atendiendo el carácter monofásico del impuesto como se indica en el punto 5 de este pronunciamiento.
Así las cosas, será necesario que en el acuerdo privado que suscriban los unidos temporalmente y/o consorciados, se señale el sujeto que tiene el carácter de productor o importador del bien gravado con el impuesto saludable. Esto, sin perjuicio de la facultad que tiene la administración tributaria para establecer el responsable del impuesto, pues según lo establecido en el artículo 553 del Estatuto Tributario, los acuerdos entre particulares sobre impuestos no son oponibles al fisco.
3. ¿Son deducibles el IBUA y el ICUI para el importador de las bebidas ultraprocesadas azucaradas (incluyendo los concentrados, polvos y jarabes) y de los productos comestibles ultraprocesados industrialmente y/o con alto contenido de azúcares añadidos, sodio o grasas saturadas?
El parágrafo 1° del artículo 513-5 del Estatuto Tributario dispone que el IBUA «constituye para el comprador un costo deducible en el impuesto sobre la renta como mayor valor del bien, en los términos del Artículo 115 de este Estatuto» (énfasis propio).
En igual sentido, el parágrafo 1° del artículo 513-10 ibidem establece que el ICUI «constituye para el comprador un costo deducible en el impuesto sobre la renta como mayor valor del bien, en los términos del Artículo 115 de este Estatuto» (énfasis propio).
Ahora bien, advirtiendo que, además de la producción, la importación de estos productos también constituye hecho generador de los impuestos saludables (cfr. artículos 513-1 y 513-6 ibidem ) y bajo el entendido que los productos importados se destinen al desarrollo de una actividad económica, es dable concluir que el importador igualmente puede deducir en su impuesto sobre la renta los impuestos saludables en los mismos términos fijados por las normas antes reseñadas.
4. ¿El IBUA y el ICUI recaen sobre bienes gravados y/o excluidos del IVA? ¿El IBUA y el ICUI reemplazan al impuesto nacional al consumo?
El IBUA como el ICUI son impuestos que cuentan con sus propios elementos estructurales y que, por ende, se diferencian del IVA y del impuesto nacional al consumo.
Sin perjuicio de ello, una misma operación de venta o importación podría estar sujeta a los impuestos saludables, así como al IVA (cfr. artículo 420 del Estatuto Tributario); aunque estos tributos recaen sobre hechos generadores diferentes.
En el caso del impuesto nacional al consumo conviene recordar que es uno de sus hechos generadores «El servicio de expendio de comidas y bebidas preparadas en restaurantes, cafeterías, autoservicios, heladerías, fruterías, pastelerías y panaderías para consumo en el lugar, para ser llevadas por el comprador o entregadas a domicilio, los servicios de alimentación bajo contrato, incluyendo el servicio de catering, y el servicio de expendio de comidas y bebidas alcohólicas para consumo dentro de bares, tabernas y discotecas, según lo dispuesto en los artículos 426, 512-8, 512-9, 512-10, 512-11, 512-12 y 512-13 de este Estatuto. Este impuesto no es aplicable a las actividades de expendio de bebidas y comidas bajo franquicias» (énfasis propio).
4.1. <Numeral adicionado por el Concepto 18714 [1111] de 2023. El nuevo texto es el siguiente:> ¿Los impuestos saludables deben discriminarse en la factura de venta?
Sí, teniendo en cuenta lo señalado en el parágrafo 3° del artículo 513-5 del Estatuto Tributario para el IBUA y en el parágrafo 3° del artículo 513-10 ibidem para el ICUI.
4.2. <Numeral adicionado por el Concepto 19339 [1124] de 2023. El nuevo texto es el siguiente:> ¿Cómo deben discriminarse en la factura de venta los impuestos saludables?
De acuerdo con información suministrada por la Subdirección de Factura Electrónica y Soluciones Operativas de la Dirección de Gestión de Impuestos de esta Entidad, la información relacionada con los impuestos saludables se debe incluir en el XML de la factura electrónica, así:
i) IBUA: Código 34
ii) ICUI: Código 35
No sobra tener en cuenta que:
i) Desde la misma promulgación de la Ley 2277 de 2022 (diciembre 13 de 2022) se había advertido sobre la obligación de discriminar los impuestos saludables en la factura de venta; obligación a cargo de los responsables de estos impuestos.
ii) Fue voluntad del legislador que los impuestos saludables rigieran a partir del 1° de noviembre de 2023, sin que su cumplimiento hubiese quedado sometido a su reglamentación ni mucho menos a aspectos que debe precisar la DIAN en materia de facturación electrónica (cfr. artículo 616-1 del Estatuto Tributario).
Precisamente, sobre el ejercicio de la potestad reglamentaria y la exigibilidad de la Ley, en Sentencia C-1005/08 la Corte Constitucional precisó:
«(...) la extensión de la potestad radicada en cabeza del Ejecutivo por el artículo 189 numeral 11, depende de la forma, así como del detalle, con que la Ley reguló los temas correspondientes. Precisamente aquí se acentúa que la facultad reglamentaria no es absoluta y debe ejercerse dentro de las fronteras que marcan la Constitución y la Ley. El objeto de la potestad reglamentaria consiste, entonces, en contribuir a la concreción de la ley y se encuentra, por consiguiente, subordinada a lo dispuesto por ella sin que sea factible alterar o suprimir su contenido ni tampoco reglamentar materias cuyo contenido esté reservado al Legislador.» (énfasis propio).
Asimismo, en Sentencia de abril 6 de 2011, Radicación No. 11001-03-25-000-2004-00198-01(3819-04), el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Segunda, reiteró que «la potestad reglamentaria es instrumental. Su ejercicio tiene como finalidad agregar los procedimientos, órdenes o circunstancias que permitan la cumplida ejecución de las leyes, con el fin de dar vida práctica a la ley, pero si ésta en sí misma contiene todos los pormenores necesarios para su ejecución, no nace para el ejecutivo el imperativo del reglamento. Por lo anterior, no siempre la falta de reglamentación impide el desarrollo o práctica de un mandato legal» (énfasis propio).
<Alcance adicionado por el Concepto 20163 [1144] de 2023. El nuevo texto es el siguiente:> Sin perjuicio de lo anterior, debe ponerse de presente que, según el parágrafo transitorio del artículo 62 de la Resolución DIAN 165 de noviembre 1o de 2023 (por la cual se desarrolla el sistema de facturación, entre otros asuntos), los impuestos saludables pueden «discriminarse conforme lo señala el numeral 13.2.2. -Tributos del anexo factura electrónica de venta versión 1.8. de la Resolución 00012 de 2021, hasta el 30 de noviembre de 2023. A partir del primero (1) de diciembre de 2023 la discriminación (...) se deberá realizar en los términos que contempla el anexo técnico de factura electrónica de venta versión 1.9.» (énfasis propio).
4.3. <Numeral adicionado por el Concepto 1169 [25] de 18 de enero de 2024. El nuevo texto es el siguiente:> Si un producto, previamente gravado con el IBUA o el ICUI, es vendido sin ninguna transformación ¿debe discriminarse en la factura de venta?
No, teniendo en cuenta el carácter monofásico de los impuestos saludables (ver punto #5).
En este sentido, ya que no se generan los impuestos saludables en las subsecuentes ventas que se hagan de un mismo producto, previamente gravado y sin ninguna transformación (que implique considerarlo como un nuevo producto objeto de gravamen), carece de sentido plantear su discriminación en las respectivas facturas de venta.
4.4. <Numeral adicionado por el Concepto DIAN 6482 [217] de 2024. El nuevo texto es el siguiente:> ¿Cómo se liquidan los impuestos saludables en la factura de venta cuando un producto gravado se importa y posteriormente se efectúa la venta del mismo?
Para efectos de determinar cómo se liquidan los impuestos saludables en la factura de venta, es importante señalar que dependerá de la importación y la venta que se realice:
(i) En la importación y nacionalización del producto por parte de un usuario industrial, para que posteriormente efectué la venta a un tercero en el TAN, de acuerdo con lo señalado en el punto #6 de este pronunciamiento, el impuesto saludable de causa en la importación y se liquidará y pagará al momento de la liquidación y pago de los tributos aduaneros. Por lo cual, al momento en que el usuario industrial efectué la venta, no deberá liquidar el impuesto saludable en la respectiva factura de venta.
(ii) En la venta que realice un usuario industrial de zona franca a un tercero y posteriormente, el tercero es el que efectua la importación, en la factura de venta que expida el usuario industrial de zona franca al tercero que posteriormente importará el producto gravado con impuestos saludables no se deberá liquidar el ICUI o el IBUA, en la medida en que este causará y liquidará únicamente en la importación que realice el comprador al territorio aduanero nacional.
(iii) En la importación/nacionalización de productos gravados elaborados 100% con componentes nacionales o nacionalizados del usuario industrial de zona franca, el impuesto saludable se causa en la importación y se liquidará y pagará al momento de la liquidación y pago de los tributos aduaneros.
Ahora bien, para el caso del ICUI, se debe tener en cuenta las distintas bases gravables que se pueden presentar en las distintas modalidades de importación (ver punto 9).
5. <Numeral adicionado por el Concepto DIAN 6207 [607] de 2023. El nuevo texto es el siguiente:> ¿Son monofásicos los impuestos saludables?
Teniendo en cuenta los hechos generadores del IBUA y del ICUI, es de concluir que estos impuestos son de carácter monofásico; es decir, se causan «en una sola de las fases o etapas del proceso de producción o comercialización del bien» (cfr. PLAZAS VEGA, M. A. (2015) EL IMPUESTO SOBRE EL VALOR AGREGADO, 3° edición, Editorial Temis).
En efecto, los impuestos saludables se generan: (i) en la producción, cuando son objeto de venta, retiro (como inventario) o cualquier acto que implique transferencia de dominio a título gratuito u oneroso, y (ii) en la importación (cfr. artículos 513-1 y 513-6 del Estatuto Tributario).
5.1. <Numeral adicionado por el Concepto 18714 [1111] de 2023. El nuevo texto es el siguiente:> ¿Se mantiene el carácter de impuesto monofásico del ICUI si un producto comestible ultraprocesado se adquiere y destina a un proceso productivo para generar un producto comestible ultraprocesado distinto?
Sí, se mantiene el carácter monofásico. En el escenario en el que un producto comestible gravado con ICUI sea utilizado como materia prima o como un bien intermedio para elaborar un nuevo producto comestible ultraprocesado, este último también estará gravado con el ICUI por tratarse de un producto comestible ultraprocesado distinto.
A modo de ejemplo:
A. Se adquieren del productor artículos de confitería comestibles clasificados en la partida arancelaria 17.04 y hojuelas comestibles de la partida arancelaria 19.04. Estos productos cumplen con los presupuestos para estar sometidos al ICUI, motivo por el cual su venta da lugar a este impuesto.
B. Con los artículos comprados en la etapa A se produce un turrón de la partida arancelaria 17.04.
C. En la etapa C, el productor del mencionado turrón, que también cumple con los presupuestos para estar sometido al ICUI, lo vende, en cuyo caso se genera y causa este impuesto en relación con este nuevo producto.
Es importante señalar que los productos intermedios que no sean comestibles no estarán sujetos al impuesto, pues este es un requisito que se desprende del artículo 513-6 del Estatuto Tributario, como se advirtió en el punto #1.1 de este pronunciamiento.
5.2. <Numeral adicionado por el Concepto 1169 [25] de 18 de enero de 2024. El nuevo texto es el siguiente:> Para efectos de los impuestos saludables ¿se puede entender por exportación la venta de un producto a una sociedad de comercialización internacional con destino a su exportación?
Sí, siempre y cuando la sociedad de comercialización internacional efectúe la exportación en los términos exigidos por la regulación aduanera, en particular, dentro de los 6 meses siguientes a la expedición del Certificado al Proveedor (cfr. numeral 6 del artículo 69 del Decreto 1165 de 2019).
Esto, teniendo en cuenta lo plasmado en los artículos 3o y 70 del Decreto 1165 de 2019, de los cuales se desprende que:
i) Para efectos aduaneros, la exportación no sólo consiste en la salida de mercancías del territorio aduanero nacional con destino a otro país; existen otras operaciones que expresamente son consagradas como tal.
ii) Se presume que el proveedor (para el caso, un productor de bienes gravados con los impuestos saludables) de una sociedad de comercialización internacional efectúa una exportación desde el mismo momento en que ésta recibe las mercancías y expide el Certificado al Proveedor.
5.3. <Numeral adicionado por el Concepto DIAN 6482 [217] de 2024. El nuevo texto es el siguiente:> La no causación de los impuestos saludables establecida para los productores que exporten productos gravados ¿se extiende para los sujetos que adquieran productos gravados de los proveedores y los exporten?
El parágrafo 3 del artículo 513-1 del Estatuto Tributario establece que:
«Parágrafo 3. Las bebidas ultraprocesadas azucaradas a las que se refiere este Artículo, no causarán este impuesto cuando sean exportados por el productor.» (énfasis propio).
En el mismo sentido, el parágrafo 2 del artículo 513-6 del Estatuto Tributario establece que:
«Parágrafo 2. Los productos comestibles ultraprocesados industrialmente y/o con alto contenido de azúcares añadidos, sodio o grasas saturadas a los que se refiere este artículo, no causarán este impuesto cuando sean exportados por el productor.» (énfasis propio).
Nótese que, para efectos de la no causación de los impuestos saludables, es necesario que la exportación del producto sea llevada a cabo por su productor. En este sentido, y en virtud del carácter monofásico de primera etapa de estos impuestos, la venta que realice el productor a la sociedad que posteriormente va a exportar, estará gravada con impuestos saludables, a pesar de que el comprador exporte dicho producto, pues son hechos económicos separados y tienen diferentes consecuencias tributarias, toda vez que la exportación no la realiza el productor y no se cumple con lo señalado en el parágrafo 3 del artículo 513-1 como el parágrafo 2 del artículo 513-6 del Estatuto Tributario.
6. <Numeral adicionado por el Concepto DIAN 6207 [607] de 2023. El nuevo texto es el siguiente:> Cuando el producto comestible ultraprocesado industrialmente y/o con alto contenido de azúcares añadidos, sodio o grasas saturadas es producido en zona franca e importado al territorio aduanero nacional ¿en qué momento se causa el ICUI y cuál es su base gravable?
Es de recordar que «La introducción al resto del Territorio Aduanero Nacional de bienes procedentes de la Zona Franca será considerada una importación» (énfasis propio), de conformidad con el artículo 482 del Decreto 1165 de 2019.
Por ende, debe tenerse en cuenta lo señalado en el numeral 2 del artículo 513-10 del Estatuto Tributario, acorde con el cual el ICUI se causa, en las importaciones, «al tiempo de la nacionalización del bien» (énfasis propio), con lo cual, «el impuesto se liquidará y pagará al momento de la liquidación y pago de los tributos aduaneros» (énfasis propio).
Ahora bien, en cuanto a su base gravable, el artículo 513-8 ibidem precisa:
«Tratándose de productos terminados producidos en zona franca, la base gravable será el valor de todos los costos y gastos de producción de conformidad con el certificado de integración, más el valor de los tributos aduaneros. Cuando el importador sea el comprador o cliente en territorio aduanero nacional, la base gravable será el valor de la factura más los tributos aduaneros.» (énfasis propio)
Destaca entonces que la norma, antes reseñada, prevé dos formas para determinar la base gravable del ICUI, según si el importador del producto terminado producido en zona franca es el usuario industrial de bienes (productor) o el comprador ubicado en el territorio aduanero nacional (TAN), como se ilustra -de modo ejemplificativo- a continuación:
Gráfico 1. Importación realizada por el usuario industrial de bienes de zona franca (productor)
Según la hipótesis presentada en el gráfico 1, la base gravable del ICUI está conformada por el valor de todos los costos y gastos de producción (de conformidad con el certificado de integración) mas el valor de los tributos aduaneros liquidados al momento de la importación.
Gráfico 2. Importación realizada por el comprador ubicado en el TAN
Según la hipótesis presentada en el gráfico 2, la base gravable del ICUI está conformada por el valor de la factura mas los tributos aduaneros.
7. <Numeral adicionado por el Concepto DIAN 6207 [607] de 2023. El nuevo texto es el siguiente:> ¿Se altera o modifica la base gravable del ICUI si en la elaboración o fabricación del producto comestible ultraprocesado industrialmente y/o con alto contenido de azúcares añadidos, sodio o grasas saturadas se utilizan en su totalidad insumos o ingredientes nacionales o nacionalizados?
El artículo 513-8 del Estatuto Tributario no hace distinción alguna en lo que a la base gravable del ICUI se refiere cuando los insumos o ingredientes (empleados para elaborar o fabricar el producto comestible ultraprocesado industrialmente y/o con alto contenido de azúcares añadidos, sodio o grasas saturadas) son nacionales o nacionalizados. Así las cosas, la base gravable del impuesto no se altera o modifica por dicha circunstancia.
8. <Numeral adicionado por el Concepto DIAN 6207 [607] de 2023. El nuevo texto es el siguiente:> ¿Cuál es la base gravable del IBUA cuando la bebida ultraprocesada azucarada importada es producida en zona franca?
A diferencia del ICUI, el artículo 513-3 del Estatuto Tributario no establece una base gravable específica cuando la bebida ultraprocesada azucarada importada es producida en zona franca. Dicha disposición señala:
«Artículo 513-3. Base gravable del impuesto a las bebidas ultraprocesadas azucaradas. La base gravable del impuesto a las bebidas ultraprocesadas azucaradas es el contenido en gramos (g) de azúcar por cada cíen mililitros (100 ml) de bebida, o su equivalente, producidas por el productor o importadas por el importador.
Tratándose de bienes importados, en la declaración de importación deberá informarse el contenido en gramos (g) de azúcar por cada cien mililitros (100 ml) de bebida, o su equivalente.
PARÁGRAFO 1o. La base gravable de los concentrados, polvos, mezclas y jarabes corresponde al contenido de azúcar en gramos (g) por cada cien mililitros (100 ml) de bebida, o su equivalente, que el empaque o envase certifique que pueden producirse mediante la respectiva mezcla o dilución.
(...)» (énfasis propio)
En los anteriores términos se resuelve su solicitud y finalmente le manifestamos que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales-DIAN-, con el fin de facilitar a los contribuyentes, usuarios y público en general el acceso directo a sus pronunciamientos doctrinarios, ha publicado en su página de internet www.dian.gov.co, la base de conceptos en materia tributaria, aduanera y cambiaria expedidos desde el año 2001, la cual se puede ingresar por el icono de «Normatividad» -«Doctrina», oprimiendo el vínculo «Doctrina Dirección de Gestión Jurídica».
9. <Numeral adicionado por el Concepto 18714 [1111] de 2023. El nuevo texto es el siguiente:> ¿Cuáles son las bases gravables del ICUI?
En la venta, la base gravable corresponde a «el precio de venta». En la donación o retiro de inventario, la base gravable corresponde al «valor comercial», de acuerdo con lo señalado en el artículo 90 del Estatuto Tributario. En ambos casos no se menciona impuesto alguno (p.ej. IVA) que haga parte de la base gravable.
ii) En las importaciones provenientes del resto del mundo, la base gravable es «la misma que se tiene en cuenta para liquidar los tributos aduaneros, adicionados con el valor de este gravamen» (énfasis propio).
En este caso, «la misma base gravable para liquidar los tributos aduaneros» debe entenderse a la luz de lo dispuesto en los artículos 3 y 16 del Decreto 1165 de 2019 y 2 y 3 del Reglamento Comunitario de la Decisión 571 de la Comunidad Andina de Naciones, adoptado por la Resolución No. 1684 de 2014 de la misma Entidad. De la lectura de estas disposiciones se desprende que dicha base gravable corresponde al valor en aduana de la mercancía (determinado conforme lo establecen las disposiciones que rigen la valoración aduanera), teniendo en cuenta que es el factor común para liquidar los referidos tributos.
Ahora, en lo que se refiere a la expresión «adicionados con el valor de este gravamen», por gravamen debe entenderse los tributos aduaneros, definidos en el artículo 3 del Decreto 1165 de 2019 como «Los derechos de aduana y todos los otros derechos, impuestos o recargos percibidos en la importación o con motivo de la importación de mercancías, salvo los recargos cuyo monto se limite al costo aproximado de los servicios prestados o percibidos por la aduana por cuenta de otra autoridad nacional». Esta definición incluye el IVA causado por la importación al territorio aduanero nacional.
Todo lo anterior para concluir que, en este caso, la base gravable consiste en la sumatoria del valor en aduana; los derechos de aduana; otros derechos, impuestos o recargos percibidos en la importación o con motivo de la importación; y el IVA.
iii) En las importaciones desde zona franca hacia el territorio aduanero nacional por parte del usuario industrial de bienes de zona franca (productor), la base gravable está conformada por «el valor de todos los costos y gastos de producción de conformidad con el certificado de integración, más el valor de los tributos aduaneros» (énfasis propio), definidos estos últimos en el artículo 3 del Decreto 1165 de 2019.
iv) En la importación desde zona franca realizada por el comprador ubicado en el territorio aduanero nacional, la base gravable está conformada por «el valor de la factura más los tributos aduaneros» (énfasis propio), definidos estos últimos en el artículo 3 del Decreto 1165 de 2019.
10. <Numeral adicionado por el Concepto 18714 [1111] de 2023. El nuevo texto es el siguiente:> ¿Cómo se calcula el IBUA?
Para el efecto, será necesario examinar los artículos 513-3 y 513-4 del Estatuto Tributario, sin perder de vista que las tarifas, expresadas en pesos por cada 100 mililitros, o su equivalente, son variables.
El responsable del IBUA debe calcular el contenido de gramos de azúcar por cada 100 mililitros que contenga la bebida ultraprocesada azucarada de manera proporcional, aplicando una regla de tres, para determinar la tarifa, así: Multiplicando 100 mililitros por los gramos de azúcar total que contenga la bebida (i.e. grB ). El resultado se divide en la totalidad de los mililitros de la bebida azucarada (i.e. mlB ) con lo cual se obtiene los gramos de azúcar por cada 100 mililitros (i.e. gr ). Con ese valor se identifica la tarifa (i.e. t ) aplicable utilizando la tabla dispuesta en el artículo 513-4 del Estatuto Tributario.
La fórmula descrita se ilustra a continuación:
Ahora, para determinar el impuesto a pagar (i.e. IBUA ), se debe dividir la totalidad de los mililitros de la bebida (i.e. mlB ) por 100 mililitros. Finalmente, este resultado se multiplica por la tarifa aplicable (i.e. t ).
La fórmula descrita se ilustra a continuación:
Sólo para efectos ilustrativos:
¿Cuál sería el impuesto sobre una bebida ultraprocesada azucarada de 250 mililitros en el año 2024, que contiene 25 gramos de azúcar?
Por lo tanto, la tarifa aplicable para el 2024 es de $55 por cada 100 mililitros, como se desprende del artículo 513-4 del Estatuto Tributario.
Para determinar finalmente el impuesto, se toman 250 mililitros y se dividen en 100 mililitros, el resultado se multiplica por la tarifa, así:
Así las cosas, el impuesto definitivo es de $137,5.
11. <Numeral adicionado por el Concepto 18714 [1111] de 2023. El nuevo texto es el siguiente:> ¿Cómo se declaran y pagan los impuestos saludables?
Para el caso de las operaciones distintas a aquellas de comercio exterior, será necesario atender los artículos 513-12 y 513-13 del Estatuto Tributario, con lo cual los impuestos se declararán y pagarán bimestralmente, teniendo en cuenta los plazos fijados anualmente por el Gobierno nacional (cfr. artículos 1.6.1.13.2.5. y 1.6.1.13.2.55. del Decreto 1625 de 2016).
En el caso de las operaciones de comercio exterior (e.g. importaciones desde el resto del mundo o desde zonas francas), estos impuestos se deben liquidar y pagar al momento de la liquidación y pago de los tributos aduaneros (cfr. artículos 513-5 y 513-10 ibidem ).
Para lo anterior, se deberán utilizar los formularios que prescriba la DIAN.
En los anteriores términos se absuelve su petición y se recuerda que la normativa, jurisprudencia y doctrina en materia tributaria, aduanera y de fiscalización cambiaria, en lo de competencia de esta Entidad, puede consultarse en el normograma DIAN: https://normograma.dian.gov.co/dian/.
11.1. <Numeral adicionado por el Concepto DIAN 6482 [217] de 2024. El nuevo texto es el siguiente:> ¿Cómo se validan los valores nutricionales e ingredientes de los bienes importados que dan lugar al pago del ICUI y del IBUA al momento de su nacionalización?
El artículo 513-3 del Estatuto Tributario indica que:
«Artículo 513-3. Base gravable del impuesto a las bebidas ultraprocesadas azucaradas. La base gravable del impuesto a las bebidas ultraprocesadas azucaradas es el contenido en gramos (g) de azúcar por cada cíen mililitros (100 ml) de bebida, o su equivalente, producidas por el productor o importadas por el importador.
Tratándose de bienes importados, en la declaración de importación deberá informarse el contenido en gramos (g) de azúcar por cada cien mililitros (100 ml) de bebida, o su equivalente. (énfasis propio)».
Por su parte, el parágrafo 1 del artículo 513-6 del Estatuto Tributario señala:
«(...) tratándose de bienes importados, lo indicado en el presente parágrafo debe informarse en la declaración de importación. (énfasis propio).»
En este sentido, los valores nutricionales e ingredientes de los bienes importados deben informarse en la declaración de importación en la casilla “Descripción de las mercancías”, para efectos de calcular el ICUI o el IBUA. Lo anterior, de acuerdo con el artículo 4 de la Resolución 158 del 25 de octubre de 2023 de la Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN que prevé que:
«Artículo 4o. Información de productos gravados. La información a la que hace referencia el inciso 2 del artículo 513-3 y el parágrafo 1 del artículo 513-6 del Estatuto Tributario, deberá informarse en la casilla de “descripción de mercancías” de la declaración aduanera importación que corresponda.».
11.2. <Numeral adicionado por el Concepto DIAN 6482 [217] de 2024. El nuevo texto es el siguiente:> ¿Cómo se va a identificar la diferencia entre el monto vendido y el monto importado de productos gravados con impuestos saludables?
En relación con las ventas nacionales, el responsable del ICUI deberá declarar el impuesto en el Formulario 340 «Declaración al impuesto de los productos comestibles ultraprocesados industrialmente y/o con alto contenido de azúcares añadidos, sodio o grasas saturadas» y el responsable del IBUA deberá declarar el impuesto en el Formulario 335 «Declaración impuesto a las bebidas ultraprocesadas azucaradas».
Por su parte, las importaciones de productos comestibles ultraprocesados gravados y bebidas ultraprocesadas gravadas, el importador deberá declarar y liquidar el impuesto generado de manera independiente, según corresponda en el formulario 505 «Impuesto a la importación de bebidas ultraprocesadas azucaradas y productos comestibles ultraprocesados industrialmente y/o con alto contenido de azúcares añadidos, sodio o grasas saturadas», previo a la presentación de la Declaración de Importación. Recordamos que el formulario 505 fue prescrito por la Resolución No. 000158 de 2023.
En este sentido, el importador deberá cumplir con las obligaciones relacionadas con el régimen de importación establecido en las normas vigentes y aplicables a dicho régimen.
11.3. <Numeral adicionado por el Concepto DIAN 6482 [217] de 2024. El nuevo texto es el siguiente:> ¿Las bebidas azucaradas exentas del IBUA obliga al importador a diligenciar el Formulario No. 505?
El numeral 2 del artículo 513-1 del Estatuto Tributario establece que, con la importación se causa el impuesto IBUA y este se liquidará y pagará al momento de la liquidación y pago de los tributos aduaneros en el Formato 505.
A la par, el parágrafo 1 del referenciado artículo, establece las bebidas azucaradas que están exentas del impuesto IBUA:
«Parágrafo1. Se encuentran exentas del impuesto las siguientes bebidas azucaradas:
1. Las fórmulas infantiles.
2. Medicamentos con incorporación de azúcares adicionados.
3. Los productos líquidos o polvo para reconstituir cuyo propósito sea brindar terapia nutricional para personas que no pueden digerir, absorber y/o metabolizar los nutrientes provenientes de la ingesta de alimentos.
4. Alimentos líquidos y/o polvos para propósitos médicos especiales.
5. Soluciones de electrolitos para consumo oral diseñados para prevenir la deshidratación producto de una enfermedad.».
Ahora bien, respecto al diligenciamiento del Formulario 505 Versión 1, CT-COA-0137, 2023, punto 5, es dable aclarar que este documento no cuenta con una casilla que sirva para registrar las bebidas azucaradas descritas en el parágrafo 1 del artículo 513-1 ibidem exentas del pago del impuesto IBUA. Por tanto, en la medida en que no haya lugar a registrar tal información en el Formulario 505, el importador no estará obligado a presentarlo en el sistema informático electrónico, ni mucho menos liquidar y pagar en cero el impuesto IBUA.
Lo anterior no obsta para que al momento de diligenciar los datos asociados de la declaración de importación en el Formulario 505 en el servicio informático SYGA, se indique la subpartida del producto exento del parágrafo 1 del artículo 513-1 del Estatuto Tributario, para que el sistema lo tenga por exento del impuesto saludable, tal como se indica en el punto 5 de la Cartilla[5] para el diligenciamiento del Formulario 505, Versión 1, CT-COA-0137, 2023.
12. <Numeral adicionado por el Concepto 1169 [25] de 18 de enero de 2024. El nuevo texto es el siguiente:> ¿Cuál es el tratamiento de las operaciones anuladas, rescindidas o resueltas de los bienes gravados con los impuestos saludables?
Este tratamiento está definido en los parágrafos 4o del artículo 513-1 del Estatuto Tributario y 3o del artículo 513-6 ibidem y consiste en «un menor valor a pagar del impuesto, sin que otorgue derecho a devolución».
En lo referente a la factura de venta (en la que se ha debido discriminar el impuesto saludable a que hubiere lugar) de la operación que es objeto de anulación, rescisión o resolución, habrá de emplearse una nota crédito (cfr. numeral 9 del artículo 1.6.1.4.1. del Decreto 1625 de 2016.
13. <Numeral adicionado por el Concepto 1169 [25] de 18 de enero de 2024. El nuevo texto es el siguiente:> ¿Qué sanciones son aplicables en materia de impuestos saludables?
El artículo 513-11 del Estatuto Tributario señala que, en línea con la «investigación, determinación, control, discusión, devolución y cobro de estos impuestos», son aplicables las sanciones contempladas en la normativa tributaria (v.gr. Estatuto Tributario) y aduanera (v.gr. Decreto Ley 920 de 2023) dependiendo de la infracción cometida.
Así las cosas, en cada caso concreto se deberá analizar si, de acuerdo con las circunstancias fácticas, existe o no una infracción que dé lugar a la imposición de una sanción administrativa por parte de la DIAN.
13.1. <Numeral adicionado por el Concepto DIAN 6482 [217] de 2024. El nuevo texto es el siguiente:> ¿Cuál sanción debe aplicarse al pagar un menor valor de impuesto saludable al momento en que se realiza una importación a través del Formulario 505?
De conformidad con el punto #13 de este pronunciamiento, para las infracciones relacionadas con los impuestos saludables, son aplicables las sanciones contempladas en la normativa tributaria y aduanera dependiendo de la infracción cometida.
Así las cosas, sí en la importación del producto gravado se pagó un valor inferior al ICUI o IBUA, el responsable deberá presentar la corrección de la declaración a través del Formulario 505 diligenciando las casillas 24 “Cod” y 25 “No. Formulario anterior”, en concordancia con lo establecido en el artículo 296 del Decreto 1165 de 2019 y dentro del término de firmeza señalado para tal efecto en el artículo 188 ibidem.
En esta declaración de corrección deberá pagar los tributos aduaneros, los intereses de mora que se generen hasta la fecha de pago y calculados de conformidad con el artículo 726 ibidem. Adicionalmente deberán liquidar la sanción por corrección señalada en el numeral 2.2. del artículo 29 del Decreto Ley 920 de 2023:
«Artículo 29. Infracciones aduaneras de los declarantes en el régimen de importación y sanciones aplicables. Las infracciones aduaneras en que pueden incurrir los declarantes del régimen de importación y las sanciones asociadas a su comisión son las siguientes:
(...)
2.2. Incurrir en inexactitud o error en los datos consignados en las declaraciones de importación, cuando tales inexactitudes o errores conlleven un menor pago de los tributos aduaneros legalmente exigibles.
La sanción aplicable será de multa equivalente al diez por ciento (10%) del valor de los tributos aduaneros dejados de cancelar. (...)»
Sin perjuicio de lo anterior, esta sanción podrá ser reducida en los términos del artículo 23 ibidem.
13.2. <Numeral adicionado por el Concepto DIAN 6482 [217] de 2024. El nuevo texto es el siguiente:> ¿Cuál es la fecha de exigibilidad para el pago de los impuestos saludables cuando el importador es un Usuario de Trámite Simplificado y un Operador Económico Autorizado?
Los impuestos saludables pagados en la importación de productos gravados, se consideran tributos aduaneros según lo señalado en el artículo 3 del Decreto 1165 de 2019. Así las cosas, el pago de estos se debe realizar de acuerdo con la calidad del importador:
(i) Para los Usuarios de Trámite Simplificado (UTS), el artículo 773-4 del Decreto 1165 de 2019 indica que estarán obligados a realizar el pago consolidado de los tributos aduaneros dentro de los primero cinco días hábiles de cada mes, respecto de las delcaraciones aduaneras que cuenten con autorización de levante durante el mes inmediatamente anterior. De incumplir con esto, se sujetarán a la infracción señalada en el numeral 1.3. del artículo 66 del Decreto Ley 920 de 2023.
(ii) Para los Operadores Económicos Autorizados (OEA), el artículo 18 del Decreto 1165 de 2019 señala que el pago consolidado deberá realizarse dentro de los primeros cinco días hábiles de cada mes, respecto de las delcaraciones aduaneras que cuenten con autorización de levante durante el mes inmediatamente anterior. De incumplir con esto, se sujetarán a la infracción señalada en el numeral 1.3. del artículo 66 del Decreto Ley 920 de 2023, tal y como lo señala el punto 18.5.2. de la Adición al Concepto General 032143 - interno 1465 de diciembre 31 de 2019 sobre Procedimientos Administrativos Aduaneros (Concepto No 864 del 4 de agosto de 2023).
