CONCEPTO TRIBUTARIO 35162 DE 1999

(Abril 13)

<Fuente: Archivo Dian>

DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - DIAN -

TEMA: CORRECCIÓN DE LAS DECLARACIONES TRIBUTARIAS.

EMPLAZAMIENTO AL CONTRIBUYENTE PARA CORREGIR DECLARACIONES TRIBUTARIAS

SANCION POR NO ENVIAR INFORMACIONES TRIBUTARIAS

LIQUIDACIONES DE AFORO

SUSPENSION DEL TÉRMINO PARA NOTIFICAR REQUERIMIENTO ESPECIAL PREVIO

PROBLEMA JURIDICO

Según la jurisprudencia, las peticiones de corrección de las declaraciones que los contribuyentes hacen con fundamento en el artículo 589 del Estatuto Tributario no pueden ser negadas por cuestiones de fondo, por cuanto para eso existe el proceso de revisión para la modificación de las declaraciones previo requerimiento. Teniendo en cuenta o anterior y a efecto de unificar criterios, se consulta: ¿cuales son las causas por tas cuales se pueden negar por parte de la Administración las peticiones de corrección mencionadas?

TESIS JURIDICA: LAS PETICIONES DE CORRECCIÓN DE LAS DECLARACIONES QUE TENGAN COMO OBJETO LA DISMINUCIÓN DEL IMPUESTO A CARGO O UN MAYOR SALDO FAVOR, ÚNICAMENTE PUEDEN RECHAZARSE COMO IMPROCEDENTES SI NO CUMPLEN LOS REQUISITOS PROCEDIMENTALES - REQUISITOS DE FORMA - A CUYA OBSERVANCIA ESTÁ CONDICIONADA SU PROCEDENCIA.

INTERPRETACION JURIDICA

Existe reiterada jurisprudencia emanada de la jurisdicción contenciosa administrativa - Sección Cuarta del Honorable Consejo de Estado - en el sentido de que las peticiones que con fundamento en el artículo 589 del Estatuto Tributario eleven los contribuyentes, no pueden negarse por aspectos de fondo, en cuanto que para el efecto existe la vía del requerimiento especial previsto dentro del procedimiento gubernativo de determinación de los impuestos. De advertirse éstos por la Administración, se debe, tal como se señala y dispone en el inciso Segundo del artículo 589, ejercer la facultad de revisión para dilucidarlos, en cuanto que los cuestionamientos de fondo es vedado hacerlos en la liquidación de corrección.

Conviene igualmente manifestar respecto de la sanción que de la improcedencia de las peticiones de corrección deriva, que teniendo en cuenta que la H. Corte Suprema de Justicia en varias oportunidades se ha referido al debido proceso y derecho de defensa con base en los artículos 23 y 29 de la Constitución Política, en las actuaciones judiciales y administrativas, y recientemente en la Sentencia C-05 de 1998, frente a demanda de inexequibilidad del inciso tercero del artículo 589 del Estatuto Tributario, concluyó en declarar la exequibilidad pero bajo el entendido de que la sanción allí establecida debe ser el resultado de un proceso previo, así sea en forma sumaria.

En estas condiciones, es preciso mirar no solo la competencia sino el acto mediante el cual se daría a conocer al contribuyente la posible aplicación de la sanción.

No hay duda de que la aplicación de la sanción contenida en el artículo 589, corresponde al jefe de la división de liquidación de la correspondiente administración, tal como lo ordena el artículo 691 del Estatuto Tributario y el artículo 94 del Decreto 2117 de 1997, cuando dicen que el jefe de liquidación debe aplicar aquellas sanciones cuya competencia no esté adscrita a otro funcionario o unidad.

Si bien es cierto que según los artículos 688 del Estatuto Tributario y el 93 del decreto citado, la competencia para los actos previos a la sanción radica en la División de Fiscalización de cada Administración, también es cierto que el artículo 691 citado permite a los funcionarios de la Unidad de Liquidación, adelantar los estudios, verificaciones, visitas, pruebas y demás actuaciones previas y necesarias para proferir los actos de competencia del jefe de dicha unidad.

Considera esta oficina que, teniendo en cuenta lo anterior, en ausencia de un procedimiento especial previo a la aplicación de la sanción del artículo 589, y en acatamiento a las sugerencia de la Corte, puede la División de Liquidación, por economía procesal y en forma sumaria, dar a conocer el propósito por medio de una comunicación, concediendo para la respuesta un término prudencial, teniendo en cuenta los términos contenidos en la misma norma.

PROBLEMA JURIDICO

Si se ha decretado inspección tributaria y en consecuencia se encuentra suspendido el término para practicar el requerimiento especial puede la Administración Tributaria validamente emplazar para corregir cuando, si bien por efecto de la notificación del auto que decretó la inspección tributaria esta suspendido el término de dos años para notificar el requerimieflt0 el emplazamiento se profiere y notifica por fuera de los dos (2) años siguientes al vencimiento del plazo para declarar?

TESIS JURIDICA: LA ADMINISTRACIÓN DE IMPUESTOS PUEDE VALIDAMENTE EMPLAZAR PARA CORREGIR, ÚNICAMENTE DENTRO DE LOS DOS (2) AÑOS SIGUIENTES AL VENCIMIENTO DEL PLAZO PARA DECLARAR.

INTERPRETACION JURIDICA

De acuerdo con el artículo 588 del Estatuto Tributario, el contribuyente tiene la facultad legal para corregir sus declaraciones tributarias, pero en forma condicionada por varias circunstancias y limitada en el tiempo, en cuanto que dicha facultad, debe ejercitarse: “... dentro de los dos años siguientes al vencimiento del plazo para declarar y antes de que se les haya notificado requerimiento especial o pliego de cargos, en relación con la declaración tributaria que se corrige, y se liquide la correspondiente sanción por corrección.

…../.

PARÁGRAFO 1o. En los casos previstos en el presente artículo, - señala la norma - el contribuyente, retenedor o responsable podrá corregir válidamente sus declaraciones tributarias, aunque se encuentre vencido el término previsto en éste artículo, cuando se realice en el término de respuesta al pliego de cargos o al emplazamiento para corregir”.

El término de los dos años para corregir previsto en la norma anterior, salvo las taxativas causas contenidas en el mismo artículo por las cuales hay excepción a su aplicación, es perentorio para el contribuyente.

Por otra parte, en el artículo 685 del mismo Estatuto se faculta a la Administración Tributaria, si se dan ciertas circunstancias -como son los indicios de inexactitud-, para enviarle al contribuyente un emplazamiento con el fin de que corrija su declaración tributaria. Tal emplazamiento establece el plazo de un mes contado a partir de su notificación para que el emplazado, si lo considera pertinente, realice la corrección.

Los artículos 705 y 706 lb. prevén, respectivamente, el término del que la Administración Tributaria dispone para notificar el requerimiento especial, y las causas por las cuales éste término se suspende.

De las disposiciones precedentemente mencionadas debe precisarse lo siguiente:

1. El artículo 588 prevé, para corregir la declaración tributaria por parte del contribuyente, el término de dos años siguientes al vencimiento del plazo para declarar, salvo cuando por efecto del emplazamiento por parte de la Administración Tributaria para corregir, el mes concedido para tal fin en el emplazamiento, quede comprendido fuera del término de dos años del artículo 588, en cuanto es un término especial fijado en la ley para el efecto. (Pero sobre el supuesto de que el emplazamiento se haya proferido dentro de los dos años siguientes al vencimiento del plazo para declarar.).

2. En cuanto al término dentro del cual la Administración Tributaria puede hacer uso de la facultad de emplazar para corregir, con fundamento en una interpretación sistemática, el artículo 683 del E.T. debe ser interpretado en forma concatenada con el artículo 588 lb., ya que el emplazamiento en aquel señalado, a instancia de los indicios de inexactitud, constituye una forma que el legislador instituyó para provocar la corrección de las declaraciones a efecto de evitar actuaciones administrativas mas gravosas para el contribuyente en materia de sanciones, según fundamentos que inspiraron el procedimiento de determinación gubernativo prescrito por el Dcto. 2503 de 1987 y hoy contenido en el Estatuto Tributario. (Entre mas actúe la Administración, mayor sanción para el contribuyente)

3. El artículo 706 lb. contempla como casual de suspensión del término de los dos años para notificar el requerimiento especial, el emplazamiento para corregir, y suspende el término durante el mes siguiente a su notificación, lo que, para el Despacho, constituye condición legal inequívoca de que el emplazamiento debe notificarse dentro del término de dos años siguientes al vencimiento del plazo para declarar.

Con fundamento en lo anterior puede concluirse, que única y exclusivamente dentro del término previsto en el artículo 588 del E.T. como son los dos años siguientes al vencimiento del plazo para declarar puede la Administración Tributaria emplazar validamente al contribuyente para que corrija la declaración tributaria.

Sabido es que por disposición legal, son los indicios de inexactitud los que motivan el emplazamiento para corregir. Siendo así, no resulta coherente como tampoco jurídico que, habiéndose decretado inspección tributaria y en consecuencia teniendo ya la posibilidad de verificar directa y plenamente la existencia o no de la inexactitud, se decrete la inspección tributaria con la única finalidad de conseguir el fenómeno jurídico de la suspensión del término para notificar el requerimiento especial y en forma equivocada creer que también lo suspende para poder emplazar al contribuyente para que corrija. Precisamente el emplazamiento para corregir está previsto como una oportunidad al contribuyente dentro de los términos de ley, y como un mecanismo para evitar, en lo posible, mayores actuaciones por parte de la Administración Tributaria, y en consecuencia mayores sanciones al contribuyente, dada la gradualidad de las mismas en directa relación con las actuaciones administrativas.

En síntesis, en criterio del Despacho la Administración Tributaria no puede fuera del término de los dos años siguientes al vencimiento del plazo para declarar por indicios de inexactitud emplazar para corregir, aún cuando el emplazamiento para corregir se notifique dentro del término, que por efecto de la notificación del auto que ordena la inspección tributaria se encuentra suspendido

PROBLEMA JURIDICO

Son válidas las declaraciones de corrección voluntarias que presentan los contribuyentes fuera de los dos (2) años previstos en la ley para el efecto, pero dentro del término de los dos años que tiene la Administración Tributaria para notificar el requerimiento especial por encontrarse suspendido por efecto de la notificación del auto que ordena inspección tributaria?

TESIS JURIDICA: NO SON VÁLIDAS LAS CORRECCIONES A LAS DECLARACIONES QUE SE PRESENTEN FUERA DE LOS TÉRMINOS QUE LA LEY PREVÉ PARA EL EFECTO.

INTERPRETACION JURIDICA

Como se anotó en la interpretación jurídica del problema jurídico anterior, de acuerdo con el artículo 588 del Estatuto Tributario, el contribuyente tiene la facultad legal para corregir sus declaraciones tributarias, pero en forma condicionada por varias circunstancias y limitada en el tiempo, en cuanto que dicha facultad, debe ejercitarse dentro de los dos años siguientes al vencimiento del plazo para declarar y antes de que se les haya notificado requerimiento especial o pliego de cargos, en relación con la declaración tributaria que se corrige, y se liquide la correspondiente sanción por corrección.

Como excepción y de acuerdo con el Parágrafo 1o Ib. el contribuyente, retenedor o responsable podrá corregir válidamente sus declaraciones tributarias, aunque se encuentre vencido el término previsto en éste artículo, pero cuando se realice en el término de respuesta al pliego de cargos o al emplazamiento para corregir.

El término de los dos años para corregir previsto en la norma anterior, salvo las taxativas causas contenidas en el mismo artículo (artículos 709 y 713 del E.T) por las cuales hay excepción a su aplicación, es perentorio para el contribuyente.

Por tanto, sin perjuicio de lo dispuesto en los artículos 709 y 713, únicamente las declaraciones de corrección presentadas dentro del término de los dos años siguientes al vencimiento del plazo para declarar o dentro del término del respuesta al pliego de cargos o dentro del mes siguiente a la notificación del emplazamiento para corregir, pero sobre el supuesto de que el emplazamiento se haya notificado dentro de los años siguientes al vencimiento del plazo para declarar tal como lo prescribe el artículo 588 del E.T., son validas las correcciones a las declaraciones tributarias.

PROBLEMA JURIDICO

A raíz de la sentencia de la Honorable Corte Constitucional relativa a la sanciones por no informar o informar con errores (Sentencia C 160 del 27 de abril de 1998), cómo debe actuar la administración tributaria respecto de las sanciones en general que debe imponer y como respecto de las referentes al artículo 651 del Estatuto Tributario?

TESIS JURIDICA: DADO EL CARÁCTER EMINENTEMENTE OBJETIVA DE LA RESPONSABILIDAD EN MATERIA SANCIONATORIA PECUNIARIA IMPOSITIVA, ES CRITERIO QUE, CONFIGURADA LA CAUSAL PREVISTA EN LA LEY COMO GENERADORA DE LA MISMA, SU IMPOSICIÓN NO ATIENDE CIRCUNSTANCIAS EXIMENTES O ATENUANTES DE LA RESPONSABILIDAD. SIN EMBARGO TRATÁNDOSE DE SANCIONES POR NO INFORMAR O INFORMA INCORRECTAMENTE, HABRÁ DE ESTARSE A LO EXPRESADO EN LA SENTENCIA DE LA HONORABLE CORTE CONSTITUCIONAL. ASPECTO SOBRE EL CUAL COMPETE INSTRUIR A LA SUBDIRECCIÓN PARA EL CONTROL Y PENALIZACIÓN TRIBUTARIA.

INTERPRETACION JURIDICA

En efecto, ha sido criterio reiterado apoyado inclusive en la jurisprudencia y doctrina que en tiempo anterior a la sentencia mencionada prevalecía - doctrina contenida en diversos conceptos que constituyen la doctrina oficial -, que en materia sancionatoria pecuniaria impositiva, y dado el carácter eminentemente objetiva de la responsabilidad, una vez configurada la causal prevista en la ley como generadora de la misma, su imposición no atendía circunstancias eximentes o atenuantes de la responsabilidad.

No obstante, tratándose de la sanción por no informar o por informar incorrectamente o en forma extemporánea, a instancia de la demanda - parcial - de inconstitucionalidad impetrada en contra de la disposición que la prevé, como es el artículo 651 del Estatuto Tributario (Dcto. 624 de 1989) tal como fue modificado por los artículos 55 de la Ley 6 de 1992 y 132 de la Ley 223 de 1995, la Honorable Corte Constitucional en sentencia C 160/98 en el acápite III relativo a las conclusiones, expresó:

“De todo lo expuesto, se puede concluir lo siguiente:

Los principios del derecho penal no son aplicables en su totalidad a la potestad sancionadora de la Administración, específicamente, en materia tributaria. Sin embargo, la Administración debe observar el debido proceso antes de imponer las sanciones que la Ley ha previsto para las infracciones tributarias de carácter sustancial y formal, de manera tal, que le permitan al administrado defenderse en debida forma.

La información que está obligado a suministrar el contribuyente y otras personas y entidades, está prevista en los artículos correspondientes del Estatuto Tributario, y otras leyes, como la de lavado de activos (Ley 383 de 1997). Su suministro en el tiempo y la forma que señale la Administración de Impuestos, es una obligación accesoria a la principal de tributar, y no puede considerarse como una carga desproporcionada para quien resulte obligado a ella.

No todo error en la información suministrada puede dar lugar a las sanciones previstas en el artículo 651 del Estatuto Tributario. Por tanto, las sanciones que imponga la Administración por el incumplimiento de este deber, deben ser proporcionales al daño que se genere. Si no existió daño, no puede haber sanción.

La carga de la prueba, en general, la tiene la Administración pero si existió mala fe por parte del administrado al suministrar un dato erróneo, o una información que no correspondía a la solicitada, la carga de la prueba se traslada a éste, quien deberá demostrar que no existió mala fe, y que del error suministrado, no se generó para él un beneficio no establecido en la ley, o daño a un tercero. Por tanto la aplicación del principio de la buena fe, en los términos del artículo 83 del Constitución Política, no es de carácter absoluto en esta materia”.

Por las razones precedentes la Honorable Corte Constitucional declaró exequibles las expresiones “o cuyo contenido presente errores o no corresponda a lo solicitado” contenida en el inciso primero del artículo 651 del E.T. y “se suministró en forma errónea” contenida en el Literal a) del mismo artículo, pero bajo la condición de que el error haya producido daño y la sanción sea proporcional al mismo. Aspecto sobre el cual y como ya se indicó, corresponde instruir a la Subdirección Para el Control y Penalización Tributaria.

PROBLEMA JURIDICO

En las liquidaciones oficiales de aforo puede aplicarse el artículo 82 del Estatuto Tributario?

TESIS JURIDICA: <Ver Notas de Vigencia> EN LAS LIQUIDACIONES OFICIALES DE AFORO NO PUEDE APLICARSE EL ARTÍCULO 82 DEL ESTATUTO TRIBUTARIO.

INTERPRETACION JURIDICA

Prevé el artículo 715 del Estatuto Tributario que quienes incumplan con la obligación de presentar las declaraciones tributarias, estando obligados a ello serán emplazados por la Administración de Impuestos, previa comprobación de su obligación, para que lo hagan en el término perentorio de un mes, advirtjéndoseles de las consecuencias en el caso de persistir su omisión.

El contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante, que presente la declaración con posterioridad al emplazamiento, deberá liquidar y pagar la sanción de extemporaneidad, en los términos previstos en el artículo 642.

De persistirse en la omisión y agotado el procedimiento previsto en los artículos 643, 715 y 716 del E.T. - según lo señala el artículo 718 lb. - la Administración podrá, dentro de los cinco (5) años siguientes al vencimiento del plazo señalado para declarar, determinar mediante una liquidación de aforo, la obligación tributaria al contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante, que no haya declarado.

Liquidación que de acuerdo con el artículo 719 tendrá el mismo contenido de la liquidación de revisión.

Por su parte el artículo 82 del mismo Estatuto consagra:

Cuando existan indicios de que el costo informado por el contribuyente no es real o cuando no se conozca el costo de los activos enajenados ni sea posible su determinación mediante pruebas directas, tales como las declaraciones de renta del contribuyente o de terceros, la contabilidad o los comprobantes internos o externos, el funcionario que esté adelantando el proceso de fiscalización respectivo, puede fijar un costo acorde con los incurridos durante el año o periodo gravable por otras personas que hayan desarrollado la misma actividad del contribuyente, o hayan hecho operaciones similares de enajenación de activos, atendiendo los datos estadísticos producidos por la Dirección General de Impuestos Nacionales, por el Departamento Administrativo Nacional de Estadística, por el Banco de la República, por la Superintendencia de Industria y Comercio, por la Superintendencia de Sociedades u otras entidades cuyas estadísticas fueren aplicables.

Su aplicación y discusión se hará dentro del mismo proceso.

Si lo dispuesto en este artículo no resultare posible, se estimará el costo en el setenta y cinco por ciento (75%) del valor de la respectiva enajenación, sin perjuicio de las sanciones que se impongan por inexactitud o por no llevar debidamente libros de contabilidad.

Como se ha señalado en oportunidades anteriores por este Despacho, entre otras mediante el concepto No. 27801 del 27 de noviembre de 1988, el artículo 82 precedentemente transcrito, como puede establecerse de su tenor, constituye una prerrogativa para que la Administración Tributaria señale un costo diferente al informado por el contribuyente, cuando existan indicios acerca de que este no es real o cuando se desconozca y no sea posible su determinación. Solo en tales eventos, se permite efectuar una estimación del costo por parte del funcionario con base en datos estadísticos del sector o actividad económica del contribuyente.

Como se observa, esta es una facultad especial que solo procede cuando se den los supuestos indicados en la norma.

El adelantar el procedimiento de aforo y practicar la liquidación no implica que se esté necesariamente en los supuestos del artículo 82 del E.T. antes mencionados.

En el concepto No. 9507/89, aquí en resumen, se indicó:

1. En la liquidación de aforo la base para la aplicación de la tarifa debe ser la renta líquida gravable depurada de acuerdo al procedimiento indicado en las normas fiscales, pero tomando en cuenta los costos y deducciones efectivamente realizados y debidamente comprobados.

2. El incumplimiento de la obligación de declarar, le acarrea la sanción correspondiente a esta omisión; pero no da lugar al rechazo de costos y deducciones suficientemente probados, en el evento de que se haya practicado inspección contable.

3. La disposición del artículo 31 del Dcto. 2053/74 (hoy art. 82 del E.T.) esta autorizando la determinación de los costos presuntos cuando no existan medios para determinarlos o cuando existan indicios de que el costo informado por el contribuyente no es real.

Por consiguiente, no es procedente calcular Costos presuntos, sino aceptar dentro de su oportunidad legal, los debidamente probados.

Cabe observar, que la determinación de tributos y la imposición de sanciones deben fundarse en los hechos que aparezcan demostrados en el respectivo expediente, por los medios de prueba señalados en las leyes tributarias o en el Código de Procedimiento Civil en cuanto éstos sean compatibles con aquellos.

PROBLEMA JURIDICO

Respecto de las compras de bienes y servicios incluidos en una misma factura, puede generalizarse y en consecuencia aplicarse una misma tarifa de retención en la fuente a título del impuesto de renta de acuerdo con el artículo 9o del Dcto. 535 de 1987?

TESIS JURIDICA: CUANDO EN UNA MISMA FACTURA SE INCLUYAN ADQUISICIONES DE BIENES Y SERVICIOS QUE DE ACUERDO CON LAS DISPOSICIONES FISCALES ESTÉN SOMETIDAS A DIVERSAS TARIFAS DE RETENCIÓN EN LA FUENTE ATÍTULO DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA, DEBERÁN APLICARSE LAS TARIFAS EN FORMA INDEPENDIENTE TENIENDO EN CUENTA EL CONCEPTO DEL PAGO O ABONO EN CUENTA DE ACUERDO A LA LEY, SALVO AQUELLOS CASOS PARA LOS CUALES EL REGLAMENTO PREVÉ DE MANERA TAXATIVA UNA SOLA TARIFA DE RETENCIÓN.

INTERPRETACION JURIDICA

El artículo 365 del Estatuto Tributario prescribe, que el Gobierno Nacional podrá establecer retenciones en la fuente con el fin de facilitar, acelerar y asegurar el recaudo del impuesto sobre la renta y sus complementarios, y determinará los porcentajes tomando en cuenta la cuantía de los pagos o abonos y las tarifas del impuesto vigentes, así como los cambios legislativos que tengan incidencia en dichas tarifas, las cuales serán tenidas como buena cuenta o anticipo.

Es así como en las disposiciones subsiguientes al artículo citado, contenidas en el Título III que comprende los Capítulos del I al IX del E.T. y sus normas reglamentarias se establecieron en forma independiente los conceptos, bases y tarifas de retención en la fuente a título del impuesto en comento de manera independiente, lo que en principio implica que no es posible que, por el simple hecho de que en una factura se hagan constar varias transacciones tales como ventas y prestación de servicios que de acuerdo a las disposiciones fiscales tienen diferentes tarifas de retención en la fuente, se unifique la tarifa y se someta a una sola el total del pago o abono en cuenta; obrar así, en síntesis implica variar el concepto de la retención, lo que jurídicamente no es posible.

Lo anterior debe entenderse lógicamente Sin perjuicio de la aplicación de aquellas disposiciones que de manera taxativa prevén tratamientos exceptivos a los generales en materia de retención en la fuente, como es el previsto por el artículo 9o del Dcto. Reglamentario 535 de 1.987 que somete a la tarifa prevista para el concepto de otros ingresos tributarios (hoy 3%), los pagos o abonos en cuenta por concepto de compras que involucren gastos de financiación, acarreos y seguros de los bienes adquiridos. Así mismo habrá de hacerse la distinción en aquellos casos tales como, cuando se trata de bienes elaborados por encargo, debiéndose establecer si es con suministro o sin suministro de la materia prima por parte del artífice, a efecto de determinar si el concepto de pago es compras o prestación de servicios. O cuando se trate de reparaciones con incorporación de repuestos etc. sobre los cuales existen diversos pronunciamientos doctrinarios.

PROBLEMA JURIDICO

Pueden entenderse como no presentadas aquellas declaraciones en las cuales el contribuyente informa equivocadamente el código del municipio en el cual se encuentra su real domicilio fiscal?

TESIS JURÍDICA: NO PUEDEN TENERSE COMO INDEBIDAMENTE PRESENTADAS AQUELLAS DECLARACIONES TRIBUTARIAS EN LAS CUALES SE INFORMA EQUIVOCADAMENTE EL CÓDIGO DEL MUNICIPIO EN EL CUAL SE TIENE EL DOMICILIO FISCAL.

INTERPRETACION JURÍDICA

Consagra el artículo 580 del Estatuto Tributario:

No se entenderá cumplido el deber de presentar la declaración tributaria, en los siguientes casos:

a) Cuando la declaración no se presente en los lugares señalados para tal efecto.

b) Cuando no se suministre la identificación del declarante, o se haga en forma equivocada.

c) Cuando no contenga los factores necesarios para identificar las bases gravables.

d) Cuando no se presente firmada por quien debe cumplir el deber formal de declarar, o cuando se omita la firma del contador público o revisor fiscal existiendo la obligación legal.

Y de acuerdo con el Artículo 651-1 lb. tendrá los mismos efectos, cuando el contribuyente en las declaraciones tributarias no informe la dirección, o la informe incorrectamente.

Como se observa, las causales previstas en el artículo 580 para tener como no presentadas las declaraciones son taxativas, por lo que no se puede en aplicación de una interpretación extensiva, - máxime por corresponder a una disposición con consecuencias punitivas -, darle los mismos efectos en el evento de errada información del código del municipio, como si estuviera incursa en alguna de las causales del Art. 580, siempre y cuando se haya presentado en el lugar que jurídicamente corresponda presentarla y la declaración cumpla con los demás requisitos de ley para tenerla como debidamente presentada.

Se revoca en consecuencia el concepto No. 18757 del 24 de marzo de 1998

PROBLEMA JURIDICO

Las sociedades disueltas y en estado de liquidación deben calcular proporcionalmente la renta presuntiva cuando la liquidación culmina en los últimos meses del año?

TESIS JURIDICA: LAS SOCIEDADES DISUELTAS Y EN ESTADO DE LIQUIDACIÓN, POR

EXPRESA DISPOSICIÓN LEGAL, NO SE ENCUENTRA OBLIGADAS A CALCULAR LA RENTA LÍQUIDA GRAVABLE POR EL SISTEMA DE RENTA PRESUNTIVA.

INTERPRETACION JURIDICA

El artículo 191 del Estatuto Tributario en su inciso primero consagra expresamente los contribuyentes y entidades que se encuentran excluidas de la renta presuntiva, en los siguientes términos:

De la presunción establecida en el artículo 188 se excluyen el Instituto de Mercadeo Agropecuario, IDEMA, y las entidades del Régimen Especial de que trata el artículo 19. Tampoco están sujetas a la renta presuntiva las empresas prestadoras de servicios públicos domiciliarios, ni los fondos de inversión, de valores, comunes, de pensiones o de cesantías contemplados en los artículos 23-1 y 23-2 de este Estatuto. Tampoco están sometidas a renta presuntiva las sociedades en concordado o en proceso de liquidación, ni las empresas dedicadas al transporte masivo de pasajeros por el sistema de tren metropolitano.

De la disposición precedente fluye con claridad, que las sociedades en proceso de liquidación no están obligadas a determinar la renta liquida por el sistema de renta presuntiva.

PROBLEMA JURIDICO

Decretada la inspección tributaria y no realizada ésta por causas no imputables a la Administración, puede entenderse que se ha suspendido legalmente el término para notificar el requerimiento especial?

TESIS JURIDICA: EL EFECTO JURÍDICO DE LA SUSPENSIÓN DEL TÉRMINO PARA NOTIFICAR EL REQUERIMIENTO ESPECIAL SE SURTE SOBRE EL SUPUESTO DE LA PRÁCTICA DE LA INSPECCIÓN TRIBUTARIA QUE COMO MEDIO DE PRUEBA SE HAYA ORDENADO.

INTERPRETACION JURIDICA

Con relación a la inquietud planteada, el Despacho se permite aclarar lo siguiente:

Corresponde inicialmente manifestar, que si bien ambas son medios de prueba, una cosa es la inspección contable regulada en el artículo 782 del Estatuto Tributario y otra la inspección tributaria prevista en el artículo 779 lb.

La inspección contable en la forma allí regulada, dice única y exclusiva relación con la contabilidad del contribuyente como con la de terceros legalmente obligados a llevarla, para verificar la exactitud de las declaraciones, para establecer la existencia de hechos gravados o no, y para verificar el cumplimiento de obligaciones formales.

La inspección tributaria, a más de otros medios de prueba, puede comprender a inspección contable y tiene el efecto jurídico de la suspensión de términos legales.

En efecto, según lo prevé el artículo 779 del Estatuto citado, la Administración podrá ordenar la práctica de inspección tributaria, para verificar la exactitud de las declaraciones, para establecer la existencia de hechos gravables declarados o no, y para verificar el cumplimiento de las obligaciones formales.

Se entiende por inspección tributaria, un medio de prueba en virtud del cual se realiza la constatación directa de los hechos que interesan a un proceso adelantado por la Administración Tributaria, para verificar su existencia, características y demás circunstancias de tiempo, modo y lugar, en la cual pueden decretarse todos los medios de prueba autorizados por la legislación tributaria y otros ordenamientos legales, previa observancia de las ritualidades que les sean propias.

La inspección tributaria se decretará mediante auto que se notificará por correo o personalmente, debiéndose indicar en él los hechos materia de la prueba y los funcionarios comisionados para practicarla.

La inspección tributaria se iniciará una vez notificado el auto que la ordene. DE ella se levantará un acta que contenga todos los hechos, pruebas y fundamentos en que se sustenta y la fecha de cierre de investigación debiendo ser suscrita por los funcionarios que la adelantaron.

Cuando de la práctica de la inspección tributaria se derive una actuación administrativa, el acta respectiva constituirá parte de la misma.

A su vez, el artículo 706 lb. prevé que el término previsto en el artículo 705 para notificar el requerimiento especial se suspenderá:

 “Cuando se practique inspección tributaria de oficio, por el término de tres meses contados a partir de la notificación del auto que la decrete.

Cuando se practique inspección tributaria a solicitud del contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante, mientras dure la inspección.

También se suspenderá el término para la notificación del requerimiento especial –señala la norma-, durante el mes siguiente a la notificación del emplazamiento para corregir”.

El artículo 710 establece igual incidencia dilatoria por efecto de la práctica de la inspección tributaria, en el término que se dispone para notificar la Liquidación de revisión; y el artículo 733 prescribe el mismo efecto respecto del término de que se dispone para fallar los recursos. Suspensiones respecto de las inspecciones tributarias que eventualmente sean practicadas en cada instancia.

Del tenor literal de las prescripciones de los artículos 706, 710 y 733 se establece sin dificultad, que es la práctica de la inspección tributaria la que como efecto jurídico tiene la suspensión de los términos legales de que dispone la Administración Tributaria para notificar la liquidación de revisión y para fallar los recursos previstos en el procedimiento administrativo de determinación oficial y discusión de los impuestos y retenciones. Siendo así, por el simple hecho de decretarla sin que se practique, lógico es entender que, no surte efecto jurídico dilatorio que las normas antes transcritas contemplan.

Debe sí tenerse claro, que una vez se haya ordenado la inspección tributaria y establecidas plenamente en el auto que la decreta las pruebas a practicar, si dentro de éstas está la inspección contable al contribuyente que no es posible localizar con los datos consignados en el RUT de que dispone la Administración lo que imposibilita su práctica, de las actividades encaminadas a su localización y de la verificación de domicilio fiscal deberá dejarse constancia en el acta que de la inspección tributaria debe levantarse.

PROBLEMA JURIDICO

¿Pueden ser devueltos los saldos a favor determinados en las declaraciones tributarias de sociedades en estado de liquidación forzosa para que, como activos patrimoniales pasen a formar parte del patrimonio a liquidar observando el orden de prelación de créditos, cuando la sociedad tiene a la vez deudas insolutas por otros periodos e impuestos?

TESIS JURIDICA: EN TODOS LOS CASOS LA DEVOLUCIÓN DE SALDOS A FAVOR PROCEDERÁ ÚNICAMENTE PREVIA COMPENSACIÓN CON LAS DEUDAS DE PLAZO VENCIDO QUE TENGA EL CONTRIBUYENTE.

INTERPRETACION JURIDICA

Como lo ha expresado este Despacho en oportunidades anteriores, entre otros, mediante el concepto No. 36025 del 30 de diciembre de 1997 al analizar y conceptuar sobre el punto objeto de la consulta, de acuerdo con el artículo 10 del Código Civil subrogado por el artículo 5o de la Ley 57 de 1887, en el numeral 1o se prevé que la disposición relativa a un asunto especial prefiere a la que tenga carácter general. Y establecido como está en el Estatuto Tributario en forma especialmente regulada la devolución de impuestos, cuando de éstas se trate prevalecen sus disposiciones respecto de las contenidas en otros ordenamientos legales, lógicamente sin perjuicio de la norma que consagra la prelación de créditos, sobre el supuesto que se tenga la titularidad de los activos patrimoniales sobre los cuales haya de aplicarse la prelación.

En efecto, respecto de los saldos a favor determinados en las declaraciones tributarias el Estatuto Tributario en su artículo 861 establece:

“En todos los casos, la devolución de saldos a favor se efectuará una vez compensadas las deudas y obligaciones de plazo vencido del contribuyente o responsable. En el mismo acto que ordene la devolución, se compensarán las deudas y obligaciones a cargo del contribuyente o responsable”.

Siendo así y previsto como está en el artículo 815 ibídem la compensación como una forma de extinción de las obligaciones a las que se refiere el Capítulo II del Título VII del Libro Quinto del Estatuto Tributario, resulta imperativo y en consecuencia constituye presupuesto esencial de acuerdo al precepto del artículo 861 transcrito, que para disponer de los saldos a favor de los contribuyentes, retenedores y responsables determinados en las declaraciones tributarias o por el pago de lo no debido o en exceso, que los mismos se hallen reconocidos y ordenados en devolución mediante providencia emanada de la División de Devoluciones o de la dependencia que haga sus veces en la Administración de Impuestos correspondiente, con cumplimiento de las formas propias del procedimiento gubernativo prescrito en el Estatuto Tributario para las devoluciones, previa petición dentro del término legal a cuya observancia está condicionada su viabilidad, y una vez se hayan compensado las deudas pendientes.

Conviene sí precisar, que aunque exista providencia que ordene la devolución de los saldos a favor, conforme lo señala el inciso 1o del artículo 670 del Estatuto Tributario, las devoluciones o compensaciones efectuadas de acuerdo con las declaraciones del impuesto sobre la renta y complementarios y sobre las ventas, presentadas por los contribuyentes o responsables, no constituyen un reconocimiento definitivo a su favor.

De todo lo precedente puede establecerse, que solamente cuando, previas las compensaciones, se haya reconocido y ordenado en devolución el saldo a favor, podrá disponerse del mismo.

No resulta legítimo tomar como activo patrimonial un saldo contingente.

PROBLEMA JURIDICO

Los intereses moratorios que los proveedores de bienes y servicios cobran a sus clientes por no pagar las cuentas oportunamente, son susceptibles de tratarse como deducción en el impuesto sobre la renta?

TESIS JURÍDICA: SÍ SON DEDUCIBLES DE LA RENTA BRUTA DEL CONTRIBUYENTE LOS INTERESES PAGADOS A SUS PROVEEDORES COMO CONTRAPRESTACIÓN POR LA FINANCIACIÓN TANTO ORDINARIA COMO POR LA EXTRAORDINARIA O MORATORIA OTORGADA EN EL SUMINISTRO DE BIENES Y SERVICIOS, SIEMPRE Y CUANDO RESPECTO DEL GASTO FINANCIERO SE CUMPLAN LOS REQUISITOS GENERALES DE DEDUCIBILIDAD Y EL MONTO TOTAL NO SUPERE EL LÍMITE MÁXIMO

PREVISTO EN LA LEY.

INTERPRETACION JURIDICA:

Antes de la modificación que mediante el artículo 3 de la Ley 488 de 1998 le introdujo al artículo 117 del Estatuto Tributario, este Despacho mediante Concepto No. 70322 de 1998 expresó:

“1. En sentido general los intereses consisten en frutos o rendimientos calculados en dinero, generados por un capital o deuda pecuniaria.

Los intereses son remuneratorios cuando la obligación de pagarlos se origina como retribución por el préstamo de una suma de dinero, o por la financiación ordinaria del pago por la venta o el suministro de bienes o servicios.

Pero además, en la legislación y práctica mercantil existen igualmente otros intereses relativos a la financiación: los extraordinarios o moratorios, como son aquellos generados y pagados como consecuencia del cumplimiento no oportuno de una obligación de la misma naturaleza de las precedentemente mencionadas dentro del plazo convenido; pero en sí, no constituyen una sanción sino una forma usual de refinanciación en la práctica mercantil.

2. Las deducciones son gastos, expensas o egresos en los que incurre el contribuyente dentro de su actividad productora de renta, en forma general o global, los cuales se restan de la renta bruta para determinar la renta líquida.

Entre los requisitos que debe cumplir un gasto para que sea deducible fiscalmente cabe destacar, aquel que se refiere a la relación de causalidad con la actividad productora de renta, el de proporcionalidad con el beneficio económico obtenido y el de necesidad para la producción de las rentas del contribuyente, además que deben corresponder a aquellos que sean acostumbrados comercialmente dentro de una actividad económica.

Ahora bien, la legislación tributaria vigente para efectos del impuesto de renta señala que son deducibles de la renta bruta del contribuyente los intereses que se paguen a las entidades sometidas a la vigilancia de la Superintendencia bancaria, y los pagados o causados a favor de otras personas o entidades, siempre y cuando cumplan con los requisitos para su procedencia legal. Dispone así el artículo 117 del Estatuto Tributario:

“Los intereses que se paguen a entidades sometidas a la vigilancia de la Superintendencia Bancaria son deducibles en su totalidad, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo siguiente, siempre que estén certificados por la entidad beneficiaria del pago.

Los intereses que se paguen a otras personas o entidades, únicamente son deducibles en la parte que no exceda de la tasa más alta que se haya autorizado cobrar a los establecimientos bancarios durante el respectivo año o periodo gravable, la cual será certificada anualmente por el Superintendente Bancario por vía general”.

El Decreto 1354 de 1998 en su artículo 1o respecto de los gastos financieros precisa:

Los intereses causados contablemente, pero aún no pagados o abonados en cuenta en cabeza del beneficiario por no ser exigibles contractualmente, serán deducibles de la renta bruta del contribuyente sin necesidad de efectuar la retención en la fuente, siempre y cuando cumplan con los demás requisitos exigidos para su deducibilidad. La retención en la fuente se efectuará al momento del respectivo pago o abono en cuenta.

Lo dispuesto en este artículo se entenderá sin perjuicio de la no deducibilidad del componente inflacionario de los intereses de que trata el artículo 29 de la Ley 75 de 1986”.

Por otra parte y en lo que se refiere a la base del cálculo del impuesto sobre las ventas que deben establecer los proveedores de bienes responsables del impuesto sobre las ventas para la determinación del impuesto, el mismo Estatuto citado en su artículo 447 prescribe, que en la venta y prestación de servicios, la base gravable será el valor total de la operación, sea que ésta se realice de contado o a crédito, incluyendo entre otros los gastos directos de financiación ordinaria, extraordinaria, o moratoria, accesorios, acarreos, instalaciones, seguros, comisiones, garantías y demás erogaciones complementarias, aunque se facturen y convengan por separado y aunque, considerados independientemente, no se encuentren sometidos a imposición.

No obstante, de manera taxativa el mismo artículo en su Parágrafo dispone que sin perjuicio de la causación del impuesto sobre las ventas, cuando los responsables del impuesto sobre las ventas financien a sus adquirentes o usuarios el pago del impuesto generado por la venta o prestación del servicio, los intereses por la financiación del impuesto no forma parte de la base gravable.

Del análisis concatenado de las disposiciones precedentes puede establecerse que, si para efectos del impuesto sobre las ventas la legislación exige a quien venda bienes y preste servicios gravados que la base del cálculo del impuesto esté integrada por la financiación ordinaria, extraordinaria o moratoria -cuando exista-, al constituirse la financiación extraordinaria o moratoria en elemento que conforma la base sometida a imposición, no resulta coherente señalar la improcedencia fiscal de la deducción fiscal en cabeza de quien efectúa los pagos por concepto de la financiación extraordinaria o moratoria, cuando en desarrollo de la actividad productora de renta se han realizado, siempre y cuando respecto de éstos se verifiquen los requisitos a cuya observancia están condicionados y no excedan, en conjunto, el límite máximo previsto en el artículo 117 del E.T. transcrito.

Precisa manifestar que, excepto la financiación ordinaria, extraordinaria o moratoria en las adquisiciones de bienes y servicios que tenga relación de causalidad con la actividad productora de renta de que se trate, las demás sanciones pecuniarias de orden administrativo o comercial por infracción a las disposiciones o a los contratos, no dan lugar a deducción fiscal.

Así mismo y con fundamento en las prescripciones del Parágrafo del artículo 447 del Estatuto Tributario debe manifestarse, que al no ser posible tratar como deducible del impuesto de renta el impuesto sobre las ventas pagado en la adquisición de bienes y servicios destinados a operaciones gravadas, los intereses pagados por la financiación del impuesto sobre las ventas a los adquirentes de los bienes y servicios, tampoco dan derecho a deducción fiscal en el impuesto sobre la renta.

Con base en las premisas expuestas podemos afirmar que son deducibles de la renta bruta del contribuyente los intereses pagados a sus proveedores como contraprestación por la financiación otorgada en el suministro de bienes y servicios, siempre y cuando este gasto financiero se haya realizado en el respectivo periodo gravable, no exceda los límites legales, tenga relación de causalidad con a actividad productora de renta, sea necesario para la obtención de los ingresos y proporcionado con la actividad económica del contribuyente.

Por el contrario, no son deducibles de la renta bruta del contribuyente las sanciones que se generen, ya sea por infracciones a la ley o las previstas en obligaciones contractuales diferentes a la financiación ordinaria y extraordinaria de las obligaciones contratadas, en cuanto no se configurarían los presupuestos de causalidad con la actividad productora de renta, ni relación de necesidad con la obtención de los ingresos del contribuyente.

Debe sí reiterarse, como lo ha expresado este Despacho en oportunidades anteriores, que lo que no pueden los contribuyentes es, con base en la costumbre mercantil alegar, que las consecuencias económicas (egresos) generadas por el incumplimiento de obligaciones legales distintas a sus obligaciones privadas contraídas con sus proveedores y por razón de sus adquisiciones, constituyen un gasto en el que tiene que incurrir para poder desarrollar normalmente su actividad económica y obtener utilidades. De aceptar lo anterior implicaría ir en contra del principio legal según el cual, la costumbre contra -legem (responsabilidad por el incumplimiento de obligaciones) no puede ser fuente de derecho. Art. 3o C.Co).

Por último conviene dejar en claro que, como un tratamiento exceptivo al general, la ley tributaria autoriza la deducción de los intereses pagados sobre préstamos para adquisición de vivienda del contribuyente, sin que sea exigible el requisito de la relación de causalidad con la actividad productora de renta (art. 119 E.T)”.

Como se anotó, la postura doctrinaria antes mencionada fue expuesta ya en el concepto No. 70322 de 1998, mediante el cual se modificaron los conceptos que sobre el punto eran contrarios.

Sin embargo, el actual artículo 117 del E.T. y por las modificaciones que mediante el artículo 6o la Ley 488/98 mediante el artículo 3o se le introdujo, taxativamente expresa:

“Artículo 117. Deducción de Intereses. Los intereses que se causen a entidades sometidas a vigilancia de la Superintendencia Bancaria son deducibles en su totalidad, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo siguiente.

Los intereses que se causen a otras personas o entidades, únicamente son deducibles en la parte que no exceda la tasa mas alta que se haya autorizado cobrar a los establecimientos bancarios, durante el respectivo periodo o año gravable, la cual será certificada anualmente por la Superintendencia Bancaria, por vía general”.

Así mismo y de acuerdo con el artículo 38 del Ley 488/98 que adiciona el artículo 11 del E.T., “Los gastos de financiación ordinaria, extraordinario o moratorio distintos de los intereses corrientes y moratorios pagados por impuestos, tasa o contribuciones fiscales o parafiscales, serán deducibles de la renta si tienen relación de causalidad con la actividad productora de renta, y distintos de la contribución establecida en los decretos establecida en los Decretos Legislativo de la Emergencia Económica de 1998.

AUC