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ÍNDICE
CONCEPTO 008155 int 929 DE 2024
(octubre 24)
<Fuente: Archivo interno entidad emisora>
<Publicado en la página web de la DIAN: 29 de octubre de 2024>
DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES
Unidad Informática de Doctrina
| Área del Derecho | Tributario |
| Banco de Datos | Impuesto a las ventas |
| Problema Jurídico | PROBLEMA JURÍDICO No. 1: |
| ¿Están exentos de IVA los contratos que han sido firmados antes de la fecha de promulgación de la ley, pero cuyos objetos y operaciones se realicen posterior a la promulgación de la Ley 2428 de 2024? | |
| PROBLEMA JURÍDICO No. 2: | |
| ¿Qué ocurre con aquellos contratos que hayan sido suscritos y perfeccionados y cuyos hechos y operaciones ya se hayan ejecutado antes de la entrada en vigencia de la ley, pero cuya finalidad era permitir justamente el desarrollo armónico del evento? | |
| PROBLEMA JURÍDICO No. 3: | |
| ¿Qué ocurre en aquellos casos de contratos donde se haya ejecutado parte de las obligaciones antes de la entrada en vigencia de la ley y parte después de entrada en vigor de la misma? ¿se cobra el IVA en forma proporcional a los hechos y operaciones que se realicen antes y se exime a los hechos y operaciones posteriores? | |
| PROBLEMA JURÍDICO No. 4: | |
| En el caso de contratos firmados antes de la entrada en vigor de la ley, ya en ejecución y que sean adicionados ¿aplica la exención del IVA a dicha adición en consideración a lo previsto en el artículo 192 de la Ley 1819 de 2016? | |
| Tesis Jurídica | TESIS JURÍDICA No. 1: |
| Sí, están exentos del impuesto sobre las ventas -IVA los contratos firmados antes de la promulgación de la Ley 2428 de 2024, siempre que (i) se trate de contratos en los cuales no se haya causado el IVA (en los términos del artículo 429 del Estatuto Tributario) y (ii) siempre que se cumplan con los requisitos específicos de la Ley 2428 de 2024. | |
| TESIS JURÍDICA No. 2: | |
| Los contratos en los que se haya causado el IVA antes de la entrada en vigor de la Ley 2428 de 2024, en los términos del artículo 429 del Estatuto Tributario, no podrán acceder a la exención prevista en la Ley 2428 de 2024. | |
| TESIS JURÍDICA No. 3: | |
| Para los contratos con prestaciones de servicios parciales que aún no han sido facturados y en los que los servicios no han sido prestados en su totalidad (“terminación de los servicios”), a la luz del artículo 429 del Estatuto Tributario, les es aplicable el beneficio previsto en la Ley 2428 de 2024. | |
| TESIS JURÍDICA No. 4: | |
| Frente al caso de los contratos que cumplan los requisitos específicos de la Ley 2428 de 2024 y sobre los cuales no se haya causado el IVA, es procedente la exención de la referida Ley. Lo anterior, en consideración a (i) la especialidad y posterioridad de la Ley 2428 de 2024; y (ii) el objetivo perseguido por el artículo 192 de la Ley 1819 de 2016. | |
| Descriptores | Exenciones |
| Fuentes Formales | ARTÍCULO 4 DE LA LEY 2428 DE 2024 ARTÍCULO 429 DEL ESTATUTO TRIBUTARIO |
Extracto
1. Esta subdirección está facultada para absolver las consultas escritas, presentadas de manera general, sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras y de fiscalización cambiaria, en lo de competencia de la DIAN[1]. En este sentido, la doctrina emitida será de carácter general, no se referirá a asuntos particulares y se someterá a lo consagrado en el artículo 131 de la Ley 2010 de 2019[2].
2. En su escrito, consulta sobre la aplicación e interpretación de la Ley 2428 de 2024, es especial lo relacionado con la exención de IVA para los eventos relacionados con la COP16.
PROBLEMA JURÍDICO No. 1:
3. ¿Están exentos de IVA los contratos que han sido firmados antes de la fecha de promulgación de la ley, pero cuyos objetos y operaciones se realicen posterior a la promulgación de la Ley 2428 de 2024?
TESIS JURÍDICA No. 1:
4. Sí, están exentos del impuesto sobre las ventas -IVA los contratos firmados antes de la promulgación de la Ley 2428 de 2024, siempre que (i) se trate de contratos en los cuales no se haya causado el IVA (en los términos del artículo 429 del Estatuto Tributario) y (ii) siempre que se cumplan con los requisitos específicos de la Ley 2428 de 2024.
FUNDAMENTACIÓN JURÍDICA 1
5. Para analizar la procedencia y aplicabilidad del beneficio es necesario verificar (i) si el IVA se causó antes o después de la entrada en vigor de la Ley 2428 de 2024; y (ii) si las operaciones cumplen o no con los requisitos específicos de la referida Ley.
6. Por una parte, el artículo 429 del Estatuto Tributario (en adelante también referido como “ET”), al referirse a la causación del impuesto sobre las ventas, afirma:
ARTÍCULO 429. MOMENTO DE CAUSACIÓN. El impuesto se causa:
a) En las ventas, en la fecha de emisión de la factura o documento equivalente y a falta de éstos, en el momento de la entrega, aunque se haya pactado reserva de dominio, pacto de retroventa o condición resolutoria;
b) En los retiros a que se refiere el literal b) del Artículo 421, en la fecha del retiro;
c) En las prestaciones de servicios, en la fecha de emisión de la factura o documento equivalente, o en la fecha de terminación de los servicios o del pago o abono en cuenta, la que fuere anterior;
d) En las importaciones, al tiempo de la nacionalización del bien. En este caso, el impuesto se liquidará y pagará conjuntamente con la liquidación y pago de los derechos de aduana.
PARÁGRAFO. Cuando el valor convenido sufriere un aumento con posterioridad a la venta, se generará el impuesto sobre ese mayor valor, en la fecha en que éste se cause.
7. En este sentido, se resalta que el momento de causación del IVA es diferente dependiendo de la naturaleza de la operación y el hecho económico subyacente. En caso de cumplirse la condición descrita para cada operación se entenderá que el impuesto se causó y, por ende, la tarifa del IVA será aquella aplicable para la transacción, que en la mayoría de los casos será la tarifa general del diecinueve por ciento (19%). De manera contraria, en el evento en el que no se encuentre el contribuyente en presencia de los supuestos de hecho previstos para cada tipo de operación, esta subdirección entiende que no se causó el IVA y que, por ende, a dichos contratos les es aplicable el artículo 2 de la Ley 2428 de 2024.
8. En el caso de las ventas, deberá verificarse si se emitió la factura o el documento equivalente. En caso de que esto no haya sucedido, deberá verificarse si se entregó en su totalidad los bienes contratados, incluso si se pactó reserva de dominio o pacto de retroventa. Si ninguno de estos hechos se comprueba, para el caso de las ventas, se entiende que el impuesto no se causa y que, por lo tanto, le es aplicable el artículo 2 de la Ley 2428 de 2024.
9. En el caso de las prestaciones de servicios, para la determinación del momento de causación, deberá verificarse lo que ocurra primero entre (i) la fecha o emisión de la factura o documento equivalente; (ii) la fecha de terminación de los servicios; o (iii) el pago o abono en cuenta. Así pues, en el caso en el que no se haya perfeccionado ninguno de estos supuestos de hecho, se entiende que el IVA no se causó (independientemente de la suscripción del contrato) y, por ende, que les es aplicable el artículo 2 de la Ley 2428 de 2024.
10. Para el caso de las importaciones, el artículo 429 establece que el momento de causación será el de la “nacionalización” del bien. Al respecto, si el bien importado es objeto de la medida de levante y desaduanamiento, se entenderá que en ese momento se causó el IVA y, en ese momento, se debió liquidar la tarifa del impuesto sobre las ventas aplicable.
11. Por otra parte, como se refirió en la tesis jurídica 1 (cfr. párrafo 5), es necesario verificar si la operación o contrato cumple con los requisitos especiales de la Ley 2428 de 2024, que creó el beneficio tributario en cuestión. Así, el artículo 2 de la Ley 2428 establece:
Artículo 2o. Exención del impuesto sobre las ventas (IVA). Estarán exentos del impuesto sobre las ventas (IVA), sin derecho a devolución y/o compensación, la venta de bienes corporales muebles, la prestación de servicios en el territorio nacional o desde el exterior y la importación de bienes corporales, cuyo pago se realice con recursos provenientes del presupuesto nacional, la Gobernación del Valle del Cauca, las alcaldías de Santiago de Cali, Palmira y Yumbo, destinados para el desarrollo de la decimosexta Conferencia de las Partes del Convenio sobre la Diversidad Biológica (COP16) a realizarse en la ciudad de Santiago de Cali - Colombia en el año 2024 o el que corresponda, y que efectúe la entidad pública, el patrimonio autónomo, la fiducia o quien administre los recursos públicos, con el vendedor, importador o contratista de dichos bienes y servicios.
12. De tal suerte, esta subdirección resalta que los beneficios específicos corresponden a: (i) que se trate de venta de bienes corporales muebles, la prestación de servicios en el territorio nacional o desde el exterior y la importación de bienes corporales; (ii) cuyo pago se realice con recursos provenientes del presupuesto nacional, la Gobernación del Valle del Cauca, las alcaldías de Santiago de Cali, Palmira y Yumbo; (iii) destinados para el desarrollo de la decimosexta Conferencia de las Partes del Convenio sobre la Diversidad Biológica (COP16), para lo cual deberán contar con el “Certificado que acredita la exención”, conforme con el parágrafo 3 del artículo 2 de la Ley 2428 de 2024 y con el cumplimiento de los requisitos previstos en el artículo 3 de la misma Ley.
13. En conclusión, a los contratos celebrados con anterioridad a la entrada en vigor de la Ley 2428 de 2024, les es aplicable el beneficio allí previsto, siempre que se trate de contratos sobre los cuales no se haya causado el IVA (cfr. párrafos 6 a 10) y siempre que se cumpla con todos los requisitos especiales de la Ley 2428 de 2024 (cfr. párrafo 12).
PROBLEMA JURÍDICO No. 2:
14. ¿Qué ocurre con aquellos contratos que hayan sido suscritos y perfeccionados y cuyos hechos y operaciones ya se hayan ejecutado antes de la entrada en vigencia de la ley, pero cuya finalidad era permitir justamente el desarrollo armónico del evento?
TESIS JURÍDICA No. 2:
15. Los contratos en los que se haya causado el IVA antes de la entrada en vigor de la Ley 2428 de 2024, en los términos del artículo 429 del Estatuto Tributario, no podrán acceder a la exención prevista en la Ley 2428 de 2024.
FUNDAMENTACIÓN JURÍDICA:
16. Como se afirmó anteriormente, es necesario tener en cuenta los momentos de causación del IVA, de acuerdo con el artículo 429 del Estatuto Tributario.
17. En el caso de la venta de bienes, será necesario evaluar los supuestos de hecho y si se está en presencia de uno de los hechos allí previstos, se entenderá el impuesto causado. Por lo tanto, no le será aplicable la exención del IVA previsto en la Ley 2428 de 2024 (cfr. párrafos 7 y 8).
18. Lo mismo ocurrirá en el caso de la prestación de servicios (cfr. párrafo 9) y para el el caso de la importación de bienes (cfr. párrafo 10).
19. En conclusión, si se perfeccionaron los supuestos de hecho descritos anteriormente, sujetos al tipo de contrato (de venta de bienes, prestación de servicios o importación de bienes), el IVA se causó con anterioridad a la entrada en vigor de la Ley 2428 de 2024 y no les será aplicable el tratamiento preferencial, independientemente de que se trate de contratos relacionados con la COP16. Lo anterior, puesto que la ley tributaria, por regla general y mandato del artículo 363 de la Constitución, no es retroactiva.
PROBLEMA JURÍDICO No. 3:
20. ¿Qué ocurre en aquellos casos de contratos donde se haya ejecutado parte de las obligaciones antes de la entrada en vigencia de la ley y parte después de entrada en vigor de la misma? ¿se cobra el IVA en forma proporcional a los hechos y operaciones que se realicen antes y se exime a los hechos y operaciones posteriores?
TESIS JURÍDICA No. 3:
21. Para los contratos con prestaciones de servicios parciales que aún no han sido facturados y en los que los servicios no han sido prestados en su totalidad (“terminación de los servicios”), a la luz del artículo 429 del Estatuto Tributario, les es aplicable el beneficio previsto en la Ley 2428 de 2024.
FUNDAMENTACIÓN JURÍDICA:
22. Como se afirmó anteriormente (cfr. párrafo 5), es necesario verificar si el IVA se encuentra causado o no, a la luz del artículo 429 del ET.
23. En el caso en el que se cumplan con los supuestos de hecho del referido artículo, deberá entenderse que el IVA se causó antes de la entrada en vigor de la Ley y, por ende, que no le es aplicable el beneficio referido.
24. No obstante, se resalta que, para el caso de la prestación de servicios, el hecho está contemplado de tal forma que haya sido prestado en su totalidad, pues el artículo habla de la “terminación de los servicios” (cfr. párrafo 9). En este sentido, una prestación parcial de los servicios no puede entenderse autónomamente como el momento de causación del IVA y, en esa medida, deberá confirmarse si alguno de los otros supuestos de hecho cnfluye en la operación o contrato.
25. En cualquier caso, será necesario evaluar todos los supuestos de hecho, pues como se ha mencionado, el artículo habla de “la que fuere anterior”, y en esa medida, deberá confirmarse si emitió la factura o documento equivale, o si se realizó el pago o abono en cuenta; caso en el cual no procederían los beneficios.
PROBLEMA JURÍDICO No. 4:
26. En el caso de contratos firmados antes de la entrada en vigor de la ley, ya en ejecución y que sean adicionados ¿aplica la exención del IVA a dicha adición en consideración a lo previsto en el artículo 192 de la Ley 1819 de 2016?
TESIS JURÍDICA No. 4:
<Tesis Jurídica No. 4 párrafor 27 a 34 reconsiderado por el Concepto 10829 [2325] de 20 de diciembre de 2024, los cuales quedarán así:>
TESIS JURÍDICA No. 4
27. Tratándose de contratos celebrados por entidades públicas o estatales, incluidos los patrimonios autónomos cuyo fideicomitente sea una entidad pública, les será aplicable el artículo 192 de la Ley 1819 de 2016. Lo anterior, sin perjuicio de la aplicación de la Ley 2428 de 2024 y de lo dispuesto en el segundo inciso del artículo 192 referido, en el sentido de que a las adiciones les será aplicable la tarifa vigente al momento de la respectiva adición.
FUNDAMENTACIÓN JURÍDICA
28. Con relación a su ámbito de aplicación, el artículo 192 de la Ley 1819 de 2016 establece que “[l]a tarifa del impuesto sobre las ventas aplicable a los contratos celebrados con entidades públicas o estatales, será la vigente en la fecha de la resolución o acto de adjudicación, o suscripción del respectivo contrato”. En esta medida, el artículo 192 de la Ley 1819 de 2016 es aplicable a los contratos celebrados por entidades públicas o estatales, siendo fundamental determinar el momento de adjudicación o suscripción del contrato; o de las adiciones, en caso de existir.
29. Frente a la pregunta particular, a la luz del inciso segundo del artículo 192 de la Ley 1819 de 2016, a las adiciones de los contratos celebrados por entidades públicas o estatales les es aplicable la tarifa del impuesto sobre las ventas vigente al momento de la respectiva adición. Así, la norma precitada establece que, en caso de haber adiciones, “a dicha adición le son aplicables las disposiciones vigentes al momento de la celebración de dicha adición”.
30. Por otra parte, frente a los destinatarios de la norma, es claro que la misma es aplicable a “entidades públicas o estatales”. A juicio de esta Dirección, esto incluye patrimonios autónomos en los que en efecto subyace una entidad pública. Así, sobre la naturaleza estatal de los patrimonios autónomos, esta Entidad ha afirmado que “los patrimonios autónomos derivados del artículo 23 de la Ley 1469 de 2011 son verdaderas entidades estatales del orden nacional en
los términos del artículo 2 de la Ley 80 de 1993”[3] y, de igual forma, se afirmó que “no puede perderse de vista que la sustancia económica de este negocio, que es que la entidad pública es quien suscribe el contrato a través de un patrimonio autónomo y los recursos que se emplean para dicho contrato son recursos de la Nación”.[4] En este mismo sentido, en el Concepto 7546 de 2020, concepto general unificado Estampilla pro Universidad Nacional, se afirmó:
(...) en el caso de las fiducias mercantiles, el ejercicio de la actividad contractual deriva de las instrucciones dadas por una entidad pública en calidad de administradora y propietaria de los recursos públicos, quien actúa a través de un vocero (sociedad fiduciaria o cualquier tercero) que sirve como instrumento para el ejercicio de la función pública. Ello debido a que el objeto de las obras contratadas se ejecuta en el marco de las funciones de la entidad pública del orden nacional, en particular, la cual, en esencia es la titular de los recursos con los que se ejecutará la obra pública, cualquiera sea su denominación y cuyo gasto hará parte de la ejecución presupuestal a cargo de la misma.[5]
31. En esta medida, en el caso de patrimonios autónomos en los que el fideicomitente es una entidad pública, se configuran los supuestos de hecho del artículo 192 de la Ley 1819 de 2016 y, por ende, para la determinación de la tarifa de IVA aplicable deberá verificarse “la vigente en la fecha de la resolución o acto de adjudicación, o suscripción del respectivo contrato”. El objeto de esta norma no era otro que evitar eventuales sobrecostos en los contratos que se podían ver afectados por el tránsito legislativo[6].
32. A juicio de esta Dirección, la interpretación acá consagrada es además armónica con lo dispuesto en el artículo 4 de la Ley 2428 de 2024, en el sentido de que lo contenido en dicha ley no es retroactivo. Así, el artículo 4 mencionado establece que "[l]os beneficios contemplados en la presente ley se aplicarán a los hechos, operaciones o transacciones que se realicen entre el día de su promulgación y un (1) mes después de la fecha en que finalice el evento, siempre y cuando cumpla con los requisitos de la presente ley”.
33. En todo caso, sin embargo, corresponde al operador jurídico o económico evaluar la aplicación del artículo 192 de la Ley 1819 de 2016 y el momento y condiciones de su aplicación para la determinación de la tarifa del impuesto sobre las ventas. En este orden de ideas, es necesario evaluar: (i) Que se esté frente a una entidad estatal o pública y (ii) que haya un contrato celebrado, adjudicado o suscrito. En caso de que se cumplan estos dos requisitos, la tarifa del IVA aplicable será la vigente en esos momentos. Si los contratos son adicionados, la tarifa aplicable a las adiciones será la vigente cuando se perfeccionen las adiciones.
34. En conclusión, tratándose de contratos celebrados por entidades públicas o estatales, incluidos los patrimonios autónomos cuyo fideicomitente sea una entidad pública, les será aplicable el artículo 192 de la Ley 1819 de 2016.
FUNDAMENTACIÓN JURÍDICA:
28. Con relación a la tarifa de IVA aplicable en contratos estatales, se pregunta por la aplicación del artículo 192 de la Ley 1819 de 2016, el cual afirma:
ARTÍCULO 192. Contratos celebrados con entidades públicas. La tarifa del impuesto sobre las ventas aplicable a los contratos celebrados con entidades públicas o estatales, será la vigente en la fecha de la resolución o acto de adjudicación, o suscripción del respectivo contrato.
Si tales contratos son adicionados, a dicha adición le son aplicables las disposiciones vigentes al momento de la celebración de dicha adición.
29. Al respecto, se resalta que dicho artículo, si bien regula la tarifa de IVA de los contratos celebrados por las entidades públicas, se considera que el mismo no es aplicable en el caso de los contratos celebrados para la realización de la COP16.
30. Por una parte, porque el mismo se refiere a aquellos contratos en los que, en efecto, se causa IVA. Dicho artículo no regula la causación, sino “la tarifa del impuesto sobre las ventas aplicable”. En esta medida, como se ha afirmado en varias ocasiones en este Concepto, es necesario verificar, primero, la causación del impuesto sobre las ventas (a la luz del artículo 429 del ET) para la aplicabilidad de la exención contenida en la Ley 2428 de 2024. En esta medida, dicho artículo parte, en primera medida, del supuesto de que a dicho acto o contrato le es aplicable el impuesto sobre las ventas.
31. Por otra parte, se resalta que la Ley 2428 de 2024 reguló, de forma especial y específica, las relaciones contractuales necesarias para la realización de la COP16 y, en esa medida, todas ellas tienen una disposición lo suficientemente específica que debe ser preferida –en una interpretación teleológica– a disposiciones generales. En este sentido, se resalta lo dispuesto por el artículo 3 de la Ley 153 de 1887, en el sentido de considerar inaplicable una disposición legal “ por incompatibilidad con disposiciones especiales posteriores”.
32. Si se aceptara la tesis de que a los contratos de la COP16 sólo les es aplicable la tarifa general del impuesto sobre las ventas (independientemente del momento de expedición de la Ley 2428 de 2024) por mandato expreso del artículo 192 de la Ley 1819 de 2016, se tendría que aceptar también la consecuencia de que la Ley 2428 de 2024 y sus disposiciones son nugatorias o ineficaces. Esto, a juicio de esta subdirección, desconoce no solo la especialidad de la referida Ley, sino además el objetivo buscado por la misma y, en esta medida, se considera que la interpretación debe facilitar la consecución de los fines perseguidos por la Ley 2428, esto es facilitar y promover la realización de la decimosexta Conferencia de las Partes del Convenio sobre la Diversidad Biológica (COP 16).
33. Finalmente, se resalta que el objetivo del artículo 192 de la Ley 1819 de 2016 no fue otro que el de establecer un régimen de transición para los contratos y actos celebrados por entidades públicas en el escenario en el que la tarifa del impuesto sobre las ventas era modificada[3]. Este fue precisamente el caso de la Ley 1819 de 2016, la cual modificó la tarifa general del impuesto sobre las ventas, cambiándola de 16% a 19%. En este contexto –y para evitar incertidumbre y mayores costos a las entidades públicas– se estableció claramente que, considerando la para entonces nueva tarifa del 19% del IVA, a dichos contratos les sería aplicable la tarifa general del 16% sobre la cual se presupuestaron y suscribieron dichos contratos.
34. En conclusión, frente al caso de los contratos que cumplan los requisitos específicos de la Ley 2428 de 2024 y sobre los cuales no se haya causado el IVA, es procedente la exención de la referida Ley, independientemente de la vigencia del artículo 192 de la Ley 1819 de 2016.
35. En los anteriores términos se absuelve su petición y se recuerda que la normativa, jurisprudencia y doctrina en materia tributaria, aduanera y de fiscalización cambiaria, en lo de competencia de esta Entidad, puede consultarse en el normograma DIAN: https://normograma.dian.gov.co/dian/.
1. De conformidad con el numeral 4 del artículo 56 del Decreto 1742 de 2020 y el artículo 7 de la Resolución DIAN 91 de 2021.
2. De conformidad con el numeral 1 del artículo 56 del Decreto 1742 de 2020 y el artículo 7-1 de la Resolución DIAN 91 de 2021.
3. En ese sentido, se destaca de la ponencia al primer debate (Gaceta del Congreso 1090 del 5 de diciembre de 2016) la siguiente justificación:
“Los ponentes también manifestaron preocupación por el efecto del incremento del IVA y el gravamen del asfalto en los contratos de infraestructura, en la medida en que este genera un sobrecosto para los contratos. En ese sentido, y de acuerdo con las decisiones que se han tomado en otras reformas, proponen incluir un artículo que permita una transición en este tema para los contratos suscritos”.
