OFICIO 41886 DE 2014

(julio 16)

<Fuente: Archivo interno entidad emisora>

DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES – DIAN

SUBDIRECCIÓN DE GESTIÓN NORMATIVA Y DOCTRINA

Bogotá, D.C., 16 JUL. 2014

100208221 – 000592

Señor

PASTOR DE JESÚS BENÍTEZ ORDOÑEZ

Calle 8 No. 7-44

Buga – Valle

Ref.: Radicado 13186 del 04/03/2014

Tema Procedimiento Tributario - Impuesto sobre la Renta y Complementarios

Descriptores Corrección de las Declaraciones Tributarias - Progresividad en el Pago del Impuesto Sobre la Renta - Imputación de Saldos a Favor

Fuentes formales Estatuto Tributario artículos 601, 815; 857 Ley 1429 de 2010 artículos 4o, 22 Decreto 4910 de 2011 artículo 6o Decreto 2277 de 2012 artículo 13 Concepto 069922 del 28 de octubre de 2003 Oficio 48990 del 2 agosto de 2012

Oficio 59038 del 18 de septiembre de 2012 Oficio 071635 del 8 de noviembre de 2013

De conformidad con el artículo 20 del Decreto número 4048 de 2008 y la Orden Administrativa 000006 de 2009, este despacho está facultado para absolver las consultas escritas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras o de comercio exterior y control cambiario en lo de competencia de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.

La consulta de la referencia plantea las siguientes inquietudes:

1. ¿Es válido rechazar una imputación de saldo a favor generado por retenciones de IVA, que se hace hasta el periodo 1 de 2012 y luego en las declaraciones de los periodos 3, 4 y 5 de 2012?

En este caso no se imputa en la declaración correspondiente al periodo dos, pues esta no se presentó en virtud de lo establecido en el artículo 22 de la Ley 1430 de 2010, debido a que para dicho periodo no se generó impuesto a cargo ni impuesto descontable.

2. Teniendo en cuenta lo planteado en la primera pregunta ¿Es válido corregir la declaración correspondiente al periodo 3, pagar el impuesto generado en el periodo, con los intereses por mora y la sanción por corrección, pero no corregir los periodos 4 y 5 en virtud de lo señalado en el parágrafo del artículo 13 del Decreto 2277 de 2012 y el concepto 069922 del 28 de octubre de 2003?

3. Una persona natural que desde antes de la Ley 1429 de 2010 ejercía la actividad principal de servicios médicos y como actividad secundaria la comercialización de gafas, monturas, lentes y similares y en el año 2011 constituye una persona jurídica con estas mismas actividades ¿Esta persona jurídica tiene derecho al beneficio de la progresividad en el pago del impuesto de renta consagrado en la Ley 1429 de 2010?

4. ¿Una pequeña nueva empresa creada en el año 2011 que no allegó dentro del término los documentos a fin de cumplir con los requisitos consagrados en el artículo 6o del Decreto 4910 de 2011, puede presentarlos extemporáneamente aunque pierda el beneficio consagrado en el primer año?

5. En caso negativo ¿Es posible liquidar esa empresa y crear una nueva y acogerse a los beneficios planteados?

Sobre el particular se considera:

Pregunta 1:

Sobre los saldos a favor que se generen en las declaraciones tributarias, el artículo 815 del Estatuto Tributario consagra para los contribuyentes o responsables que los liquiden, la posibilidad de imputarlos dentro de su liquidación privada del mismo impuesto, correspondiente al siguiente período gravable o solicitar su compensación con deudas por concepto de impuestos, anticipos, retenciones, intereses y sanciones que figuren a su cargo.

En ese sentido el artículo 13 del Decreto 2277 de 2012 señala:

Artículo 13. Imputación de los saldos a favor. < Artículo modificado por el artículo 5 del Decreto 2877 de 2013. El nuevo texto es el siguiente:> Los saldos a favor originados en las declaraciones del impuesto sobre la renta y del impuesto sobre las ventas, se podrán imputar en la declaración tributaria del periodo siguiente por su valor total, aun cuando con la imputación se genere un nuevo saldo a favor.

Cuando al responsable le hubieren practicado retenciones a título del impuesto sobre las ventas y el saldo a favor por este concepto hubiere sido objeto de solicitud de devolución y/o compensación, sólo podrá imputarse la diferencia entre el saldo a favor del periodo y el valor que se solicitó en devolución y/o compensación.

Parágrafo. Cuando se encuentre improcedente un saldo a favor que hubiere sido imputado en periodos subsiguientes, las modificaciones a la liquidación privada se harán respecto al período en el cual el contribuyente o responsable se determinó dicho saldo a favor, liquidando las sanciones a que hubiere lugar. En tal caso, la Dirección Seccional exigirá el reintegro de los saldos a favor imputados en forma improcedente incrementados con los respectivos intereses moratorios, cuando haya lugar a ello, sin perjuicio de lo establecido en el artículo 43 de la Ley 962 de 2005.

(Se resalta)

Por su parte el artículo 601 del Estatuto Tributario, modificado por el artículo 22 de la Ley 1430 de 2010, dispone:

Artículo 601. Quiénes deben presentar declaración de impuesto sobre las ventas. <Artículo modificado por el artículo 62 de la Ley 1607 de 2012.> Deberán presentar declaración y pago del impuesto sobre las ventas, según lo dispuesto en el artículo 600 de este Estatuto, los responsables de este impuesto, incluidos los exportadores.

No están obligados a presentar declaración de impuesto sobre las ventas, los contribuyentes que pertenezcan al Régimen Simplificado.

Tampoco estarán obligados a presentar la declaración del impuesto sobre las ventas los responsables del régimen común en los períodos en los cuales no hayan efectuado operaciones sometidas al impuesto ni operaciones que den lugar a impuestos descontables, ajustes o deducciones en los términos de lo dispuesto en los artículos 484 y 486 de este Estatuto.

(...)

(Se resalta)

Este artículo debe ser interpretado en armonía con lo establecido en el artículo 13 del Decreto 2277 de 2012 y 815 del Estatuto Tributario, respecto a la “imputación en el siguiente periodo” pues si no se efectuaron operaciones sometidas al impuesto ni operaciones que den lugar a impuestos descontables, ajustes o deducciones no hay obligación de presentar la declaración.

En tal medida resulta materialmente imposible que se pueda cumplir la condición de que tal imputación se haga en el periodo inmediatamente siguiente, en consecuencia, aplicando el criterio de interpretación sistemática, tal evento estará condicionado a que se tenga el deber de presentar la declaración para poder imputar en ella el saldo a favor correspondiente, razón por la cual para el caso materia de análisis era viable imputación del saldo a favor en la declaración en el periodo 3.

Pregunta 2:

Sin perjuicio de la conclusión expuesta en la anterior pregunta, se debe indicar que el parágrafo del artículo 13 del Decreto 2277 de 2012 señala que cuando se encuentre improcedente un saldo a favor que hubiere sido imputado en periodos subsiguientes, las modificaciones a la liquidación privada se harán respecto al período en el cual el contribuyente o responsable se determinó dicho saldo a favor, liquidando las sanciones a que hubiere lugar, lo que mantiene en esencia lo preceptuado en el parágrafo 1o del artículo 13 del Decreto 1000 de 1997 derogado.

Por lo anterior, lo contenido en el concepto 069922 del 28 de octubre de 2003 sobre el particular resulta aplicable y del el este despacho destaca:

Conforme con el parágrafo citado, si un contribuyente presenta un saldo a favor en una declaración inicial, y este es imputado en los períodos subsiguientes; pero posteriormente el contribuyente corrige su declaración inicial dando como resultado, un menor saldo a favor, la Administración debe exigir el reintegro de la suma en que fue disminuido el saldo inicial, incluidos los intereses moratorios correspondientes, en razón a que este valor ya había sido imputado en las declaraciones subsiguientes, de lo contrario el contribuyente tendría que corregir estas declaraciones con la liquidación y pago de las sanciones correspondientes, por la improcedencia de los saldos allí imputados.

Pregunta 3:

Tratándose de Nuevas Pequeñas Empresas, el artículo 4o de la Ley 1429 de 2010 consagra el beneficio de la progresividad en el pago del impuesto sobre la renta y complementarios, en los siguientes porcentajes de la tarifa general a que se refiere el artículo 240 del Estatuto Tributario o la norma que lo modifique o sustituya:

1o y 2o año, cero por ciento (0%)

3er año, veinticinco por ciento (25%)

4o año, cincuenta por ciento (50%)

5o año, setenta y cinco por ciento (75%)

6o año y siguientes, ciento por ciento (100%),

Es importante precisar que respecto de Nuevas Pequeñas Empresas que tengan su domicilio principal y desarrollen toda su actividad económica en los departamentos de Amazonas, Guainía y Vaupés, esta progresividad tiene unos porcentajes especiales de acuerdo con el parágrafo 10 del artículo 4o de la Ley 1429 de 2010.

Es pertinente recordar que esta progresividad regirá por los periodos gravables que establece la Ley contados a partir del año gravable en que se realice la inscripción en el Registro Mercantil en la correspondiente Cámara de Comercio.

En desarrollo de la facultad reglamentaria que ostenta el Gobierno Nacional, se dictó el Decreto 4910 de 2011, mediante el cual se reglamentó parcialmente la Ley 1429 de 2010, se precisaron los requisitos y condiciones que se deben cumplir para para acogerse al mencionado beneficio fiscal.

En ese orden de ideas, tenemos que el beneficio de la progresividad en el pago del impuesto de renta aplicará para las pequeñas empresas que reúnan los requisitos para el efecto, razón por la cual en el caso materia de análisis considera que si la persona jurídica constituida en el año 2011 cumple con estos presupuestos, podrá acceder al mencionado beneficio.

Pregunta 4:

Consagra el artículo 6o del Decreto 4910 de 2011:

Artículo 6o. Requisitos generales que deben cumplirse para acceder a la progresividad en el pago del impuesto sobre la renta y complementarios. Sin perjuicio del cumplimiento de las obligaciones de inscripción y sus actualizaciones en el Registro Único Tributario (RUT), para efectos de control las Nuevas Pequeñas Empresas o Pequeñas Empresas Preexistentes que pretendan acogerse al beneficio a que se refiere el artículo 4o de la Ley 1429 de 2010, deberán cumplir los siguientes requisitos:

1. Cuando se trate de Nuevas Pequeñas Empresas: Presentar personalmente antes del 31 de diciembre del correspondiente año de inicio del beneficio de progresividad. ante la División de Gestión de Fiscalización, o la dependencia que haga sus veces, de la Dirección Seccional o Local de Impuestos Nacionales o de Impuestos y Aduanas Nacionales a la que corresponda de acuerdo con el domicilio fiscal, los siguientes documentos:

(…)

(Subrayado fuera del texto)

No obstante, en el parágrafo transitorio de este mismo artículo se establece una única excepción, al cumplimiento del término legal previsto en el numeral primero, al prever expresamente que, por el año gravable 2011, las Nuevas Pequeñas Empresas - única y exclusivamente- a las que se refiere el numeral 1o de ese mismo artículo, tienen plazo para presentar los documentos allí mencionados hasta antes del 31 de marzo de 2012.

Nótese como en todo caso la norma en comento consagra un plazo específico, para la presentación de los documentos que soportan el cumplimiento de los requisitos en la ley y el reglamento para acceder, entre otros, al beneficio de la progresividad en el pago del impuesto sobre la renta y complementarios, aspecto sobre el que este despacho se pronunció mediante oficio 48990 del 2 agosto de 2012, confirmado mediante oficio 071635 del 8 de noviembre de 2013, así como en el oficio 59038 del 18 de septiembre de 2012, los cuales constituyen doctrina vigente.

En ese sentido en el oficio 48990 del 2 agosto de 2012 al atender una consulta sobre la posibilidad que tienen aquellos contribuyentes denominados como nuevas pequeñas empresas o pequeñas empresas preexistentes de acceder al mencionado beneficio, cuando presentan los documentos con posterioridad a las fechas señaladas en el artículo 6o del Decreto 4910 de 2011, indicó:

Ahora bien, en virtud del principio de interpretación consagrado en el artículo 27 del Código Civil que indica que cuando el sentido de la ley sea claro, no se desatenderá su tenor literal a pretexto de consultar su espíritu, de la anterior disposición se puede establecer que para efectos de control y para acceder al beneficio de que trata el artículo 4o de la Ley 1429 de 2010, es requisito de las nuevas pequeñas empresas o de las pequeñas empresas preexistentes presentar ante la División de Gestión de Fiscalización, o la dependencia que haga sus veces, de la Dirección Seccional de Impuestos Nacionales o de Impuestos y Aduanas Nacionales a la que corresponda de acuerdo con su domicilio fiscal, los documentos señalados en el artículo 6 y dentro de las fechas indicadas en los numerales 1, 2 y parágrafo transitorio del citado precepto, según se trate de nuevas pequeñas empresas o pequeñas empresas preexistentes.

Así, de no presentarse los documentos exigidos en el artículo 6 del Decreto 4910 de 2011, o de presentarse de manera extemporánea, las nuevas pequeñas empresas o las pequeñas empresas preexistentes no podrán acceder a los beneficios señalados en el artículo 4o de la Ley 1429 de 2010 por el primer año, ni por los años subsiguientes.

(Se resalta)

En ese mismo sentido el oficio 59038 del 18 de septiembre de 2012 indica:

De acuerdo con la normatividad anterior y teniendo en cuenta que el primer año del beneficio de progresividad corresponde al año gravable en que se realice la inscripción en el Registro Mercantil en la correspondiente Cámara de Comercio; y que para efectos de la procedencia legal de la progresividad deben cumplirse los requisitos señalados, es claro que a partir del año en que no se presenten o no se cumplan oportunamente, no procederá el beneficio de progresividad en el pago del impuesto de renta, caso en el cual se pierde la posibilidad de tomar el beneficio aludido para los siguientes años.

(Se resalta)

Así las cosas, respecto de una pequeña nueva empresa creada en el año 2011 que no allegó dentro del término consagrado en el artículo 6o del Decreto 4910 de 2011 los documentos no podrán acceder a los beneficios señalados en el artículo 4 de la Ley 1429 de 2010 por el primer año, ni por los años subsiguientes.

Pregunta 5:

Sobre la posibilidad de liquidar una empresa que no cumple con los requisitos anteriormente señalados y crear una nueva, el artículo 5o del Decreto 4910 de 2010:

Artículo 5o. Prohibición para acceder al beneficio de progresividad en el pago del impuesto sobre la renta y complementarios. Conforme con lo dispuesto en el artículo 48 de la Ley 1429 de 2010 y sin perjuicio de lo previsto en el artículo 6o del Decreto 00545 del 25 de febrero de 2011, las Pequeñas Empresas constituidas con posterioridad a la entrada en vigencia de la Ley 1429 de 2010, en las cuales el objeto social, la actividad, la nómina, el o los establecimientos de comercio, el domicilio, los intangibles o los activos que conformen su unidad de explotación económica sean los mismos de una empresa que haya sido disuelta, liquidada, escindida o inactiva con posterioridad a la entrada en vigencia de esa misma Ley, en ningún caso podrán acceder al beneficio de progresividad en el pago del impuesto sobre la renta y complementarios contemplado en el artículo 4o de la citada Ley.

(...)

(Se resalta)

Así las cosas, no es posible acceder al beneficio de progresividad en el pago del impuesto sobre la renta y complementarios, para aquellas Pequeñas Empresas constituidas con posterioridad a la entrada en vigencia de la Ley 1429 de 2010 que tengan elementos como activos, entre otros, de una empresa que haya sido disuelta, liquidada, escindida o inactiva con posterioridad a la entrada en vigencia de esa misma Ley

Igualmente se reitera que el beneficio de la progresividad en el pago del impuesto de renta aplicará para aquellas empresas que reúnan las características y requisitos que para el efecto se han previsto en la ley y el reglamento, razón por la cual será responsabilidad de cada contribuyente establecer si su situación se ajusta a lo allí preceptuado.

También es importante precisar que, la facultad otorgada a los contribuyentes de consultar sobre el alcance y aplicación de las normas tributarias, a situaciones de hecho concretas y actuales implica para la administración tributaria un pronunciamiento en ese sentido, pero no busca inducir decisiones de negocio pues estas les competen exclusivamente a los contribuyentes.

En los anteriores términos se resuelve su consulta.

Finalmente le manifestamos que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, con el fin de facilitar a los contribuyentes, usuarios y público en general el acceso directo a sus pronunciamientos doctrinarios, ha publicado en su página de internet www.dian.qov.co, la base de conceptos en materia tributaria, aduanera y cambiaria expedidos desde el año 2001, a la cual se puede ingresar por el icono de “Normatividad” -“técnica”-, dando click en el link “Doctrina Dirección de Gestión Jurídica”.

Atentamente,

YUMER YOEL AGUILAR VARGAS

Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina