OFICIO 902565 [2565] DE 2018

(diciembre 5)

<Fuente: Archivo interno entidad emisora>

DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES

Subdirección de Gestión Normativa y Doctrina

Bogotá, D.C.

Ref.: Radicado 100071493 del 25/11/2018

Tema   Impuesto sobre la Renta y Complementarios

Descriptores  RENTA POR COMPARACIÓN PATRIMONIAL

Fuentes formales Estatuto Tributario, artículos 236, 237, 772, 77, 786, 789Cordial

Cordial

 saludo,

De conformidad con el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008 es función de esta Dirección absolver las consultas escritas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias de carácter nacional, aduaneras y cambiarias en lo de competencia de la Entidad.

En relación con el artículo 236 del Estatuto Tributario - “Renta por comparación patrimonial”-, pregunta cuales son las causas justificativas de que habla la norma para la demostración del aumento patrimonial, ¿qué tipo de causas pueden ser y si hay libertad probatoria al respecto?

En cuanto a la renta por comparación patrimonial, el Estatuto Tributario dispone:

"ARTÍCULO 236. RENTA POR COMPARACIÓN PATRIMONIAL.

<Fuente original compilada: D. 2053/74 Art. 74 Inciso 1o.> Cuando la suma de la renta gravable, las rentas exentas y la ganancia ocasional neta, resultare inferior a la diferencia entre el patrimonio líquido del último período gravable y el patrimonio líquido del período inmediatamente anterior, dicha diferencia se considera renta gravable, a menos que el contribuyente demuestre que el aumento patrimonial obedece a causas justificativas."

Artículo 237. Ajustes para el cálculo. Para efectos de la determinación de la renta por comparación de patrimonios, a la renta gravable se adicionará el valor de la ganancia ocasional neta y las rentas exentas. De esta suma, se sustrae el valor de los impuestos de renta y complementarios pagados durante el año gravable.

En lo concerniente al patrimonio se harán previamente los ajustes por valorizaciones y desvalorizaciones nominales."

Es claro que la norma establece una presunción del incremento patrimonial, por lo que la carga probatoria recae en el contribuyente para desvirtuarla y demostrar la causal que justifique el incremento patrimonial, así como deberá demostrar que la diferencia que se le cuestiona no tuvo su origen en omisión de rentas o ingresos capitalizables.

Ahora bien, en cuanto a cuáles pueden ser esas circunstancias, no existe una lista taxativa y menos puede esta oficina determinar de manera exacta cuales pueden aceptarse causas justificativas. Sin embargo, se estima que el incremento se puede justificar con las rentas líquidas, ganancias ocasionales, reajustes fiscales, los ingresos no constitutivos de renta, anticipos, entre otros.

Dado que el origen de la norma se remonta al año 1974 con el Decreto 2053, esta dependencia ha emitido doctrina en diferentes oportunidades mencionando algunos de los hechos que pueden ser justificativos del incremento patrimonial.

Así por ejemplo en el Concepto No. 003484 de agosto 13 de 1999 se dijo en lo pertinente:

"(...)

Constituyen causas de justificación del aumento patrimonial, la valorización de los activos, la omisión de activos existentes o la inclusión de pasivos inexistentes, pero en este último caso, se genera sanción conforme al artículo 649 del Estatuto Tributario.

De tal manera, que el aumento de capital social, a través de aportes de los socios dirigidos a resarcir pérdidas, fiscalmente no constituye causa justificativa que desvirtúe en un momento dado una diferencia patrimonial."

Así mismo, en el Concepto No.048499 de 12 de junio de 1997 se mencionaron, entre los hechos justificativos:

"(...) Son hechos que justifican la diferencia patrimonial por ejemplo:

1. Respecto de patrimonio: La omisión de deudas en el pasivo declarado a 31 de diciembre del año gravable.

2. La omisión de bienes en la declaración del año anterior.

3. Las valoraciones y desvaloraciones nominales.

Respecto de la renta:

1. La importación al país de capital poseído en el exterior.

2. Las indemnizaciones o ganancias ocasionales recibidas. (...)"

De igual manera, el concepto 057223 de junio 16 de 2000 expresa que tanto las valorizaciones nominales como los ajustes patrimoniales efectuados por el contribuyente son justificativas del incremento patrimonial; Concepto No. 060371 de 2001, acerca de la prueba de pasivos; Concepto 097597 de 6 de octubre de 2000 sobre la justificación de la capitalización de los créditos a su favor que hacen los socios mediante la suscripción de acciones. Se anexan estos conceptos para su conocimiento.

Debe recordarse que, conforme con el artículo 772 del Estatuto Tributario, la contabilidad del contribuyente constituye medio probatorio, siempre que se lleve en debida forma.

Igualmente, el artículo 777 ibídem consagra que la certificación de contador público y revisor fiscal es prueba contable.

“Cuando se trate de presentar en las oficinas de la Administración pruebas contables, serán suficientes las certificaciones de los contadores o revisores fiscales de conformidad con las normas legales vigentes, sin perjuicio de la facultad que tiene la administración de hacerlas comprobaciones pertinentes.”

De la misma manera, los artículos tales como el 786 y 789 consagran algunas circunstancias que deben ser probadas por el contribuyente:

"ARTÍCULO 786. LAS DE LOS INGRESOS NO CONSTITUTIVOS DE RENTA.

Cuando exista alguna prueba distinta de la declaración de renta y complementarios del contribuyente, sobre la existencia de un ingreso, y éste alega haberlo recibido en circunstancias que no lo hacen constitutivo de renta, está obligado a demostrar tales circunstancias."

"ARTÍCULO 789. LOS HECHOS QUE JUSTIFICAN AUMENTO PATRIMONIAL.

Los hechos que justifiquen los aumentos patrimoniales deben ser probados por el contribuyente, salvo cuando se consideren ciertos de conformidad con el artículo 746”.

Entonces, si bien es cierto que existen diferentes hechos que permiten desvirtuar la comparación patrimonial, también es cierto que éstos deben estar suficientemente probados y contabilizados, pues no basta con la sola afirmación que se haga respecto de su justificación. En el mismo contexto, la certificación de contador público y revisor fiscal es prueba contable, pero ésta no es absoluta, como bien lo ha reconocido el Consejo de Estado:

"(...) Sobre el primer punto manifiesta la Sala que de conformidad con el artículo 777 del Estatuto Tributario, la certificación de contador público no excluye la facultad de la Administración de hacer verificaciones adicionales si así lo considera necesario ni tampoco el que tal documento deba ser valorado a fin de determinar si lleva al convencimiento de los hechos que se pretenden probar.

Sobre este tema considera la Sala que en el caso presente, se hacían indispensable pruebas adicionales que no sólo corroboraran sino que explicaran y justificaran los cambios realizados a los registros contables para poder entender comprobados los pasivos aducidos por la contribuyente y por ende su procedencia para disminuir las cuentas por cobrar y el patrimonio declarado. En efecto, la certificación se limita a señalar que los cambios afectaron los libros mayor y diario pero no explica ni sustenta con referencias a los documentos soporte las realidades, razones, fechas y características de tales modificaciones. Sirve por tanto de indicio probatorio pero requería de documentación y pruebas adicionales para llevar a la certeza de los pasivos y de su procedencia.

Sobre estas condiciones para que las certificaciones de contador sirvan como prueba de los hechos alegados se ha pronunciado esta Sala en reiteradas decisiones (...)" CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA C. P.: CARMEN TERESA ORTIZ DE RODRÍGUEZ. Octubre 18 de 2012 radicación número: 05001-23-31-000-2006-02950-01(18329)

Con lo anterior, corresponde al interesado según su situación particular aducir las pruebas que sean pertinentes para justificar el incremento patrimonial.

Finalmente le informamos que tanto la normatividad en materia tributaria, aduanera y cambiaria, como los conceptos emitidos por la Dirección de Gestión Jurídica en estas materias pueden consultarse directamente en nuestra base de datos jurídica ingresando a la página electrónica de la DIAN: http://www.dian.gov.co siguiendo los iconos: “Normatividad” - “Técnica” y seleccionando los vínculos “doctrina" y “Dirección de Gestión Jurídica.

Atentamente,

LORENZO CASTILLO BARVO

Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina (E)

Dirección de Gestión Jurídica