OFICIO 910205 (Int. 342) DE 2021

(septiembre 21)

<Fuente: Archivo interno entidad emisora>

<Publicado en la página web de la DIAN: 01 de junio de 2023>

DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES

Unidad Informática de Doctrina

Area del Derecho

Tributario

Banco de Datos

Impuesto sobre la Renta y Complementarios

Descriptores

Indemnización por daño emergente

Fuentes Formales

LEY 126 DE 1938 ART. 18

LEY 56 DE 1981 ART. 25

LEY 142 DE 1994 ART. 57

DECRETO 1073 DE 2015 ART. 2.2.3.7.5.2., 2.2.3.7.5.3.

ESTATUTO TRIBUTARIO DECRETO 0624 DE 1989 ART. 26

DECRETO 1625 DE 2016 ART. 1.2.1.7.1.

Extracto

De conformidad con el artículo 55 del Decreto 1742 de 2020, este Despacho está facultado para absolver las consultas escritas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras y cambiarias, en el marco de las competencias de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.

Mediante el radicado de la referencia, el peticionario solicita la reconsideración del Oficio N° 100202208-051 del 18 de febrero de 2021, en el cual esta Dirección manifestó:

“(...) se solicita la revocatoria del oficio No. 000187 del 7 de marzo de 2016 (...)

Sobre el particular se considera lo siguiente:

En el oficio No. 000187 del 7 de marzo de 2016 se concluye que los ingresos percibidos por la constitución del derecho real de servidumbre de transmisión de energía eléctrica, por parte de los propietarios de los predios sirvientes están sometidos al impuesto sobre la renta y complementarios, y en consecuencia los pagos o abonos en cuenta por tal concepto, se encuentran sometidos a la retención en la fuente a título del impuesto sobre la renta y complementarios, siempre y cuando quien realice el respectivo pago tenga el carácter de agente retenedor.

Lo anterior porque los ingresos percibidos por la constitución del derecho real de servidumbre por parte de los propietarios de los predios sirvientes no se encuentran exceptuados del impuesto sobre la renta. Esto según los términos señalados en el artículo 26 del Estatuto Tributario en concordancia con el artículo 17 del Decreto 187 de 1975, los cuales establecen que son gravables con el impuesto sobre la renta y sujetos a retención en la fuente, todos los ingresos ordinarios o extraordinarios que se reciban en dinero o en especie durante el año, que sean susceptibles de producir incremento neto del patrimonio percibidos por los contribuyentes.

(...)

En los anteriores términos se confirma el oficio No. 000187 del 7 de marzo de 2016.” (Resaltado fuera del texto original).

A su vez, mediante Oficio N° 000187 de 2016 la Subdirección de Gestión de Normativa y Doctrina indicó:

“(...) tratándose del pago por usted llamado 'indemnización por la constitución del gravamen de servidumbre de transmisión de energía eléctrica', esta entidad en reiterada doctrina vigente, como lo es el caso del Concepto Nro. 052338 de junio 20 de 2001, ha precisado que:

'(...) según lo prescriben los artículos 879 y siguientes del Código Civil, la servidumbre predial o simplemente la servidumbre, es un gravamen impuesto sobre un predio, en utilidad de otro predio. Y con independencia de su carácter de servidumbre positiva o negativa, aparente o inaparente, legal o voluntaria, quien es titular del derecho de dominio sobre el predio sirviente no lo transfiere, ni implica poseer el predio sirviente por quien detenta el derecho real de servidumbre.

Por otra parte y para efectos fiscales, el artículo 26 del E.T. en concordancia con el artículo 17 del Decreto 187 de 1975 establece que todos los ingresos ordinarios o extraordinarios que se reciban en dinero o en especie durante el año, que sean susceptibles de producir incremento neto del patrimonio, cuando sean recibidos, son gravables y de igual manera sujetos a retención en la fuente.

Lo anterior sin perjuicio de aquellos ingresos que por taxativa disposición están consagrados en la ley como ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional o como rentas exentas.

El Decreto 187 de 1975 en el inciso 2o. de su artículo 17 establece, que los ingresos por reembolso de capital o indemnización por daño emergente no son susceptibles de producir incremento neto del patrimonio.

Ahora bien, como los ingresos percibidos por la constitución del derecho real de servidumbre por parte de los propietarios de los predios sirvientes no corresponden a los conceptos precedentemente mencionados, están sometidos a imposición y por tanto, quienes efectúen pagos o abonos en cuenta por tal concepto, deben practicar retención en la fuente a título del impuesto sobre la renta y complementarios, siempre y cuando quien los realice tenga el carácter de agente de retención en la fuente'.

De otra parte, mediante oficio Nro. 038893 de mayo 25 de 2007, señaló:

'(...) cuando el concepto por el que se genera el ingreso no se encuentra especificado en una disposición especial, o no corresponde a ingresos laborales, dividendos y participaciones, honorarios, comisiones, servicios, arrendamientos, rendimientos financieros, enajenación de activos fijos, loterías, rifas, apuestas y similares, patrimonio y pagos al exterior, la retención se efectuará por el concepto de 'Otros ingresos'.

Los ingresos percibidos por parte de los propietarios de los predios sirvientes por la constitución del derecho real de servidumbre no corresponde a ninguno de los conceptos de retención mencionados en forma precedente y no existe en la normatividad tributaria norma que les confiera un tratamiento especial, por lo tanto, procederá la retención en la fuente sobre los mismos por el concepto de 'Otros Ingresos'.

Como se observa, el denominado pago llamado por la consultante 'indemnización por la constitución del gravamen de servidumbre de transmisión de energía eléctrica' no está expresamente exceptuada del impuesto sobre la renta y complementarios por norma tributaria alguna.

(...)'” (Resaltado fuera del texto original).

Son argumentos del peticionario, para efectos de la mencionada reconsideración, los siguientes:

i) “Las servidumbres de redes de energía eléctrica no se rigen por las normas generales del Código Civil sino por normas especiales previstas en el régimen de servicios públicos” - como son los artículos 18 de la Ley 126 de 1938, 25 de la Ley 56 de 1981 y 57 de la Ley 142 de 1994 - a partir de las cuales, “dado el papel y la necesidad de estas para la prestación de dichos servicios y la efectividad de los mismos, la regla general es que provoquen daños que por mandato de la ley deben ser indemnizados, aún sin la necesidad de una orden judicial” (resaltado fuera del texto original).

ii) Estas mismas disposiciones, “particularmente el artículo 25 de la Ley 56 de 1981 y 57 de la Ley 142 de 1994, dan al pago en cuestión el carácter indemnizatorio y, por consiguiente, en relación con el hecho generador del impuesto previsto en el artículo 26 del Estatuto Tributario, que expresamente indica como renta gravada el ingreso susceptible de provocar un incremento en el patrimonio al momento de la percepción del mismo por parte del contribuyente, implica que no queda comprendido dentro de la materia imponible del mismo” (resaltado fuera del texto original).

Sobre el particular y antes de exponer las consideraciones propias, resulta menester examinar la normativa a la fecha vigente, la cual contempla:

i) El artículo 18 de la Ley 126 de 1938 ordena gravar con la servidumbre legal de conducción de energía eléctrica los predios por los cuales deban pasar las líneas respectivas.

ii) La servidumbre en comento “supone para las entidades públicas que tienen a su cargo la construcción de centrales generadoras, líneas de interconexión, transmisión y prestación del servicio público de distribución de energía eléctrica, la facultad de pasar por los predios afectados, por vía aérea, subterránea o superficial, las líneas de transmisión y distribución del fluído eléctrico, ocupar las zonas objeto de la servidumbre, transitar por los mismos, adelantar las obras, ejercer la vigilancia, conservación y mantenimiento y emplear los demás medios necesarios para su ejercicio” (resaltado fuera del texto original), acorde con el artículo 25 de la Ley 56 de 1981.

iii) Consecuencia de lo anterior, “El propietario del predio afectado tendrá derecho a indemnización (...) de las incomodidades y perjuicios que ello le ocasione”, (negrilla fuera de texto) tal y como lo prevé el artículo 57 de la Ley 142 de 1994.

iv) Los artículos 2.2.3.7.5.1. a 2.2.3.7.5.7. del Decreto 1073 de 2015 - Decreto Único Reglamentario del Sector Administrativo de Minas y Energía -, compilados del Decreto 2580 de 1985, regulan lo atinente a los procesos judiciales “que sean necesarios para imponer y hacer efectivo el gravamen de servidumbre pública de conducción de energía eléctrica”. De dichas disposiciones se destaca:

- El literal b) del artículo 2.2.3.7.5.2., según el cual a la demanda se deberá adjuntar “El inventario de los daños que se causaren, con el estimativo de su valor realizado por la entidad interesada en forma explicada y discriminada” (resaltado fuera del texto original).

- El numeral 5 del artículo 2.2.3.7.5.3., el cual contempla la posibilidad para la parte demandada (titular o titulares de derechos reales principales sobre los respectivos bienes) cuando no estuviere conforme con el estimativo de los perjuicios, de solicitar la práctica de “un avalúo de los daños que se causen y se tase la indemnización a que haya lugar por la imposición de la servidumbre” (resaltado fuera del texto original).

En lo referente a la jurisprudencia sobre el tema, se encuentra:

Sentencia T-824/07, Corte Constitucional, M.P. Dr. JAIME CÓRDOBA TRIVIÑO:

“(...) 'cuando el Estado ha ocupado de hecho los inmuebles, con fundamento en lo dispuesto en el Art. 90 de la Constitución debe responder patrimonialmente e indemnizar en forma plena y completa al titular del derecho de propiedad privada, por el daño antijurídico causado, es decir, por el daño que no tenía el deber de soportar'.” (Resaltado fuera del texto original).

Sentencia C-831/07, Corte Constitucional, M.P. Dr. JAIME CÓRDOBA TRIVIÑO:

“13. El análisis de las disposiciones que regulan el procedimiento para la imposición de servidumbres públicas de conducción de energía eléctrica permite afirmar que se trata de un procedimiento expedito, destinado a garantizar que en el menor tiempo posible se ejecuten las obras destinadas a la prestación del servicio público, al punto que faculta al juez del conocimiento para que ordene preliminarmente la imposición del gravamen al inmueble. Del mismo modo, es un proceso judicial interesado en la asunción por parte del Estado de los daños que se causen al propietario o poseedor del predio sirviente, puesto que impone a la entidad demandada la obligación de pagar un estimativo de los perjuicios junto con la presentación de la demanda y a reajustar esa suma en caso que la sentencia declare un monto mayor. Adicionalmente, la normatividad en comento faculta al propietario o poseedor del bien sirviente a que se oponga a la liquidación propuesta en la demanda, caso en el cual se ordenará su cálculo por parte de peritos nombrados para el efecto.

(...)

15. Los contenidos normativos inferidos del texto del artículo 58 C.P. contraen, en criterio de la Corte, consecuencias jurídicas con efectos concretos en el proceso judicial de imposición de servidumbres públicas. (...) una vez definida la necesidad de satisfacer ese interés social, los derechos de los particulares serán resarcidos a través de indemnización, la cual se fijará consultando los intereses de la comunidad y el afectado.

Las reglas dispuestas por el artículo 58 Superior, bajo esta perspectiva, restringen las pretensiones del propietario o poseedor del bien sirviente a la obtención de una indemnización justa por los daños que se causen como consecuencia de la imposición de la servidumbre pública, monto que deberá compensar los perjuicios relacionados tanto con la limitación física de la propiedad como con la. restricción a la explotación económica del predio, en los casos que tal desmejora se acredite (...)” (Resaltado fuera del texto original).

Por último, en torno al concepto de daño emergente, mediante el Concepto DIAN N° 050938 del 23 de junio de 1997 se explicó:

“El artículo 1614 del código civil dice al respecto: 'entiéndose (sic) por daño emergente el perjuciio (sic) o la pérdida que proviene de no haberse cumplido la obligación o de haberse cumplido imperfectamente, o de haberse retardado su cumplimiento (...)'

(...) el daño emergente constituye la pérdida de un activo patrimonial, en consecuencia los pagos que se efectúen para sustituir ese activo dejándolo en el mismo estado que tendría si el daño no hubiese ocurrido, no constituyen renta ni ganacia (sic) ocasional para el indemnización (sic), siempre y cuando que el daño esté debvidamente (sic) demostrado; de lo contrario todo el pago que reciba por dicho concepto constiruirá (sic) renta gravable en cabeza del indemnizado.

En lo referente al lucro cesante, como su nombre lo indica lucro es la utilidad o ganacia (sic) que resulta dejada de percibir, por tanto el pago que se efectúe por dicho concepto es renta gtravable (sic) para el beneficiario, pues corresponde a todas las utlulidades (sic) ciertas que ha dejado de percibir como consecuencia del daño causado.” (Resaltado fuera del texto original).

Asi mismo, la Corte Constitucional en sentencia C-913/03, M.P. Dra. CLARA INÉS VARGAS HERNÁNDEZ expresó:

“(...) es lógico que el lucro cesante esté sometido a retención en la fuente, porque corresponde a un ingreso constitutivo de la ganancia o provecho que debió recibirse en su oportunidad y, por tanto, sujeto al impuesto sobre la renta. (.) En cambio, el daño emergente, por no constituir una ganancia o provecho, nunca ha estado gravado, pues según se señaló, no es susceptible de producir un incremento en el patrimonio ya que corresponde a la reparación de un daño o a la sustitución de lo perdido.” (Resaltado fuera del texto original).

Considera entonces este Despacho que, de la normativa y jurisprudencia antes reseñadas, es posible evidenciar que la indemnización, producto de una servidumbre pública de conducción de energía eléctrica, tiene por propósito compensar los daños ocasionados al propietario o poseedor del predio sirviente, relacionados tanto con la limitación física de la propiedad como con la restricción a la explotación económica del predio en palabras de la Corte Constitucional.

En efecto, nótese en particular que el artículo 57 de la Ley 142 de 1994 contempla el derecho a obtener una indemnización en el asunto sub examine por los perjuicios ocasionados por la servidumbre pública de conducción de energía eléctrica; perjuicios que, según lo analizado por el máximo órgano de la jurisdicción constitucional, corresponden a un daño antijurídico que debe reparar el Estado.

Así las cosas, a la luz de los artículos 26 del Estatuto Tributario y 1.2.1.7.1. del Decreto 1625 de 2016, es menester concluir que la indemnización por la constitución del gravamen de servidumbre pública en comento, en tanto corresponda a una indemnización por daño emergente, lo cual debe ser determinado en cada caso particular, no es susceptible de producir un incremento neto del patrimonio y, por ende, no constituye un ingreso gravado con el impuesto sobre la renta.

En efecto, como se recordará, el artículo 26 ibídem establece que la renta líquida gravable sometida al mencionado impuesto surge de “la suma de todos los ingresos ordinarios y extraordinarios realizados en el año o período gravable, que sean susceptibles de producir un incremento neto del patrimonio en el momento de su percepción, y que no hayan sido expresamente exceptuados” (subrayado fuera del texto original).

Por su parte, el artículo 1.2.1.7.1. ibídem señala tajantemente que “No son susceptibles de producir incremento neto del patrimonio los ingresos por reembolso de capital o indemnización por daño emergente” (subrayado fuera del texto original). Nótese que dicha disposición no efectúa distinción alguna en torno al origen de la referida indemnización.

Ahora bien, en el evento en que dicha indemnización llegare a comprender el lucro cesante, tal y como se ha explicado en diferentes pronunciamientos por parte de esta Entidad (cfr. Concepto N° 050938 de 1997 y Oficio N° 014482 del 19 de mayo de 2015, entre otros), dicho ingreso estará gravado con el impuesto sobre la renta y sobre el mismo deberá practicarse la respectiva retención en la fuente.

En los anteriores términos se reconsideran los Oficios N° 000187 del 7 de marzo de 2016, N° 100202208-051 del 18 de febrero de 2021 y cualquier otro que resulte contrario.

En los anteriores términos se resuelve su solicitud y finalmente le manifestamos que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales-DIAN-, con el fin de facilitar a los contribuyentes, usuarios y público en general el acceso directo a sus pronunciamientos doctrinarios, ha publicado en su página de internet www.dian.gov.co, la base de conceptos en materia tributaria, aduanera y cambiaria expedidos desde el año 2001, la cual se puede ingresar por el icono de “Normatividad” -“técnica”-, dando click en el link “Doctrina Dirección de Gestión Jurídica”.