CONCEPTO GENERAL 2 DE 2003 DEL GRAVAMEN A LOS MOVIMIENTOS FINANCIEROS

(julio 8)

Diario Oficial No. 45.245, de 11 de julio de 2003

DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - DIAN -

De conformidad con la competencia establecida en el artículo 11 del Decreto 1265 de 1999, de interpretar y mantener la unidad doctrinal en materia de normas tributarias de carácter nacional, este despacho expide el Concepto General del Gravamen a los Movimientos Financieros.

La Ley 633 de 2000 adicionó al Estatuto Tributario el Libro Sexto, referente al impuesto sobre el Gravamen a los Movimientos Financieros, el cual rige desde el primero (1o de enero de 2001), y contempla todos los elementos del tributo como son: Hecho generador, tarifa, causación, base gravable, sujetos pasivos, agentes de retención, exenciones del tributo y otros aspectos generales. La Ley 788 de 2002 incluye nuevos hechos generadores y modifica algunas disposiciones referentes a este gravamen. El Decreto 449 de 2003 reglamentario de la mencionada ley se expidió el 27 de febrero de 2003 y de acuerdo con el artículo 16 rige a partir de la fecha de su publicación (Diario Oficial 45112 del 28 de febrero de 2003).

La norma que lo creó ha sido revisada por la honorable Corte Constitucional mediante las sentencias:

- C-992 del 19 de septiembre de 2001.

- C-1107 de octubre de 2001.

- C-1295 de diciembre de 2001.

- C-828 de agosto de 2002.

- C-734 de septiembre de 2002.

La Ley 788 de 2002 adiciona nuevos hechos generadores como son el traslado o cesión a cualquier título de los recursos o derechos sobre carteras colectivas entre diferentes copropietarios así como los retiros de estos derechos por parte de los beneficiarios aun cuando no estén vinculados a un movimiento de una cuenta corriente, de ahorros o de depósito; la disposición de recursos a través de los denominados contratos o convenios de recaudo que suscriban las entidades financieras con sus clientes; los débitos que se efectúen a cuentas contables o de otro género diferentes a las corrientes, de ahorros o de depósito para la realización de cualquier pago o transferencia a un tercero.

El impuesto sobre los movimientos financieros es un impuesto del orden nacional, por cuanto su ámbito de aplicación es todo el territorio nacional y el titular de la deuda tributaria es la Nación; se trata de un impuesto indirecto, porque entre el sujeto pasivo que es quien asume la carga económica y el sujeto activo que es la Nación, media un intermediario que es el responsable del pago efectivo del tributo.

TITULO I.

HECHO GENERADOR.

Descriptor: Hecho Generador.

Disposición de Recursos.

Por hecho generador se entiende el presupuesto de hecho expresamente definido en la ley, cuya realización origina el nacimiento de la obligación tributaria.

De acuerdo con el artículo 871 del Estatuto Tributario el hecho generador está constituido por:

- La realización de transacciones financieras mediante las cuales se disponga de recursos depositados en:

- Cuentas corrientes.

- Cuentas de ahorro.

- Las transacciones en moneda nacional o extranjera en Cuentas de Depósito en el Banco       de la República, salvo las exceptuadas por el artículo 879 del Estatuto Tributario.

Descriptores: Hecho Generador.

Disposición de Recursos Financieros a través de efectivo.

En primer lugar es preciso tener en cuenta que el hecho generador del Gravamen a los Movimientos Financieros está referido por el artículo 871 del Estatuto Tributario, de manera general a la disposición de recursos depositados en cuentas corrientes o de ahorros, así como en cuentas de depósito en el Banco de la República y los giros de cheques de gerencia, incluyendo toda operación de retiro en efectivo, mediante cheque, con talonario, con tarjeta débito, a través de cajero electrónico, mediante puntos de pago, notas débito o mediante cualquier otra modalidad que implique la disposición de recursos de cuentas de depósito, cuentas corrientes o de ahorros.

Por su parte los retiros en efectivo por cajero electrónico están sometidos al tributo y por ende, si por utilizar ese medio el banco le cobra comisión al usuario y para ese efecto debita la cuenta corriente o de ahorros, el establecimiento de crédito debe retener el impuesto correspondiente.

En cuanto al Gravamen a los Movimientos Financieros por la operación de reconocimiento de los intereses, este impuesto se causa en cabeza de quien realiza el pago o abono al beneficiario.

Descriptores: Hecho Generador.

Cheques y cheques de gerencia.

Es hecho generador del Gravamen a los Movimientos Financieros referido por el artículo 871 del Estatuto Tributario, la disposición de recursos depositados en cuentas corrientes o de ahorros, así como en cuentas de depósito en el Banco de la República y los giros de cheques de gerencia, incluyendo toda operación de retiro en efectivo, mediante cheque, con talonario, con tarjeta débito, a través de cajero electrónico, mediante puntos de pago, notas débito o mediante cualquier otra modalidad que implique la disposición de recursos de cuentas de depósito, cuentas corrientes o de ahorros.

La expedición de cheques como tal no está gravada con el GMF; no obstante, la expedición de cheques de gerencia constituye hecho generador independiente, salvo cuando se expidan con cargo a recursos de la cuenta corriente o de ahorros del ordenante, siempre y cuando la cuenta corriente o de ahorros sea de la misma entidad de crédito que expide el cheque de gerencia, conforme a lo previsto en el numeral 13 del artículo 879 ibidem.

Constituye una sola operación el retiro del cheque y el pago del mismo en las entidades vigiladas por las Superintendencia de economía solidaria en las cuentas de ahorro de sus clientes.

En el caso de cheques girados con cargo a los recursos de una cuenta de ahorro perteneciente a un cliente, por un establecimiento de crédito no bancario o por un establecimiento bancario especializado en cartera hipotecaria que no utilice el mecanismo de captación de recursos mediante la cuenta corriente, se considerará que constituyen una sola operación el retiro en virtud del cual se expide el cheque y el pago del mismo.

Descriptores: Hecho Generador.

Recursos o derechos sobre carteras colectivas.

El tra slado o cesión a cualquier título de los recursos o derechos sobre carteras colectivas entre diferentes copropietarios, así como el retiro de estos derechos por parte del beneficiario o fideicomitente, aun cuando dichos traslados o retiros no estén vinculados directamente a un movimiento de una cuenta corriente, de ahorros o de depósito, genera el GMF, caso en el cual el agente retenedor es la entidad administradora de la cartera colectiva. Cuando estén vinculados a dichas cuentas, la operación se considera como un solo hecho generador, de conformidad con lo dispuesto en el inciso 1o del artículo 3o del Decreto 449 de 2003.

Descriptores: Hecho Generador.

Contratos o convenios de recaudo.

El inciso 4 del artículo 871 del Estatuto Tributario señala como hecho generador del Gravamen a los Movimientos Financieros la disposición de recursos a través de los denominados contratos o convenios de recaudo o similares que suscriban las entidades financieras con sus clientes, en los cuales no exista disposición de recursos de una cuenta corriente, de ahorros o de depósito.

Cuando una persona celebre un convenio o contrato de recaudo con una entidad cooperativa y esta efectúe el traslado de recursos a una cuenta de ahorros o corriente abierta en una entidad diferente a nombre de la persona con la cual celebró el convenio, se genera el Gravamen a los Movimientos Financieros por el traslado, por cuanto se da el hecho generador señalado en la norma tributaria al trasladar los recursos.

También se causa el gravamen cuando el titular de la cuenta disponga de los recursos de la cuenta corriente o de ahorros abierta en la entidad de crédito, por cuanto se da un hecho generador diferente, con agentes retenedores distintos, esto es, la entidad cooperativa efectúa el traslado y la entidad de crédito dispone de los recursos de la respectiva cuenta.

Descriptores: Hecho Generador.

Movimientos contables.

Los débitos que se efectúen a cuentas contables y de otro género, diferentes de las corrientes, de ahorros o de depósito, para la realización de cualquier pago o transferencia a un tercero.

El Decreto 449 de 2003 en el artículo 3o inciso primero establece que los débitos que se efectúen a cuentas contables y de otro género para la realización de cualquier pago o transferencia a un tercero por parte de los agentes retenedores del impuesto, causan el Gravamen a los Movimientos Financieros, salvo cuando el movimiento contable se origine en la disposición de recursos de cuentas corrientes, de ahorros o de depósito, caso en el cual se considerará una sola operación.

De esta manera cuando el agente retenedor realice un movimiento contable que implique un pago propio, de un asociado, o cuando afecte la cuenta del asociado o cliente para cancelar créditos que efectúa la misma entidad o la transferencia a un tercero, se genera el tributo y debe ser retenido por parte de la entidad vigilada por la Superintendencia Bancaria, de Valores o de la Economía Solidaria que efectúa el movimiento contable. En consecuencia los movimientos contables que impliquen pago, entendiendo como pago la forma de extinguir las obligaciones como son la novación, la transacción, la compensación, etc., genera el Gravamen a los Movimientos Financieros.

El movimiento contable que origine la disposición de recursos de una cuenta corriente o de ahorros se considera una sola operación y el gravamen se retiene por la entidad financiera en donde se encuentre la respectiva cuenta.

Los intereses que se abonen a las cuentas de ahorro generan el Gravamen a los Movimientos Financieros en cabeza de la entidad que los reconoce, ya sea por el movimiento contable o la disposición de recursos de cuenta corriente o de ahorros según el caso y el pago de la retención en la fuente por concepto de los rendimientos financieros (intereses), causa igualmente el impuesto, a nombre del titular de la cuenta respectiva.

El giro de cheques con cargo a recursos de clientes por parte de las entidades vigiladas por la Superintendencia de la Economía Solidaria el artículo 4o del Decreto 449 de 2003 se considera que constituye una sola operación el retiro en virtud del cual se expide el cheque y el pago del mismo. En este caso el agente retenedor será la entidad financiera donde se encuentre la cuenta corriente. Situación diferente se presenta cuando la entidad vigilada por la Superintendencia de la Economía Solidaria efectúe la entrega de los recursos directamente al ahorrador, caso en el cual actúa como agente retenedor por la disposición de los recursos.

Debe entenderse por "traslado o retiros no vinculados a movimientos de cuenta corriente, de ahorros o depósito", los movimientos contables que impliquen cualquier pago o transferencia a un tercero sin afectar las mencionadas cuentas. El movimiento contable que constituye hecho generador del impuesto es el que origina el pago o transferencia de valores a un tercero, así la disposición se haga contablemente, en efectivo o mediante el reconocimiento en virtud del cual se transfieran bienes a terceros.

Debe tenerse en cuenta que constituye hecho generador, el movimiento contable que implique pago o transferencia a una persona diferente a la que efectúa dicho movimiento, en este sentido se entiende por este despacho el término "tercero". Por ende los pagos o transferencias que por movimientos contables o abonos en cuenta efectúe un retenedor a un cliente, un proveedor, los pagos de nómina, entre otros, o gastos propios, son hechos generadores del impuesto, independientemente que la disposición se efectúe en moneda nacional o en divisas, o del destino del pago o abono, salvo que el movimiento contable o la disposición de los recursos se encuentre exenta de manera expresa.

Cuando se trate de contratos de reaseguro y coaseguro y para efecto de responder por la cobertura del riesgo en caso de siniestro se efectúen compensaciones y de las mismas resulte un saldo final o neto que sea girado o transferido con cargo a una cuenta corriente o de ahorros, se considera una sola operación el débito contable por medio del cual se efectúa la compensación y la disposición de recursos del saldo neto que se gira o transfiere a través de la cuenta corriente o de ahorro. En este caso el agente retenedor será la entidad financiera en donde se encuentre la respectiva cuenta.

Descriptores: Hecho Generador.

Transacciones financieras.

Se entiende por transacción financiera toda disposición de recursos provenientes de cuentas corrientes, de ahorro o de depósito que implique entre otros:

- Retiro en efectivo.

- Mediante cheque.

- Con talonario.

- Con tarjeta débito.

- A través de cajero electrónico.

- Mediante puntos de pago.

- Notas débito.

- Cualquier otra modalidad que implique disposición de recursos de cuentas de depósito, corrientes o de ahorros en cualquier tipo de denominación.

- Movimientos contables en los cuales se configure el pago de obligaciones o el traslado de bienes, recursos o derechos a cualquier título, incluidos los realizados sobre carteras colectivas y títulos.

- Disposición de recursos a través de contratos o convenios de recaudo.

El inciso quinto (5o) del artículo 871 del Estatuto Tributario dentro de los hechos generadores hace referencia a la disposición de recursos a través de los denominados contratos o convenios suscritos con los clientes en los cuales no exista disposición de recursos de cuentas corrientes, de ahorros o de depósito.

De esta manera cuando exista disposición de recursos de cuentas de recaudo para abonar a una cuenta corriente o de ahorros se genera el Gravamen a los Movimientos Financieros, pues en este caso la afectación de las cuentas de recaudo constituye un hecho generador independiente. Si luego de haber depositado o abonado los recursos en cuentas corrientes o de ahorros, se retiran de estas cuentas, igualmente se genera el impuesto por la disposición que de ellos se hace, al configurarse el hecho generador previsto en el inciso primero (1o ) del mencionado artículo 871.

- El movimiento contable constituye un hecho generador diferente y se considera una operación sólo cuando en virtud del mismo se dispone de recursos de cuentas corrientes o de ahorros. Situación diferente se presenta en la disposición de recursos de cuentas de recaudo toda vez que se genera el tributo de manera independiente por este hecho.

- Débitos efectuados sobre los depósitos acreditados como "saldos positivos de tarjetas de crédito".

- Las operaciones mediante las cuales los establecimientos de crédito cancelan el importe de los depósitos a término mediante abono en cuenta, ya sea en cuenta corriente, de ahorros o de depósito en el Banco de la República.

El artículo 7o del Decreto 449 de 2003, dispone que para efectos de lo dispuesto en el parágrafo del artículo 871 del Estatuto Tributario, el Gravamen a los Movimientos Financieros, en el caso de la cancelación del capital, intereses o rendimientos de depósitos a término actuarán como autorretenedores del gravamen en la cancelación de depósitos a término las entidades que efectúen pagos o abono en cuenta por cualquier medio. Cuando se abone en cuenta el importe más los intereses se causa el gravamen en cabeza de la entidad que efectúa el abono. También se causa por el retiro que realiza el titular de la cuenta abonada.

No debe confundirse la retención del Gravamen a los Movimientos Financieros con la retención a título del Impuesto sobre la Renta y Complementarios.

En caso de prórroga del depósito no se causa el gravamen sobre el capital que se reinvierta siempre y cuando no haya cambio de titular; no obstante el reconocimiento de rendimientos genera el tributo.

Cuando se trate de la cancelación de depósitos a término a través de cheques girados por la entidad que realiza el pago del importe y los intereses, se considera una sola operación el movimiento contable y la disposición de recursos de la cuenta corriente, y el agente retenedor del gravamen será la entidad en donde se encuentre la cuenta corriente respectiva. En estos casos el gravamen se genera en cabeza de la entidad que efectúa el pago.

Cuando se cancela un depósito a término en efectivo sin afectar cuenta corriente o de ahorros, se genera el impuesto por el movimiento contable.

TITULO II.

TARIFA.

La tarifa del Gravamen a los Movimientos Financieros es del tres por mil (3 x 1.000). Este impuesto en ningún caso será deducible de la renta bruta del contribuyente.

TITULO III.

CAUSACION.

Es un impuesto de carácter instantáneo porque se causa en el momento en que se produzca la disposición de los recursos objeto de la transacción financiera ya sea por abono, pago en efectivo o expedición de cheques de gerencia, salvo cuando este último se expida con cargo a recursos de cuenta corriente o de ahorros del ordenante, siempre y cuando la cuenta corriente o de ahorros sea de la misma entidad de crédito que expida el cheque de gerencia.

Descriptores: Causación del Impuesto.

Causación en la transacción financiera.

La causación del impuesto hace referencia al hecho jurídico material que da lugar al nacimiento de la obligación tributaria.

En tal sentido la Ley Tributaria establece el momento a partir del cual se entiende configurado el hecho generador. En consecuencia es a partir de dicho momento que el mismo debe ser registrado en la contabilidad y declarado.

Conforme con lo expuesto el artículo 873 del Estatuto Tributario establece que el Gravamen a los movimientos financieros se causa en el momento en que se produce la disposición de los recursos objeto de la transacción financiera mediante mecanismos tales como débito a cuenta corriente, de ahorros o contable, en los términos del artículo 871 del Estatuto Tributario.

Por lo anterior se concluye que se trata de un impuesto de carácter instantáneo y se causa por cada operación sujeta al mismo, pero para efectos de una adecuada y eficiente administración del impuesto se consagra un período semanal para presentar las declaraciones tributarias correspondientes por parte de los responsables del mismo.

TITULO IV.

BASE GRAVABLE.

La base gravable es el valor sobre el cual se aplica la tarifa para obtener el impuesto respectivo y de conformidad con el artículo 338 de la Constitución Política su fijación se encuentra reservada a la ley y no a los reglamentos.

La base gravable está constituida por el valor total de la transacción financiera por medio de la cual se dispone de los recursos. En el caso de los Depósitos a Término que se paguen mediante abono en cuenta ya sea en cuenta corriente o de ahorros o de depósito en el Banco de la República, la base gravable está constituida por el valor del principal y de los intereses.

Debe entenderse que la base gravable es el valor de la operación sin importar si el pago o el movimiento contable que da lugar a la disposición se encuentra sujeto a impuestos o retenciones ya sean de carácter municipal, departamental, nacional o cualquier otro descuento, deducción o gasto a nombre del beneficiario, por parte de quien otorga el crédito.

TITULO V.

SUJETOS PASIVOS.

Son sujetos pasivos del Gravamen a los Movimientos Financieros:

- Usuarios y clientes de las entidades vigiladas por las Superintendencias Bancaria, de Valores y de la Economía Solidaria.

- Entidades vigiladas por las Superintendencias Bancaria, de Valores y de la Economía Solidaria.

- Cuando las entidades vigiladas giren cheques con cargo a cuentas de las cuales sean titulares, son sujetos pasivos del gravamen, por cuanto hay una disposición de recursos de una cuenta corriente. En lo s giros de cheque por parte de las entidades vigiladas por la Superintendencia de la Economía Solidaria así se considere una sola operación el movimiento contable y la disposición de los recursos, el sujeto pasivo es la entidad titular de la cuenta.

- Banco de la República.

- Usuarios de cuentas de depósito cuando dispongan de sus recursos en dichas cuentas, salvo aquellos casos expresamente exceptuados en el artículo 879 del Estatuto Tributario.

- Ahorrador individual, cuando se trate de retiros de fondos que manejen ahorro colectivo, excepto lo contemplado en el inciso segundo, numeral 14 del artículo 879 del Estatuto Tributario.

Descriptores: Sujetos Pasivos.

Sujetos pasivos en la cancelación de pagos laborales por abono en cuentas bancarias.

Dentro de los sujetos pasivos del Gravamen a los Movimientos Financieros, se encuentran los usuarios del sistema financiero que efectúen retiros de sus cuentas corrientes o de ahorros en entidades de crédito, sin que prevea la ley el traslado del citado tributo al beneficiario del pago. Los acuerdos entre particulares no son oponibles a la Administración Tributaria como lo establece el artículo 553 del E.T.

En consecuencia, si por alguna circunstancia el ente pagador no se encuentra exento del gravamen y ordena el retiro de su cuenta con el fin de efectuar el traslado de los fondos a la cuenta de ahorros o corriente de cada empleado, debe el banco detraer el impuesto correspondiente a la operación de la cuenta del empleador, estando a cargo de él como usuario que realiza el retiro, y por otra parte, cuando el empleado retira de su propia cuenta, la entidad también debe retener el impuesto correspondiente a cada retiro, pero ya con cargo a la cuenta de este último, sin que en ningún caso deba asumir el impuesto del empleador pues se trata de sujetos pasivos y cuentas diferentes. No obstante, cuando el empleado como titular de una cuenta de ahorros, haya identificado ante la entidad de crédito la cuenta respectiva, con el fin de ser beneficiario de la exención contemplada en el numeral 1o del artículo 879 del Estatuto Tributario, los retiros que efectúe se encontrarán exentos hasta por el monto mensual establecido.

Si el pago lo efectúa el empleador de su cuenta corriente o de ahorros mediante retiro por ventanilla, el impuesto estará a su cargo.

TITULO VI.

AGENTES RETENEDORES.

Son agentes retenedores del tributo de conformidad con lo señalado en el artículo 876 del Estatuto Tributario:

- Banco de la República.

- Entidades vigiladas por las Superintendencias Bancaria, de Valores o de la Economía Solidaria.

- Establecimientos de crédito que expidan cheques de gerencia.

- Establecimientos de crédito que efectúen cualquier débito sobre los depósitos acreditados como saldos positivos de tarjetas de crédito.

Descriptores: Agentes Retenedores.

Entidades vigiladas por la Superintendencia de la Economía Solidaria.

El artículo 876 del Estatuto Tributario modificado por el artículo 47 de la Ley 788 del 27 de diciembre de 2002 dispone:

"Agentes de retención del GMF. Actuarán como agentes retenedores y serán responsables por el recaudo y el pago del GMF, el Banco de la República y las demás entidades vigiladas por la Superintendencia Bancaria, de Valores o de la Economía Solidaria en las cuales se encuentre la respectiva cuenta corriente, de ahorros, de depósito, derechos sobre carteras colectivas o donde se realicen los movimientos contables que impliquen traslado o la disposición de recursos de que trata el artículo 871". (Subraya el despacho).

El Gobierno Nacional con base en el ejercicio de la potestad reglamentaria profirió el Decreto 449 del 27 de febrero de 2003 y en el artículo 1o establece:

"Entidades vigiladas por la Superintendencia de la Economía Solidaria que son agentes de retención del Gravamen a los Movimientos Financieros. Son agentes retenedores del Gravamen a los Movimientos Financieros (GMF) siempre que capten ahorro, las Cooperativas de Ahorro y Crédito, las Cooperativas Multiactivas Integrales con sección de ahorro y crédito, los Fondos de Empleados y las Asociaciones Mutualistas, vigilados por la Superintendencia de la Economía Solidaria".

De la lectura de las normas transcritas se observa que el legislador, a diferencia de las reformas anteriores sobre el Gravamen a los Movimientos Financieros, quiso con la Ley 788 de 2002 que todas las entidades vigiladas por las Superintendencias Bancaria, de Valores y de la Economía Solidaria fueran agentes retenedores del Gravamen a los Movimientos Financieros sin importar la actividad que ejerzan, cuando se realicen los hechos generadores y se cause el impuesto. Por tanto debe entenderse que la ley anotada modificó tácitamente el artículo 870 del Estatuto Tributario al haber incluido como agentes retenedores personas o entidades que no realizan actividades financieras.

El artículo 876 del Estatuto Tributario antes de la reforma de la Ley 788 de 2002 consagraba como agentes retenedores al Banco de la República, los establecimientos de crédito en los cuales se encontraba la respectiva cuenta y los establecimientos de crédito que expedían cheques de gerencia. Con la reforma de la Ley 788 a dicho artículo se incluyeron nuevos agentes de retención del tributo sin importar, como ya se anotó, que realicen o no actividades financieras.

El artículo 16 del Decreto Ley 1481 de 1989 (Ley Marco de los Fondos de Empleados) establece:

"Compromiso de aporte y ahorro permanente. Los asociados de los Fondos de Empleados deberán comprometerse a hacer aportes sociales individuales periódicos y a ahorrar en forma permanente, en los montos que establezcan los estatutos o la asamblea. De la suma periódica obligatoria que deba entregar cada asociado, se destinará como mínimo una décima parte para aportes sociales.

En todo caso, el monto total de la cuota periódica obligatoria no debe exceder el diez por ciento (10%) del ingreso salarial del asociado.

Los aportes y los ahorros quedarán afectados desde su origen a favor del fondo de empleados como garantía de las obligaciones que el asociado contraiga con éste, para lo cual el fondo podrá efectuar las respectivas compensaciones. Tales sumas son inembargables y no podrán ser gravadas ni transferirse a otros asociados o a terceros".

A su vez el artículo 17 señala:

"Devolución de aportes y de ahorros permanentes. Los aportes solo serán devueltos cuando se produzca la desvinculación del aportante, e igualmente, como regla general, los ahorros permanentes. Sin embargo, los estatutos podrán establecer reintegros parciales y periódicos de estos últimos".

La previsión "siempre que capten ahorro" contenida en el Decreto Reglamentario 449 del 27 de febrero de 2003, hace referencia a la autorización legal para captar ahorros de sus asociados para su posterior colocación entre aquellos, su inversión o aprovechamiento. Los Fondos de Empleados dentro de los servicios que prestan de acuerdo con el artículo 22 del Decreto 1481 de 1989 son los de "...de ahorro y crédito en forma directa únicamente a sus asociados en las modalidades y con los requisitos que establezcan los reglamentos y de conformidad con lo que dispongan las normas que reglamentan la materia".

Lo anterior significa que los Fondos de Empleados y demás entidades vigiladas por las Superintendencias Bancaria, de Valores y de Economía Solidaria son agentes retenedores del Gravamen a los Movimientos Financieros.

Actuarán como autorretenedores en la cancelación de depósitos a término las entidades que efectúen pagos o abono en cuenta por cualquier medio.

De igual forma actuarán como autorretenedores las entidades vigiladas por las Superintendencias Bancaria, de Valores o de la Economía Solidaria cuando realicen pagos, abonos o transferencias mediante movimientos contables a terceros que hagan referencia a gastos propios, a menos que la disposición de recursos se refiera a una cuenta corriente o de ahorros, caso en el cual se considera una sola operación; en este caso el agente retenedor o autorretenedor, según el caso, será la entidad en donde se encuentre la respectiva cuenta.

Las entidades vigiladas por la Superintendencia de la Economía Solidaria son agentes retenedores siempre y cuando capten ahorro.

Descriptor: Agentes de Retención.

Retiro de aportes sociales.

Para que se genere el impuesto necesariamente se requiere que la transacción se efectúe a través de una entidad vigilada, ya sea por la Superintendencia Bancaria, de Valores o de Economía Solidaria que actúa como agente retenedor al realizarse la disposición de los recursos, ya sea de cuenta corriente, de ahorros, ahorro colectivo o por un movimiento contable que implique pago o transferencia a un tercero.

De esta manera al constituir las cooperativas un ente social diferente de sus asociados, aunque con regulación propia en razón de su conformación y principios que regulan esta clase de entidades, los aportes como tal entran a formar parte del respectivo ente y por lo tanto en el caso de reintegro a sus asociados en todo o en parte, al efectuar la transferencia al tercero asociado necesariamente se genera el Gravamen a los Movimientos Financieros a cargo de la entidad cooperativa que los transfiere, ya sea que lo efectúe directamente en efectivo, o mediante débito a una cuenta corriente o de ahorros en entidad financiera de donde la entidad cooperativa disponga de los recursos, actuando en este último caso como retenedora la entidad financiera, al considerarse una sola operación.

Descriptores: Agentes Retenedores del Gravamen a los Movimientos Financieros Obligaciones del Agente Retenedor.

Son obligaciones de los Agentes de Retención del GMF las siguientes:

1. Efectuar la retención o percepción del tributo cuando haya lugar a ello.

2. Presentar declaraciones semanales de las retenciones efectuadas en el período, en el formulario que para tal fin disponga la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.

3. Consignar lo retenido en los lugares y plazos señalados por el Gobierno.

4. Conservar los soportes por un término de cinco (5) años de conformidad con lo previsto en el artículo 632 del Estatuto Tributario y ponerlos a disposición cuando la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales los solicite.

Descriptores: Responsables del Gravamen a los Movimientos Financieros.

Obligaciones del Agente Retenedor.

Presentación y pago declaraciones.

"Los agentes de retención del GMF deberán depositar las sumas recaudadas a la orden de la Dirección General del Tesoro Nacional, en la cuenta que ésta señale para el efecto, presentando la declaración correspondiente, en el formulario que para este fin disponga la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales".

La presentación y pago de la declaración del Gravamen a los Movimientos financieros por parte de los responsables, se hará en forma semanal a más tardar el segundo día hábil de la semana siguiente al período de recaudo, según los plazos que señale el Gobierno Nacional. Para el año 2003 los plazos fueron señalados en el artículo 28 del Decreto 3258 de 2002.

La declaración del Gravamen a los Movimientos Financieros se presenta ante la Subdirección de Recaudación o quien haga sus veces de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales de la ciudad de Bogotá. El pago de las sumas recaudadas debe depositarse a la orden de la Dirección del Tesoro Nacional en el Banco de la República en la cuenta designada para tal efecto.

Los nuevos agentes de retención, que no tengan acceso directo al Banco de la República, deben hacerlo bajo el esquema normal de recaudo de impuestos en el Banco Agrario de acuerdo con las instrucciones impartidas por la Subdirección de Recaudación.

No será necesario presentar la declaración, cuando en el período correspondiente no se originen operaciones sujetas al gravamen, pero las declaraciones presentadas deben llevar su pago de manera simultánea o se entenderán como no presentadas.

La obligación de la firma por parte del revisor fiscal o contador según el caso, de las declaraciones del Gravamen a los Movimientos Financieros se suple con la entrega de la certificación en la que exprese su conformidad con las declaraciones presentadas y valores pagados por el mes calendario anterior, en los plazos señalados por el Gobierno Nacional. Para el año 2003 dichos plazos se encuentran consignados en el parágrafo del artículo 28 del Decreto 3258 de 2002.

El incumplimiento de esta obligación dará lugar a tener como no presentadas las declaraciones que deben ser objeto de certificación, conforme con lo previsto en el artículo 580 del Estatuto Tributario.

En caso de no efectuar la retención del Gravamen a los Movimientos Financieros por parte del agente retenedor, este responderá por las sumas por las cuales estaba obligado a retener, sin perjuicio de las sanciones y multas a que haya lugar. Es decir, responde por la suma dejada de retener más los intereses por mora y sanciones que se le impongan por el incumplimiento.

Cuando se presente la declaración en forma extemporánea la sanción será equivalente al uno punto veinticinco por ciento (1.25%) del valor total de las retenciones practicadas en el mismo período. Se debe tener en cuenta que las sanciones no pueden ser inferiores a la mínima de conformidad con lo establecido en el artículo 639 del Estatuto Tributario. Lo anterior no aplica a los intereses por mora.

El Decreto 449 del 27 de febrero de 2003 en el artículo 14 parágrafo, estableció en forma transitoria para los nuevos agentes retenedores, la presentación y pago de la declaración del Gravamen de los Movimientos Financieros en forma mensual para los períodos comprendidos entre el 1o de enero al 28 de febrero, el 11 de marzo de 2003, sin liquidar ni pagar sanción por extemporaneidad e intereses moratorios, por los mencionados períodos. Las operaciones realizadas a partir del 1o de marzo deben declararse y pagarse dentro de los plazos señalados en el Decreto 3258 del 30 de diciembre de 2002.

TITULO VII.

EXENCIONES.

Para efectos de la interpretación y aplicación de cualquier exclusión o exención del Gravamen a los Movimientos Financieros debemos partir de la regla general en virtud de la cual este se causa sobre todos aquellos hechos previstos en la ley (artículo 871 del Estatuto Tributario) como generadores del impuesto, salvo las excepciones expresa y taxativamente contempladas en las normas legales.

Como desarrollo de ese principio general, es del caso precisar que la doctrina y la jurisprudencia, tanto de la honorable Corte Constitucional como del Consejo de Estado, son concurrentes al señalar que las excepciones son beneficios fiscales de origen legal consistentes en la exoneración del pago de una obligación tributaria sustancial. En tal sentido, su interpretación y aplicación, como acontece con toda norma exceptiva, son de carácter restrictivo y por tanto solo abarcan las operaciones o transacciones expresamente establecidas por la ley, siempre y cuando se cumplan los requisitos que para el goce del respectivo beneficio establezca la misma.

Descriptor: Exenciones al GMF.

Cuentas de ahorro destinadas a financiación de vivienda.

Conforme con lo previsto en el numeral 1 del artículo 879 del Estatuto Tributario se encuentran exentos del Gravamen a los Movimientos Financieros, los retiros de recursos captados a través de cuentas de ahorro destinadas exclusivamente a la financiación de vivienda por las entidades financieras y las entidades vigiladas por la Superintendencia de la Economía Solidaria. Para tal efecto se deberán cumplir los siguientes requisitos:

Por parte de la entidad financiera o entidad vigilada por la Superintendencia de la Economía Solidaria:

a) Acreditar mensualmente en el formato señalado por la Superintendencia Bancaria o de la Economía Solidaria, que tiene un saldo de cartera que se destinó a la financiación de vivienda, conforme con lo previsto en el artículo 5o del Decreto 449 de 2003, por un monto no menor al saldo de las cuentas de ahorro que gozan del beneficio;

b) Cuando el saldo de las cuentas de ahorro objeto del beneficio sea superior al saldo de cartera destinado a la financiación de vivienda, el establecimiento de crédito y las entidades vigiladas por la Superintendencia de la Economía Solidaria deberán efectuar los ajustes en el mes inmediatamente siguiente;

c) Cuando la disminución del saldo de cartera destinado a la financiación de vivienda resulte de la enajenación definitiva de una parte de la misma o de operaciones de saneamiento del balance, las entidades vigiladas deberán realizar los ajustes dentro de los tres (3) meses siguientes, e informar tales hechos a la Superintendencia Bancaria o de la Economía Solidaria;

d) Implantar los mecanismos de verificación para dar cumplimiento a las normas legales y al reglamento. Para tal efecto previamente a la apertura de la cuenta de ahorros, el establecimiento de crédito o las entidades vigiladas por la Superintendencia de la Economía Solidaria deben implantar los sistemas de verificación y control con el fin de señalar una cuenta única objeto de la exención. En el evento de marcar una segunda cuenta, la entidad debe responder por los impuestos y sanciones a que haya lugar.

Valga la pena aclarar que la exención sólo cobija una cuenta de ahorros independientemente que sea abierta en una entidad vigilada por la Superintendencia Bancaria o de la Economía Solidaria.

Por parte del ahorrador:

a) Presentar solicitud escrita ante la entidad vigilada por la Superintendencia Bancaria o de la Economía Solidaria en la que manifiesta que es el único titular de la cuenta de ahorros seleccionada y que destina esa cuenta de ahorros para que sea objeto del beneficio de la exención;

b) Manifestar que no ha solicitado ni solicitará el beneficio respecto de ninguna otra cuenta de ahorros en la entidad o en otro establecimiento;

c) Autorizar el suministro de información relacionada con la cuenta de ahorros seleccionada a las autoridades correspondientes para verificar la aplicación de la exención.

Monto exento:

El numeral 1 del artículo 879 del Estatuto Tributario establece que la exención no podrá exceder en el año fiscal del cincuenta por ciento (50%) del salario mínimo mensual vigente, porcentaje que se aplicará proporcionalmente en forma no acumulativa sobre los retiros mensuales efectuados por el titular de la cuenta. En consecuencia, debe entenderse que la exención corresponde al gravamen que se causa en el momento de los retiros de la respectiva cuenta. Como el cincuenta por ciento (50%) del salario mínimo legal vigente en el año 2003 corresponde a la suma de ciento sesenta y seis mil pesos ($166.000) la exención mensual equivale a trece mil ochocientos treinta y tres pesos con treinta y tres centavos ($13.833,33.). Por lo tanto, los retiros mensuales que estarán exentos del Gravamen a los Movimientos Financieros (GMF) ascienden a la suma de cuatro millones seiscientos once mil ciento diez pesos ($4.611.110) para el año 2003.

Las sumas que se retiren mensualmente, en exceso del valor señalado, causarán el Gravamen a los Movimientos Financieros.

Debe aclararse que los valores anotados varían anualmente de acuerdo con el salario mínimo legal mensual vigente que se fije para cada año.

Descriptores: Exenciones GMF.

Operaciones financieras no gravadas.

Cuentas corrientes en un mismo establecimiento.

Consagran los numerales 2 y 14 del artículo 879 del Estatuto Tributario que los traslados entre cuentas corrientes y/o de ahorros abiertas en un mismo establecimiento de crédito, cuando dichas cuentas pertenezcan a un mismo y único titular que sea una sola persona, están exentos del Gravamen a los Movimientos Financieros.

De esta forma, para que opere la exención se requiere que ambas cuentas pertenezcan al mismo y único titular, y estén abiertas en la misma entidad bancaria, así el traslado ocurra entre diferentes ciudades. No obstante, el traslado de recursos de una cuenta corriente o de ahorros del titular a otra de la cual también sea único titular pero en diferente entidad de crédito se encuentra gravado, así como el traslado a otra cuenta en la misma entidad en la cual no sea único titular, sino que sea conjunta, y viceversa.

Descriptores: Exenciones al GMF.

Operaciones con el Tesoro Nacional y entidades territoriales.

Las exenciones contempladas en los numerales 3 y 9 del artículo 879 del Estatuto Tributario aplica a las operaciones mediante las cuales se ejecuten los presupuestos Nacional o Territorial directamente o a través de los órganos ejecutores de la Dirección General del Tesoro o de las Tesorerías de los Entes Territoriales.

Las exenciones no cobijan la ejecución de presupuesto de los establecimientos públicos nacionales o territoriales, con recursos propios obtenidos en desarrollo de su actividad o como entidades recaudadoras y ejecutoras de dichos recursos.

Para que proceda la exención se requiere la identificación de las cuentas corrientes o de ahorro por parte de la Dirección General del Tesoro o de los tesoreros departamentales, municipales o distritales, en las cuales se manejen de manera exclusiva dichos recursos.

Es necesario señalar que la exención ampara el traslado de impuestos por parte de las entidades recaudadoras a la Dirección General del Tesoro y a las Tesorerías de los Entes Territoriales o a las entidades que se deleguen para tal fin, mas no el pago de los mismos por parte de los contribuyentes, responsables o agentes retenedores. Significa lo anterior que si un establecimiento público es agente retenedor en relación por pagos efectuados con recursos propios, el giro que realice para consignar esas retenciones a órdenes del Tesoro Nacional se encuentra gravado con el Gravamen a los Movimientos Financieros; se presenta una situación diferente cuando se trata de una entidad pública ejecutora de Presupuesto General de la Nación o Territorial, caso en el cual el giro que efectúe de las retenciones se encuentra exonerado del tributo siempre y cuando se haga a través de una cuenta identificada por el respectivo tesorero.

El traslado del Impuesto Sobretasa a la Gasolina Motor y al ACPM a los entes territoriales por parte de los distribuidores mayoristas de gasolina motor, extra o corriente y ACPM, causado en su jurisdicción territorial, se encuentra exonerado de acuerdo con lo dispuesto en el segundo inciso del artículo 9o del Decreto 405 de 2001, siempre y cuando la cuenta a la cual giren los distribuidores mayoristas esté identificada en la entidad financiera de crédito, y autorizada por la tesorería del ente territorial, y en ella se manejen de manera exclusiva dichos recursos. Cualquier operación que se efectúe sin cumplir las anteriores condiciones, estará sujeta al Gravamen a los Movimientos Financieros.

El traslado de utilidades del Banco de la República a la Dirección del Tesoro Nacional de conformidad con lo señalado en el artículo 27 de la Ley 31 de 1992 se encuentra exonerado del Gravamen a los Movimientos Financieros.

Como en materia tributaria las exenciones son de consagración legal y de carácter taxativo y restrictivo, sin que sea viable hacerlas extensivas a situaciones no previstas en la ley, el pago de los recursos provenientes del carbón y del petróleo (regalías) están sometidos al Gravamen a los Movimientos Financieros, por no tratarse de impuestos.

Las asociaciones de municipios son entidades creadas por acuerdo de voluntades, con patrimonio propio y autonomía administrativa, se tratan como establecimiento público, como en efecto señala el artículo 149 de la Ley 136 de 1994; por ende, así la asociación reciba recursos de los municipios asociados y tenga ingresos en razón de las actividades comerciales que realice, dichos recursos desde el momento de su percepción son propios, en virtud de lo cual se encuentran sometidos al Gravamen a los Movimientos Financieros.

Puede darse el caso que un fondo público celebre contratos con organismos no gubernamentales, empresas asociativas de trabajo o cualquier otro organismo de gestión, para la administración de los recursos y dichos entes abran una cuenta bancaria -corriente o de ahorro- para el manejo de los dineros, como la exención está prevista para las operaciones que realicen las entidades ejecutoras del presupuesto nacional, se concluye que las cuentas que abran las entidades de gestión privadas para administrar recursos públicos, se encuentran sometidas al gravamen a los movimientos financieros al no ser ejecutores de presupuesto.

Descriptor: Exenciones al GMF.

Monopolios rentísticos juegos de suerte y azar.

Mediante Sentencia 8828 de 8 de mayo de 1998, el honorable Consejo de Estado expuso en uno de sus apartes, al transcribir las consideraciones expuestas por la Corte Constitucional en la Sentencia C-587 del 7 de diciembre de 1995, magistrado ponente José Gregorio Hernández Galindo:

"La norma plasmada en el artículo 336 de la Constitución debe interpretarse de manera razonable, por lo cual resulta inadmisible sostener que toda entidad cuyo objeto sea la explotación de los juegos de suerte y azar, por el hecho de que las rentas obtenidas de esa actividad estén exclusivamente destinadas a los servicios de salud, deba forzosamente estar exenta del pago de impuestos a nivel nacional, departamental, distrital o municipal. Tal beneficio no se deduce de la norma constitucional, que no consagra exención alguna y que se limita, dentro de un criterio acorde con los postulados del Estado social de derecho, a canalizar los ingresos que se perciban por el aludido concepto hacia uno de los fines prioritarios en la orientación de la economía, cual es el de satisfacer las apremiantes necesidades de salud de los colombianos.

Debe recordarse, por otra parte, que la Constitución ha dejado en cabeza del legislador - el Congreso de la República, por iniciativa del Gobierno- y de las asambleas departamentales y los concejos distritales y municipales, en sus respectivos ámbitos de competencia, la facultad de definir los casos de exención en cuanto al cobro de tributos (artículos 150, numerales 12; 154; 300, numerales 4 y 294 de la C. P.). A tales organismos la Carta Política no les ha impuesto la obligación de exonerar de tributos a las personas jurídicas que explotan monopolios, como los de suerte y azar y de licores, o de plasmar excepciones a su favor en cuanto a la obligación genérica, a todos exigida según el artículo 95, numeral 9o, de la Constitución, de contribuir al financiamiento de los gastos e inversiones del Estado dentro de los conceptos de justicia y equidad.

.../(Resaltado fuera de texto).

Luego agrega:

"...

Por eso, no es posible suponer que la exclusividad de la destinación de ingresos a los fines indicados cercene automáticamente y de una manera general la posibilidad de que el legislador, las asambleas departamentales o los concejos distritales o municipales señalen a las entidades que explotan el monopolio en juegos de suerte y azar como sujetos pasivos de cualquier impuesto, tasa o contribución".

...".

De esta manera, es claro que los recursos propios de las empresas industriales y comerciales del Estado, así financien los recursos de la salud, como son los monopolios rentísticos de juegos de suerte y azar, se encuentran sometidos al GMF.

Descriptores: Exenciones al GMF.

Créditos interbancarios, operaciones de reporto y operaciones simultáneas.

El numeral 5 del artículo 879 del Estatuto Tributario exonera del GMF los créditos interbancarios y la disposición de recursos originadas en operaciones de reporto y operaciones simultáneas sobre títulos materializados o desmaterializados, realizados exclusivamente entre entidades vigiladas por las Superintendencias Bancaria o de Valores, entre estas e intermediarios de valores inscritos en el registro nacional de valores e intermediarios o entre dichas entidades vigiladas y la Tesorería General de la Nación y las tesorerías de las entidades públicas, para equilibrar defectos o excesos transitorios de liquidez.

Para efectos de la aplicación de la exención, el Decreto 405 del 14 de marzo de 2001 en el artículo 11 define:

a) Créditos interbancarios. Los realizados entre establecimientos bancarios vigilados por la respectiva superintendencia para equilibrar sus posiciones transitorias de tesorería por excesos o defectos de liquidez;

b) Operaciones de reporto. Negociaciones mediante las cuales una entidad que requiere la consecución de recursos para subsanar exclusivamente situaciones de tesorería entrega activos con el compromiso de recomprarlos al vencimiento del plazo convenido;

c) Son operaciones simultáneas aquellas constituidas por compraventas en virtud de las cuales una persona vende (vendedor original) a otra (comprador original) unos títulos de renta fija con el compromiso para esta última de venderle a la primera, en fecha posterior y al precio establecido al inicio de la operación, títulos equivalentes a los originalmente entregados, de conformidad con lo establecido en el artículo 9o del Decreto 449 de 2003.

Se entiende por tesorería de entidades públicas las ejecutoras del Presupuesto General de la Nación o Presupuesto General Territorial en forma directa o a través de sus órganos ejecutores.

Cuando se trate de operaciones exentas entre entidades vigiladas por la Superintendencia Bancaria, de Valores, las entidades intervinientes deberán identificar una cuenta corriente o el código que para el efecto determine el Banco de la República para el manejo exclusivo de las operaciones que gozan del beneficio.

Las operaciones de reporto con entidades o empresas del sector real no están ni han estado cobijadas por la exención establecida en el numeral 5 del artículo 879 del Estatuto Tributario.

Descriptores: Exenciones al GMF.

Liquidación de la Compensación Interbancaria.

De acuerdo con lo establecido en el numeral 6o del artículo 879 del Estatuto Tributario, y en el artículo 12 del Decreto Reglamentario 405 de 2001, se entienden como operaciones exentas del Gravamen a los Movimientos Financieros, los débitos realizados a las cuentas de depósito en el Banco de la República por concepto de la liquidación de la compensación interbancaria de los siguientes instrumentos de pago:

a) Cheques y otros instrumentos de pago físicos, realizada por el Banco de la República;

b) Transferencias electrónicas interbancarias tipo ACH;

c) Comprobantes de pago a través de cajeros automáticos;

d) Comprobantes de pago de tarjetas débito y crédito;

e) Igualmente se considerarán exentos los débitos efectuados a las citadas cuentas de depósito, por concepto de ajustes a la compensación.

La liquidación de las anteriores compensaciones interbancarias deberá efectuarse con cargo a las cuentas de depósito en el Banco de la República de cada una de las entidades participantes en los anteriores sistemas de compensación, mediante cualquiera de los siguientes mecanismos:

a) El débito y abono automático de los recursos derivados de la compensación a las cuentas de depósito de las entidades participantes, en el caso de los servicios prestados por el Banco de la República;

b) La orden de traslado de fondos a través del sistema SEBRA del Banco de la República o del sistema que lo sustituya por parte de las entidades participantes en la compensación interbancaria con posiciones netas débito, con destino a la cuenta de depósito de la entidad compensadora respectiva (cuenta puente), y la posterior orden de traslado SEBRA de recursos por parte de dicha entidad, a las cuentas de depósito de las entidades participantes en la misma compensación con posiciones netas crédito, y

c) La orden de traslado de fondos a través del sistema SEBRA del Banco de la República, por parte de las entidades participantes en la compensación interbancaria con posiciones netas débito, con destino a la cuenta de depósito de una entidad de crédito previamente designada como agente liquidador de la compensación (cuenta puente), y la posterior orden de traslado de recursos SEBRA por parte de dicha entidad, a las cuentas de depósito de las entidades participantes con posiciones crédito.

Para efectos de aplicar la exención sobre la liquidación de las citadas operaciones de compensación interbancaria, el Banco de la República adoptará en su sistema electrónico de transferencias de fondos, códigos de transacción que identifiquen individualmente cada uno de los servicios de compensación interbancaria, los cuales deberán ser utilizados exclusivamente por las entidades vinculadas mediante contrato a los correspondientes servicios, y con el fin de liquidar a través de SEBRA las obligaciones derivadas de las operaciones cursadas a través del correspondiente esquema de compensación. Tales movimientos deberán coincidir con los valores netos de la compensación registrados en las respectivas planillas de cada ciclo de operación.

El Banco de la República podrá exigir a las entidades prestadoras de los servicios de compensación interbancaria antes citados, el suministro de los soportes estadísticos que respaldan las anteriores planillas de compensación, y los mantendrá a disposición de la DIAN.

Descriptores: Exenciones al GMF.

Liquidación y compensación de los depósitos centralizados de valores.

Se encuentran exentas de conformidad con lo establecido en el numeral 7 del artículo 879 del Estatuto Tributario, las operaciones de compensación y liquidación de los Depósitos Centralizados de Valores y de las Bolsas de Valores sobre títulos desmaterializados y los pagos correspondientes a la Administración de valores en estos depósitos.

Debe tenerse en cuenta que la disposición de recursos para la compra de títulos desmaterializados tanto en el mercado primario como en el secundario se encuentra exenta del Gravamen a los Movimientos Financieros. También la adquisición y transferencia del valor y la del dinero en virtud de la compra y venta de títulos desmaterializados.

Los pagos o los traslados de recursos que se realicen en desarrollo de funciones de administración de títulos desmaterializados se encuentran exentos por la administración, no así el pago de tarifas y comisiones como contraprestación al servicio que presta el depósito cualquiera que sea su modalidad.

Para efectos de la exención se entiende que existe compensación y liquidación de valores depositados cuando todas las partes que intervienen sean depositantes directos y actúen como agentes de compensación y liquidación en el depósito respectivo.

Para obtener el beneficio es necesario que las cuentas corrientes o de ahorros a través de las cuales se realicen pagos en virtud de compensación y liquidación sobre títulos desmaterializados en los Depósitos Centralizados de Valores y en las Bolsas de Valores, así como los pagos correspondientes a la administración de valores, estén identificadas por el depósito correspondiente ante la entidad de crédito. Dichas cuentas solo pueden destinarse para estos fines.

Se deberá además, indicar la Bolsa o las entidades vigiladas por las Superintendencias Bancaria o de Valores que pueden girar para el efecto.

En todo caso, la disposición de recursos por parte del emisor de títulos para el pago de capital o de los intereses se encuentra sometida al Gravamen a los Movimientos Financieros.

Cuando una firma comisionista entrega al cliente o a un tercero el resultado final de la inversión se genera el Gravamen a los Movimientos Financieros por tratarse de una disposición de recursos que no se encuentra dentro de la operación de compensación y liquidación de títulos de que trata el numeral 7 del artículo 879 del Estatuto Tributario. Vale la pena aclarar que cuando el cliente ordena el giro de la inversión a un tercero, el movimiento contable igualmente genera el gravamen.

Cuando para el pago del capital y los intereses se trasladen los recursos vía Sebra a la cuenta de depósito del Banco de la República se causa el Gravamen a los Movimientos Financieros por tratarse de una disposición de recursos. De igual forma cuando se debite la cuenta de Depósito con crédito a la cuenta corriente o de ahorros del inversionista por cuanto se configura un hecho generador del impuesto como es la disposición de recursos de la cuenta de Depósito.

En el evento de transferencia de recursos ordenados de una entidad financiera a otra vía Sebra de un cuentahabiente de la entidad financiera se causa el tributo por el retiro de los fondos así como por el traslado a través de la cuenta de depósito.

La utilización del sistema Sebra no implica que todas las transacciones realizadas por dicho sistema se encuentren exoneradas del tributo, sino únicamente las excepcionadas por la ley.

Descriptores: Exenciones.

Operaciones de reporto - Fogafín y Fogacoop.

El numeral 8 del artículo 879 establece como exentas del Gravamen a los Movimientos Financieros las operaciones de reporto realizadas entre el Fondo de Garantías de Instituciones Financieras -Fogafín- o el Fondo de Garantías de Instituciones Cooperativas -Fogacoop- con entidades inscrita ante tales instituciones.

Es función del Fondo de Garantías de Instituciones Financieras, procurar que las instituciones inscritas tengan medios para otorgar liquidez a los activos financieros y a los bienes recibidos en pago.

Si Fogafín realiza operaciones de reporto con entidades inscritas ante ella, tanto la constitución como la liquidación de dichas operaciones de reporto se encuentran exoneradas del Gravamen a los Movimientos Financieros, toda vez que la norma que establece la exención no hace salvedad alguna respecto de estas operaciones, antes por el contrario precisa que se encuentran exoneradas; de esta manera, cuando el sentido de la ley es claro no se desatenderá su tenor literal con el pretexto de consultar su espíritu.

El pago de seguros de depósito de acuerdo con la Resolución 1ª de 1988, modificada por la Resolución 3ª de 2001, es garantizar las acreencias a cargo de las instituciones financieras inscritas en el fondo que sean objeto de liquidación forzosa administrativa, se encuentra sujeto al Gravamen a los Movimientos Financieros así el pago del seguro se realice mediante abono en cuenta por sistema electrónico o mediante cheque de gerencia, el cual se causa en el momento de la disposición de recursos o de la expedición del respectivo cheque de gerencia.

También se encuentran exentas del gravamen a los movimientos financieros las operaciones de reporto realizadas por parte del Fondo de Garantías Instituciones Cooperativas con entidades inscritas ante esa entidad.

Descriptores: Exenciones al GMF.

Recursos del Sistema General de Salud, Sistema General de Pensiones, Sistema de Riesgos Profesionales.

Las operaciones financieras realizadas con los recursos del Sistema General de Seguridad Social en Salud, del Sistema General de Pensiones de la Ley 100 de 1993, de los Fondos de Pensiones a que se refiere el Decreto 2513 de 1987 y del Sistema General de Riesgos Profesionales, hasta el pago a la Entidad Promotora de Salud, a la Administradora del Régimen Subsidiado, o al pensionado, afiliado o beneficiario, según el caso.

a) RECURSOS DE LOS FONDOS DE PENSIONES: Los recursos de los Fondos de Pensiones del Régimen de Ahorro Individual con Solidaridad, de Fondos de Reparto del Régimen de Prima Media con Prestación Definida, de Fondos para el pago de bonos y cuotas partes de bonos pensionales, del Fondo de Solidaridad Pensional, de los Fondos Privados y Voluntarios de Pensiones y las reservas matemáticas de seguros de pensiones de jubilación o vejez, invalidez y sobrevivientes, así como sus rendimientos, gozan de la exención.

Solamente se encuentran exentas las operaciones realizadas por los fondos antes señalados hasta el giro al pensionado o beneficiario, por lo tanto los giros de aportes que efectúen al Sistema se hallan sometidos al tributo.

Esta exención también cubre los recursos de los Patrimonios Autónomos Pensionales regulados por el Decreto 941 de 2002, cumpliendo los requisitos señalados en la ley para que proceda el beneficio.

Sin embargo, el inciso tercero numeral 14 del artículo 879 del Estatuto Tributario señala que se encuentran exentos los retiros, cuando el beneficiario o pensionado reciba hasta dos (2) salarios mínimos legales mensuales (Valor año base 2003 $664.000), como valor de sus mesadas pensionales. Para ello el pensionado deberá, de conformidad con lo establecido en el artículo 21 del Decreto 405 de 2001, manifestar por escrito al establecimiento de crédito o la entidad vigilada por la Superintendencia de la Economía Solidaria:

1. Que la cuenta de ahorros identificada será la cuenta especial para que se le consigne la mesada pensional.

2. Que las mesadas pensionales que percibe no exceden de dos (2) salarios mínimos legales mensuales vigentes (Valor año base 2003 $664.000).

3. Que en esa cuenta recibirá la totalidad de las mesadas pensionales.

Si los retiros mensuales de la cuenta especial del pensionado exceden de dos (2) salarios mínimos mensuales se causará el impuesto sobre el excedente.

Cuando se hayan abonado mesadas atrasadas, se dividirá el total abonado o pagado por el número de meses a que corresponda el pago, con el fin de establecer para efectos de la exención, las mesadas sobre las cuales se aplicará el beneficio, siempre y cuando el resultado de dicha operación no supere los dos salarios mínimos legales mensuales vigentes en el momento del pago de las mesadas atrasadas;

b) RECURSOS DEL SISTEMA DE SEGURIDAD SOCIAL EN SALUD: Todas las transacciones realizadas con los recursos del Fondo de Solidaridad y Garantía, Fosyga, se encuentran exentas del gravamen. Para el efecto se entiende que los recursos forman parte del sistema una vez son recibidos por el Fosyga, estando exentas las operaciones que realicen las Entidades Promotoras de Salud, EPS, de las cuentas de que trata el parágrafo del artículo 182 de la Ley 100 de 1993 hasta que se realice el proceso de giro y compensación previsto para el régimen contributivo.

Después de realizado este proceso, están gravadas todas las transacciones financieras cuyo propósito sea diferente del cubrimiento de los servicios del Plan Obligatorio de Salud, POS.

El giro de las cotizaciones y aportes a la Entidad Promotora de Salud, EPS, se encuentra gravado con el impuesto, así como los recursos que le correspondan a la EPS después de efectuada la compensación del Fosyga por tratarse de recursos propios, así después los gire para cubrir gastos de funcionamiento o pagos a terceros, diferentes de los que se señalan a continuación:

- Los pagos que realicen las Entidades Prestadoras de Salud, EPS, y las entidades Administradoras al Régimen Subsidiado de Salud, ARS, a las Instituciones Prestadoras de Salud (IPS), por concepto del Plan Obligatorio de Salud, POS, están exentos del tributo.

- Los pagos que realicen las Instituciones Prestadoras de Salud (IPS) con los recursos recibidos por concepto del Plan Obligatorio de Salud, POS, están exentos del gravamen en un cincuenta por ciento (50%), para lo cual deben identificar la cuenta corriente o de ahorros en donde se disponga, de manera exclusiva, dichos recursos. Los recursos diferentes del Plan Obligatorio de Salud deben ser manejados en cuenta independiente y se encuentran gravados en el 100%;

c) RECURSOS DEL SISTEMA GENERAL DE RIESGOS PROFESIONALES: También gozan de la exención del Gravamen a los Movimientos Financieros los recursos del Sistema General de Riesgos Profesionales provenientes de cotizaciones, así permanezcan en las reservas de acuerdo con las normas que regulan la materia, hasta el pago a la Entidad Promotora de Salud, EPS, a las Instituciones Prestadoras de Salud, IPS, o al pensionado, afiliado o beneficiario y hasta cuando los recursos no se incorporen al patrimonio de la Administradora de Riesgos Profesionales, al cierre del ejercicio fiscal.

No gozarán de la exención los pagos o giros de recursos destinados a cubrir los gastos administrativos de la Administradora de Riesgos.

Cuentas Corrientes o de Ahorros: Para que operen estas exenciones se requiere que los recursos se manejen de manera exclusiva en cuentas corrientes o de ahorros abiertas en los establecimientos de crédito identificadas por los representantes legales de cada una de las entidades que administran los recursos.

Los recursos que se manejen en cuentas no identificadas o de manera indiscriminada en cualquiera de las anteriores entidades, estarán sometidos al Gravamen a los Movimientos Financieros.

Descriptores: Exención al GMF.

Empresas Solidarias de Salud.

De acuerdo con la Ley 100 de 1993, son requisitos de las entidades promotoras de salud, según su artículo 180:

"Requisitos de las entidades promotoras de salud. La Superintendencia Nacional de Salud autorizará como entidades promotoras de salud a entidades de naturaleza pública, privada o mixta que cumplan con los siguientes requisitos:

1. Tener una razón social que la identifique y que exprese su naturaleza de ser entidad promotora de salud.

2. Tener personería jurídica reconocida por el Estado.

3. Tener como objetivos la afiliación y registro de la población al Sistema General de Seguridad Social en Salud, el recaudo de las cotizaciones y la promoción, gestión, coordinación y control de los servicios de salud de las Instituciones Prestadoras de Servicios con las cuales atienda los afiliados y su familia, sin perjuicio de los controles consagrados sobre el particular en la Constitución y la ley.

4. Disponer de una organización administrativa y financiera que permita:

a) Tener una base de datos que permita mantener información sobre las características socioeconómicas y del estado de salud de sus afiliados y sus familias;

b) Acreditar la capacidad técnica y científica necesaria para el correcto desempeño de sus funciones, y verificar la de las instituciones y profesionales prestadores de los servicios, y

c) Evaluar sistemáticamente la calidad de los servicios ofrecidos.

5. Acreditar periódicamente un número mínimo y máximo de afiliados tal que se obtengan escalas viables de operación y se logre la afiliación de personas de todos los estratos sociales y de los diferentes grupos de riesgo. Tales parámetros serán fijados por el Gobierno Nacional en función de la búsqueda de la equidad y de los recursos técnicos y financieros de que dispongan las entidades promotoras de salud.

6. Acreditar periódicamente el margen de solvencia que asegure la liquidez y solvencia de la Entidad Promotora de Salud, que será fijado por el Gobierno Nacional.

7. Tener un capital social o fondo social mínimo que garantice la viabilidad económica y financiera de la entidad, determinados por el Gobierno Nacional.

8. Las demás que establezca la ley y el reglamento, previa consideración del consejo nacional de seguridad social en salud.

PAR. EI Gobierno Nacional expedirá las normas que se requieran para el fiel cumplimiento de lo dispuesto en el presente artículo".

Las Empresas Solidarias de Salud, ESS, de acuerdo con el literal g) del artículo 181 de la Ley 100 de 1993, hacen parte del tipo de entidades promotoras de salud, por cuanto establece:

"Tipos de entidades promotoras de salud. La Superintendencia Nacional de Salud podrá autorizar como entidades Promotoras de Salud, siempre que para ello cumplan con los requisitos previstos en el artículo 180 a las siguientes entidades:

g) Las organizaciones no gubernamentales y del sector social solidario que se organicen para tal fin, especialmente las Empresas Solidarias de Salud, y las de las comunidades indígenas, y

...".

El artículo 182 ibidem señala:

"Las cotizaciones que recauden las entidades promotoras de salud pertenecen al Sistema General de Seguridad Social en Salud".

A su vez el Decreto 1804 de 1999 en su artículo 1 prescribe:

"Entidades habilitadas para administrar recursos del régimen subsidiado. Podrán administrar los recursos del régimen subsidiado del sistema general de seguridad social en salud, las Empresas Solidarias de Salud, ESS, cajas de compensación familiar y las Entidades Promotoras de Salud, EPS".

Lo anterior significa que todas las transacciones realizadas con los recursos del Fondo de Solidaridad y Garantía, Fosyga, se encuentran exentas del gravamen. Para el efecto se entiende que los recursos forman parte del sistema una vez son recibidos por el Fosyga, estando exentas las operaciones que realicen las Entidades Promotoras de Salud, EPS, o las ESS cuando actúen como EPS habilitadas, siempre y cuando cumplan con los requisitos señalados en el artículo 180 de la Ley 100 de 1993, de estas cuentas hasta que se realice el proceso de giro y compensación previsto para el régimen contributivo.

El giro de las cotizaciones y aportes a la Entidad Promotora de Salud, EPS, o a las ESS asimiladas a EPS, se encuentra gravado con el impuesto, así como los recursos que le correspondan a la EPS después de efectuada la compensación del Fosyga por tratarse de recursos propios, así después los gire para cubrir gastos de funcionamiento o pagos a terceros.

Para que operen estas exenciones se requiere que los recursos se manejen de manera exclusiva en cuentas corrientes o de ahorros abiertas en los establecimientos de crédito, cuentas que deben estar identificadas por los representantes legales de cada una de las entidades que administran los recursos.

Los recursos que se manejen en cuentas no identificadas o de manera indiscriminada en cualquiera de las anteriores entidades, estarán sometidos al Gravamen a los Movimientos Financieros.

De lo expuesto se infiere, que las operaciones que realice el Fondo de Solidaridad y Garantía, Fosyga, se encuentran exentas del impuesto a las transacciones financieras, pero una vez se produce el giro y compensación a las Entidades Promotoras de Salud, (ESS, Cajas de Compensación y EPS), los recursos pertenecen a ellas y todas las transacciones que se efectúen con esos recursos se encuentran gravadas con el Gravamen a los Movimientos Financieros, GMF.

De lo anterior se concluye:

De acuerdo con la Ley 100 de 1993, son entidades que pertenecen al Sistema General de Salud, las Entidades Promotoras de Salud (que comprenden las Empre sas solidarias de Salud), Instituciones Prestadoras de Salud y las Administradoras del régimen Subsidiado.

Los pagos que realicen las Entidades Prestadoras de Salud, EPS, y las entidades Administradoras al Régimen Subsidiado de Salud, ARS, a las Instituciones Prestadoras de Salud, IPS, por concepto del Plan Obligatorio de Salud, POS, están exentos del tributo.

Los pagos que realicen las Instituciones Prestadoras de Salud (IPS) con los recursos recibidos por concepto del Plan Obligatorio de Salud, POS, están exentos del gravamen en un cincuenta por ciento (50%), para lo cual deben identificar las cuentas corrientes o de ahorros en donde se disponga, de manera exclusiva, dichos recursos. Los recursos diferentes al Plan Obligatorio de Salud deben ser manejados en cuenta independiente y se encuentran gravados en el 100%.

Descriptores: Exención al GMF.

Traslado entre cuentas de ahorro colectivo y cuentas corrientes o de ahorro.

 El inciso segundo del numeral 14 del artículo 879 del Estatuto Tributario señala como exento del GMF el traslado que se realice entre cuentas de ahorro colectivo y cuentas corrientes o de ahorros que pertenezcan a un mismo y único titular, siempre que estén abiertas en el mismo establecimiento de crédito.

La exención opera siempre que los traslados de recursos se realicen entre cuentas individuales de ahorros o corrientes y las cuentas abiertas a nombre del Fondo Común o de Valores de los cuales sea aportante o suscriptor el titular de la cuenta individual, y siempre que las mismas se encuentren abiertas en un mismo establecimiento de crédito.

Si el fondo de ahorro colectivo traslada los recursos entre cuentas abiertas en el mismo establecimiento de crédito de las cuales es único titular el Fondo, dicho traslado se encuentra exonerado. Cuando el traslado se realice entre cuentas abiertas en diferentes establecimientos de crédito, así se trate del mismo titular del Fondo de ahorro colectivo, dicho traslado está sometido al Gravamen a los Movimientos Financieros

Para que proceda la exención se deben cumplir las dos condiciones señaladas en la norma, esto es:

- Que las cuentas pertenezcan a un mismo y único titular, y

- Que estén abiertas en el mismo establecimiento de crédito.

La exención está limitada, en caso de retiros del aportante o suscriptor de la cuenta individual, al monto del capital aportado más los rendimientos devengados, para lo cual la entidad administradora del Fondo Común o de Valores deberá informar a la entidad de crédito las operaciones que superen dicho monto con el fin de efectuar la retención del Gravamen a los Movimientos Financieros. De igual manera se causa el impuesto cuando el retiro lo realiza una persona diferente al suscriptor.

 En todo caso los giros de cheques y los traslados de recursos a cuentas de terceros mediante la constitución de fiducias u otra modalidad contractual, como las denominadas "cuentas convenio o de recaudo" en los establecimientos de crédito, con el objeto de ordenar pagos, se encuentran sujetos al Gravamen a los Movimientos Financieros.

Descriptores: Exenciones al GMF.

Desembolso de créditos.

De acuerdo con lo señalado en el numeral 11 del artículo 879 del Estatuto Tributario, los desembolsos de crédito mediante abono en la cuenta corriente, de ahorros o mediante expedición de cheques, que realicen los establecimientos de crédito se encuentran exentos del Gravamen a los Movimientos Financieros.

El artículo 10 del Decreto 449 de 2003, señala para efectos de la exención de desembolsos de crédito establecida en el numeral 11 del artículo 879 del Estatuto Tributario, que se entenderá como abono en cuenta todos aquellos desembolsos de créditos que realicen los establecimientos de crédito, las entidades vigiladas por la Superintendencia de la Economía Solidaria en cuenta corriente, de ahorros o en cuenta de Depósito en el Banco de la República, o aquellos que se realicen mediante cheque sobre el cual el otorgante del crédito imponga la leyenda "PARA ABONO EN CUENTA DEL PRIMER BENEFICIARIO".

<Ver Notas de Vigencia> Puede darse el desembolso del crédito en efectivo, caso en el cual procede la exención siempre y cuando cumpla con los requisitos señalados para tal efecto.

Debe tenerse en cuenta que la exención recae sobre el desembolso del crédito y no sobre la disposición de estos recursos una vez abonados en cuenta. Cuando una entidad de las vigiladas por la Superintendencia de la Economía Solidaria desembolse créditos a través de cuentas corrientes abiertas en establecimientos de crédito, deberá identificarla para que opere la exención contenida en el numeral 11 del artículo 879 del Estatuto Tributario de conformidad con lo señalado en el artículo 11 del Decreto 449 de 2003. En la mencionada cuenta solo podrá manejar de manera exclusiva los recursos destinados a los desembolsos de crédito. La entidad vigilada por la Superintendencia de la Economía Solidaria deberá conservar los soportes del crédito y los desembolsos.

Para la procedencia de la exención será requisito abonar efectivamente el producto del crédito en una de las cuentas mencionadas en el inciso anterior que pertenezca al beneficiario del mismo. Una vez abonado el crédito en cuenta corriente o de ahorro, la disposición de estos recursos genera el Gravamen a los Movimientos Financieros.

También procede la exención cuando el establecimiento de crédito o la entidad vigilada por Superintendencia de la Economía Solidaria, efectúe el desembolso al comercializador de los bienes o servicios financiados con el producto del crédito. En este evento serán requisitos obligatorios:

a) Que el beneficiario del préstamo autorice por escrito al otorgante del crédito para efectuar el desembolso al comercializador de los bienes y servicios;

b) Que el desembolso del crédito se efectúe mediante abono directo en la cuenta corriente o de ahorros del comercializador de bienes y servicios. Si el desembolso del crédito se realiza mediante cheque, el otorgante del crédito deberá imponer sobre el mismo la leyenda "PARA ABONO EN CUENTA DEL PRIMER BENEFICIARIO". En el caso de desembolso de crédito otorgado mediante cheque en el cual no se imponga la leyenda mencionada, no procede la exención. Ahora bien, la leyenda no implica que todos los cheques que la lleven den lugar a la exención, únicamente cuando se trate de desembolsos de crédito;

c) Que el otorgante del crédito conserve los documentos en los que conste el destinatario de los recursos del crédito, la utilización de los mismos y la autorización indicada en el literal a), para efectos del control por parte de las autoridades competentes.

Descriptor: Exenciones al GMF.

Compr a y venta de divisas.

Las operaciones de compra y venta de divisas efectuadas a través de cuentas de depósito del Banco de la República o de cuentas corrientes, realizadas entre intermediarios del mercado cambiario vigilados por las Superintendencias Bancaria o de Valores, el Banco de la República y la Dirección del Tesoro Nacional, de conformidad con lo establecido en el numeral 12 del artículo 879 del Estatuto Tributario.

El inciso quinto del artículo 3o del Decreto 449 de 2003 establece:

"El movimiento contable y el abono en cuenta que se realicen en las operaciones cambiarias se consideran una sola operación hasta el pago al titular de la operación de cambio, para lo cual el intermediario financiero deberá identificar la cuenta mediante la que se disponga de los recursos. El Gravamen a los Movimientos Financieros se causa cuando el beneficiario de la operación cambiaria disponga de los recursos mediante mecanismos tales como débito a cuenta corriente, de ahorros o contable, en los términos del artículo 871 del Estatuto Tributario."

Lo que hace el decreto reglamentario es aclarar que no se grava una parte de la operación que se encuentra exenta de acuerdo con el numeral 12 del artículo 879 del Estatuto Tributario, al considerar como una sola operación hasta el pago al titular de la operación de cambio. Sin embargo cuando el beneficiario disponga de los recursos, se encuentra gravada dicha operación.

Ahora bien, cuando el pago por el cambio de divisas se realice en efectivo por la casa de cambio, esta debe efectuar la retención.

La exención cobija únicamente las operaciones de compra y venta de divisas entre intermediarios del mercado cambiario vigilados por las Superintendencias Bancaria o de Valores.

Quienes no disponen de efectivo para la compra de divisas y deban adquirirlas de un Banco, al disponer de los recursos para ese efecto, se genera el Gravamen a los Movimientos Financieros.

Cuando se giren cheques a clientes no vigilados por la venta de divisas, se causa el impuesto tanto para el intermediario como para el beneficiario por cuanto en ambos casos se da una disposición de recursos.

Cuando el traslado se realice, mediante transferencia electrónica, entre la cuenta corriente del intermediario y la cuenta del beneficiario del pago, el tributo se debita de la cuenta contra la cual se gira y la del beneficiario cuando este disponga de los recursos.

Si un comisionista de bolsa compra divisas se causa el impuesto en cabeza del comisionista por la disposición de recursos para la compra, la cual puede darse por la disposición de recursos a través de una cuenta corriente o de ahorro (agente retenedor la entidad bancaria), o por el movimiento contable por la compra en efectivo evento en el cual actuará como autorretenedor. En el evento en que el cliente le solicite al comisionista le sitúe el dinero en un Fondo de Valores que el comisionista maneja dicha operación se encuentra gravada, así con posterioridad se destine a la compra de títulos.

Descriptor: Exencion al GMF.

Compra y venta de divisas por encargo.

El artículo 871 del Estatuto Tributario numeral 12 señala:

"Las operaciones de compra y venta de divisas efectuadas a través d e Cuentas de depósito del Banco de la República o de cuentas corrientes, realizadas entre intermediarios del mercado cambiario vigilados por las Superintendencias Bancaria o de Valores, el Banco de la República y la Dirección del Tesoro Nacional.

Las cuentas corrientes a que se refiere el anterior inciso deberán ser de utilización exclusiva para la compra y venta de divisas entre los intermediarios del mercado cambiario".

El Decreto 405 de 2001, reglamentario de la materia, dispone:

"Artículo 19 Compra y Venta de Divisas. Para efectos de la exención consagrada en el numeral 12 del artículo 879 del Estatuto Tributario, cuando se realice la transferencia de recursos por compra y venta de divisas efectuada entre intermediarios del mercado cambiario, vigilados por la Superintendencia Bancaria o de Valores, se considera exenta la transferencia ordenada por la entidad respectiva al banco comercial con el cual opera, del dinero de su cuenta corriente a la cuenta de depósito, y la transferencia a través del sistema Sebra del dinero a la cuenta de depósito de la entidad financiera vendedora, así como la transferencia que ésta realice a su cuenta corriente.

PARÁGRAFO. Identificación de cuentas corrientes de los intermediarios mercado cambiario.

Para hacer efectiva la exención al Gravamen de los Movimientos Financieros en las operaciones de compra y venta de divisas efectuadas a través de cuentas de depósito del Banco de la República o de cuentas corrientes, realizadas entre intermediarios del mercado cambiario, se requiere:

- Que se trate de operaciones realizadas entre intermediarios del mercado cambiario vigilados por las Superintendencias Bancaria o de Valores, el Banco de la República y la Dirección del Tesoro Nacional.

- Identificar a los establecimientos de crédito respectivos, las cuentas corrientes de uso exclusivo de las operaciones de compra y venta de divisas.

 Será responsabilidad del establecimiento bancario en donde se manejen cuentas corrientes para uso exclusivo de recursos provenientes de la venta o compra de divisas, verificar que los titulares de las mismas sean intermediarios autorizados.

Cuando se utilice la cuenta de depósito del Banco de la República correspondiente a una operación de compraventa de divisas entre entidades vigiladas por las Superintendencias Bancaria o de Valores, el Banco de la República o la Dirección del Tesoro Nacional, deberá utilizar el código de operación establecido para este efecto.

Así pues, para que proceda la exención en cuestión, de acuerdo con lo señalado en las normas transcrita es necesario que se reúnan estas circunstancias:

1. Que las operaciones de compra y venta de divisas se efectúen a través de cuentas de depósito en el Banco de la República o de cuentas corrientes.

2. Que dichas operaciones se realicen entre intermediarios del mercado cambiario.

3. Que los intermediarios del mercado cambiario implicados en las operaciones se encuentren vigilados por la Superintendencia Bancaria o de Valores, el Banco de la República o la Dirección del Tesoro Nacional, y

4. Y que se identifiquen las cuentas corrientes en los establecimientos de crédito en las cuales se manejen exclusivamente operaciones de compra y venta de divisas".

La exención está referida únicamente a la compra y venta de divisas entre intermediarios cambiarios vigilados por las Superintendencias Bancaria o de Valores, el Banco de la República y la Dirección del Tesoro Nacional. (Subraya el despacho).

Cuando una persona que no sea intermediario autorizado del mercado cambiario entrega divisas a un intermediario autorizado para que una vez efectuada la monetización gire vía Sebra a un Depósito Centralizado de Valores con el fin de pagar capital e intereses sobre títulos administrados por el Depósito, la disposición de recursos que efectúe el que encarga la operación se encuentra gravada con el Gravamen a los Movimientos Financieros, en razón de no tener el carácter de entidad o persona autorizada para realizar operaciones cambiarias. Así mismo se encuentra gravada la transferencia vía Sebra al Depósito efectuada por el intermediario autorizado al no encontrarse dicha transferencia exonerada del tributo y también la disposición para el pago del capital y los intereses, de conformidad con lo señalado en el inciso segundo del artículo 13 del Decreto 405 de 2001.

En el evento en que un intermediario cambiario disponga de recursos de la cuenta de depósito del Banco de la República y los consigne en una cuenta en el exterior de un tercero que no es intermediario del mercado cambiario en Colombia ni está sujeto a los organismos de control señalados en las normas transcritas, no se cumplen las previsiones contenidas en el numeral 12 del artículo 879 del Estatuto Tributario y en su disposición reglamentaria, por lo que tales operaciones están sujetas al Gravamen a los Movimientos Financieros, GMF.

Vale la pena aclarar que los beneficios y las exenciones en materia de impuestos deben estar expresamente señalados en la ley y no pueden ser objeto de aplicación por extensión ni por analogía.

Descriptor: Exenciones al GMF.

Operaciones del Fondo de Cartera Hipotecaria.

El numeral 15 del artículo 879 del Estatuto Tributario contempla como exentas del Gravamen a los Movimientos Financieros las operaciones del Fondo de Estabilización de Cartera Hipotecaria de que trata el artículo 48 de la Ley 546 de 1999, en especial la relativa a los pagos y aportes que deban realizar las partes en virtud de contratos de cobertura, así como las inversiones del Fondo.

Descriptor: Exenciones al GMF.

Cobertura tasa de interés.

Se encuentran exentas del Gravamen a los Movimientos Financieros las operaciones derivadas del mecanismo de cobertura de tasa de interés para los créditos individuales hipotecarios para la adquisición de vivienda.

Descriptor: Exenciones al GMF.

Movimientos contables para la compra de títulos de deuda pública.

El numeral 17 del artículo 879 del Estatuto Tributario consagra la exención de los movimientos contables correspondientes a pago de obligaciones o traslado de bienes, recursos y derechos a cualquier título efectuado entre entidades vigiladas por las Superintende ncias Bancaria o de Valores, entre estas e intermediarios de valores inscritos en el Registro Nacional de Valores e intermediarios o entre dichas entidades vigiladas y la Tesorería General de la Nación y las tesorerías de las entidades públicas, siempre que correspondan a compra y venta de títulos de deuda pública.

También aplica la exención a la disposición de recursos de cuentas corrientes o de ahorros para la compra y venta de títulos deuda pública que realicen entre las tesorerías de las entidades públicas y la Dirección General del Tesoro, para lo cual deberá identificarse la cuenta a través de la cual se dispongan los recursos.

Descriptores: Exenciones al GMF.

Tratados, acuerdos y convenios internacionales.

La exención de impuestos establecida en Tratados, Acuerdos y Convenios Internacionales suscritos por el país, opera respecto del Gravamen a los Movimientos Financieros que se genere por el giro de recursos exentos, mediante el mecanismo de la devolución conforme con el decreto reglamentario que expida el Gobierno Nacional. Para tales efectos se deberá tener en cuenta la ley colombiana que haya aprobado el Tratado, Acuerdo o Convenio de acuerdo con los términos consignados en la misma sobre las exenciones de impuestos de carácter nacional, departamental o municipal.

Las misiones diplomáticas acreditadas en el país conforme con lo señalado por la ley también estarán amparadas por las exenciones respecto del Gravamen a los Movimientos Financieros, beneficio que según el parágrafo del artículo 879 del Estatuto Tributario operará mediante el mecanismo de la devolución.

Descriptor: Exclusión del GMF.

Contratos de estabilidad tributaria.

Los contribuyentes beneficiarios de los contratos de estabilidad tributaria están excluidos del Gravamen a los Movimientos Financieros durante la vigencia del contrato, por las operaciones propias como sujeto pasivo, para lo cual el representante legal deberá identificar la cuenta corriente o de ahorros donde maneje de manera exclusiva dichos recursos.

En el evento que un establecimiento bancario realice operaciones a través de la cuenta de Depósito del Banco de la República y goce de la exclusión del gravamen en virtud del Contrato de Estabilidad Tributaria por sus operaciones propias como sujeto pasivo, debe utilizar los códigos señalados por el Banco de la República para el manejo de las mismas, sin que se confundan con las operaciones en que actúa como intermediario o mandatario las cuales no han gozado ni gozan de exclusión, a menos que se trate de una operación exenta de las establecidas en el artículo 879 del Estatuto Tributario.

Cuando el contribuyente beneficiario de la estabilidad tributaria sea agente retenedor del GMF debe cumplir con todas las obligaciones derivadas de esta condición respecto de sus usuarios y cuando actúe como mandatario. En tal medida responde ante la Administración Tributara por las sumas que está obligado a retener, sin perjuicio del derecho a reembolso cuando sea el caso. De igual manera responde por las sanciones o multas que se impongan por el incumplimiento de sus obligaciones.

Descriptores: Exclusión del GMF.

Régimen de propiedad horizontal.

La Ley 675 del 3 de agosto de 2001 por medio de la cual se "expide el régimen de propiedad horizontal" define el régimen de propiedad horizontal como el "sistema jurídico que regula el sometimiento a propiedad horizontal de un edificio o conjunto, construido o por construirse".

El artículo 32 de la mencionada ley señala:

"Objeto de la persona jurídica. La propiedad horizontal, una vez constituida legalmente, da origen a una persona jurídica conformada por los propietarios de los bienes de dominio particular. Su objeto será administrar correcta y eficazmente los bienes y servicios comunes, manejar los asuntos de interés común de los propietarios de bienes privados y cumplir y hacer cumplir la ley y el reglamento de propiedad horizontal".

A su vez el artículo 33 prescribe:

"Naturaleza y características. La persona jurídica originada en la constitución de la propiedad horizontal es de naturaleza civil, sin ánimo de lucro. Su denominación corresponderá a la del edificio o conjunto y su domicilio será el municipio o distrito donde este se localiza y tendrá la calidad de no contribuyente de impuestos nacionales, así como del impuesto de industria y comercio, en relación con las actividades propias de su objeto social, de conformidad con lo establecido en el artículo 195 del Decreto 1333 de 1986". (Subraya el despacho).

Se debe entender que la ley creó una exención de impuestos nacionales para las personas jurídicas originadas en la constitución del régimen de propiedad horizontal acorde con la Ley 675 de 2001, entre los cuales se encuentra el Gravamen a los Movimientos Financieros solo respecto del manejo de recursos obtenidos en desarrollo de su objeto, esto es, las cuotas de administración para lo cual se debe identificar una cuenta en la entidad financiera donde se manejen de manera exclusiva dichos recursos a nombre de la persona jurídica.

Un edificio o conjunto se somete al régimen de propiedad horizontal mediante escritura pública registrada en la oficina de registro de instrumentos públicos. Realizada esta inscripción, surge la persona jurídica a que se refiere esta ley, de conformidad con lo señalado en el artículo 4o de la Ley 675 de 2001.

Es necesario precisar que cuando se contrate la administración de la propiedad horizontal con una persona natural o jurídica, esta debe separar cuentas de lo recibido por la remuneración de su servicio y por concepto de las cuotas de administración, sobre las cuales sí opera la exención del Gravamen a los Movimientos Financieros. Para tal efecto se reitera, deberá marcarse una cuenta en la entidad financiera a nombre de la persona jurídica que surge por efectos de la aplicación de la Ley 675 de 2001, en donde se manejarán dichos recursos de manera exclusiva. En todo caso, recursos diferentes a las cuotas de administración del régimen de propiedad horizontal, se encuentran gravados con el Gravamen a los Movimientos Financieros.

Descriptores: Exclusión al GMF.

Cuenta Unica Notarial. <Ver Jurisprudencia Vigencia>

El artículo 112 de la Ley 788 de 2002 establece la Cuenta Unica Notarial como cuenta matriz de recaudo de los derechos que por todo concepto deban recibir o recaudar los notarios del país en desarrollo de las funciones que les son asignadas por las leyes y reglamentos que regulan el servicio notarial y de registro de instrumentos públicos. La cuenta única notarial será una cuenta bancaria que deben abrir los notarios a nombre de la notaría respectiva, en la cual depositarán todos los ingresos que obtengan la notaría con destin o al notario, a los fondos o cuentas parafiscales del notariado, a la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, DIAN, a la Superintendencia de Notariado y Registro y a los demás organismos públicos que deban recibir ingresos provenientes de los recaudos efectuados por los notarios.

A través de esta cuenta los notarios deberán hacer los pagos o transferencias a cada uno de los titulares de los ingresos recaudados sin causar el impuesto del tres por mil (3 x 1000) a las transacciones financieras. La cuenta se constituye exclusivamente para recaudar los ingresos de la notaría y distribuirlos entre sus titulares y en ningún caso podrá usarse para hacer pagos o transferencias a terceros.

Para efectos de la exclusión del Gravamen a los Movimientos Financieros, los Notarios deben identificar una cuenta corriente o de ahorros en un establecimiento de crédito de donde giren los recursos a los Fondos o cuentas parafiscales de notariado, a la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales DIAN, a la Superintendencia de Notariado y Registro y a los demás establecimientos públicos que deban recibir ingresos de los recaudos efectuados.

Los demás recursos deben ser trasladados a una cuenta del Notario y la disposición de los mismos está sometida al gravamen.

Descriptor: Exención al GMF.

Identificación de cuentas.

Para hacer efectivas las exenciones del Gravamen a los Movimientos Financieros de que trata el artículo 879 del Estatuto Tributario, los responsables están obligados a identificar las cuentas corrientes, de ahorro o los códigos en la cuenta de Depósito en el Banco de la República en las cuales se manejen de manera exclusiva los recursos objeto de la exención.

Cuando se trate de cuentas de ahorro para financiación de vivienda y la de pensionados solo es posible abrir una única cuenta para efectos de la exención.

El incumplimiento de la obligación acarrea la causación del impuesto, el cual no será objeto de devolución o compensación.

TITULO VIII.

DEVOLUCION DEL GRAVAMEN A LOS MOVIMIENTOS FINANCIEROS.

El procedimiento para la devolución del Gravamen a los Movimientos Financieros por pagos en exceso o indebidamente retenidos es el señalado en el artículo 22 del Decreto 405 del 14 de marzo de 2001, de conformidad con el cual se tendrán las siguientes precisiones:

Cuando se anulen, rescindan o resuelvan operaciones que hayan sido sometidas a retención por concepto del Gravamen a los Movimientos financieros, el responsable podrá llevar como descontable en la declaración del período en que las operaciones se hayan anulado rescindido o resuelto, las sumas que hubiere retenido sobre esos conceptos.

Cuando se efectúen retenciones por un valor superior al que ha debido efectuarse, el retenedor deberá reintegrar los valores en exceso o indebidamente retenidos previa solicitud escrita del afectado.

Cuando se efectúen pagos por un mayor valor al declarado, el agente retenedor podrá imputar la suma pagada en exceso del valor a pagar en la declaración del período semanal inmediatamente siguiente incluyéndolo como un descuento del impuesto por pagar.

Cuando se hayan presentado solicitudes de devolución, o se hayan anulado, rescindido o resuelto operaciones sometidas al Gravamen a los Movimientos Financieros, con anterioridad a la expedición del Decreto 405 de 2001, el agente retenedor podrá aplicar el procedimiento señalado en el artículo 22 del mencionado decreto.

Respecto a las devoluciones por los años 1999 y 2000 se aplicará el procedimiento señalado en el citado artículo 22, debiendo informar de manera anexa a la declaración del período (del año 2001) en el cual se realice el reintegro, el monto de impuesto descontable objeto de devolución por cada uno de estos años.

Para los casos no previstos en el Decreto 405 de 2001, los agentes retenedores podrán utilizar el procedimiento señalado en el Decreto 1000 de 1997.

Para efectos de las devoluciones del Gravamen a los Movimientos Financieros, los agentes de retención deberán conservar los soportes por un término de cinco (5) años de conformidad con lo previsto en el artículo 632 del Estatuto Tributario y ponerlos a disposición cuando la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales los solicite.

Descriptor: Devolución del GMF.

Entidades que celebraron contratos de estabilidad tributaria.

El artículo 240-1 del Estatuto Tributario (derogado Ley 633 de 2000, artículo 134) contemplaba el Régimen Especial de Estabilidad Tributaria, que consistía en la suscripción de un contrato con el Estado hasta por diez (10) años, por medio del cual las personas jurídicas que lo suscribieran, no estarían sometidos a tributos o contribuciones del orden nacional que se establecieran con posterioridad a la suscripción del contrato pero deben aumentar la tarifa del impuesto sobre la renta y complementarios en dos puntos porcentuales, frente a la tarifa general vigente al momento de la suscripción del contrato.

De acuerdo con lo anterior, y por ser el Gravamen a los Movimientos Financieros un tributo de carácter nacional nuevo, creado mediante la Ley 633 de 2000 y administrado por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, y teniendo en cuenta diversos pronunciamientos del Consejo de Estado como el contenido en la sentencia del 9 de agosto de 2002 (Proceso 12050) debe entenderse que, tratándose de un tributo nuevo, quienes suscribieron dichos contratos no estaban sometidos al mismo.

En efecto establece la sentencia citada:

"El citado artículo 240-1 al crear el Régimen de Estabilidad Tributaria, lo desarrolló con fundamento en que cualquier tributo o contribución del orden nacional que se estableciere con posterioridad a la suscripción del contrato y durante la vigencia del mismo, o cualquier incremento a las tarifas del impuesto de renta y complementario, por encima de las pactadas, que se decreten durante tal lapso, no les será aplicable a los contribuyentes que se sometan a aquel por lo que es claro que los beneficios legales tienen como punto de partida el hecho de la suscripción y como quiera que en el sub lite esta no se presentó debido al vencimiento del término para ello y a la configuración del silencio administrativo positivo, ha de entenderse que el punto de referencia es el 17 de septiembre de 2000, vale decir, dos meses después de radicada la petición (17-VII-00), fecha límite en que debió suscribirse el "contrato", pues en esta sentencia se reconoce la operancia del aludido silencio.

Ahora bien, la Ley 633 de 2000 fue promulgada el 29 de diciembre de 2000 y en ella se creó el Gravamen a los Movimientos Financieros a partir del 1o de enero de 2001, es decir, con posterioridad a la fecha en que se reconoce el ingreso de la empresa al Régimen de Estabilidad Tributaria y por ende proceden tanto la exclusión del gravamen como la devolución solicitada con los intereses a que haya lugar desde la fecha de vigencia de la Ley que lo estableció, previa compensación (artículo 861 E.T.), pues al quedar cobijado por el anotado régimen, este impuesto no puede aplicarse a este contribuyente".

En consecuencia, el pago efectuado por los contribuyentes personas jurídicas por concepto del Gravamen a los Movimient os Financieros (GMF) que a la fecha de entrada en vigencia de la Ley 633 de 2000 hayan suscrito contratos de Estabilidad Tributaria no procedía al no causarse el gravamen. Por tanto las retenciones efectuadas por este impuesto corresponden a un pago de lo no debido con derecho a solicitar la devolución o compensación en los términos señalados en los artículos 21 y 22 del Decreto 1000 de 1997.

Para tal efecto se debe dar aplicación al procedimiento establecido en el Decreto 1000 de 1997 en razón de que las sentencias que reconocen el derecho bajo el amparo de los Contratos de Estabilidad Tributaria, señalan que se deberá devolver previas las compensaciones de que trata el artículo 861 del Estatuto Tributario, el cual prescribe:

"Compensación previa a la devolución - En todos los casos, la devolución de saldos a favor se efectuará una vez compensadas las deudas y obligaciones de plazo vencido del contribuyente o responsable. En el mismo acto que ordene la devolución, se compensarán las deudas y obligaciones a cargo del contribuyente o responsable".

En cuanto al procedimiento para solicitar la devolución de pagos de lo no debido, debe aplicarse el contenido de los artículos 21 y 22 del Decreto 1000 de 1997 que establecen:

"Término para solicitar y efectuar la devolución de pagos de lo no debido.

Habrá lugar a la devolución o compensación de los pagos efectuados a favor de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales sin que exista causa legal para hacer exigible su cumplimiento, para lo cual deberá presentarse solicitud ante la Administración de Impuestos y Aduanas donde se efectuó el pago, dentro del término establecido en el artículo 11 del presente decreto. La Administración para resolver la solicitud contará con el término establecido en el mismo artículo".

"Requisitos de la solicitud. Para la procedencia de las devoluciones o compensaciones a que se refiere el artículo anterior; además de los requisitos generales pertinentes, en la solicitud deberá indicarse número de autoadhesivo y fecha de los recibos de pago correspondientes".

El artículo 11 del mencionado decreto señala:

"Término para solicitar la devolución por pagos en exceso: Las solicitudes de devolución o compensación por pagos en exceso, deberán presentarse dentro del término de prescripción de la acción ejecutiva, establecido en el artículo 2536 del Código Civil".

Para el trámite de estas solicitudes, en los aspectos no regulados especialmente, se aplicará el mismo procedimiento establecido para la devolución de los saldos a favor liquidados en las declaraciones tributarias. En todo caso, el término para resolver la solicitud, será el establecido en el artículo 855 del Estatuto Tributario".

En consecuencia, los contribuyentes que a la fecha de entrada en vigencia de la Ley 633 de 2000 hubieran suscrito Contrato de Estabilidad Tributaria o por efecto del silencio administrativo positivo hayan quedado cobijados por el régimen especial, que tengan sentencia de la jurisdicción contenciosa administrativa debidamente ejecutoriada, pueden presentar solicitud de devolución y/o compensación de los valores retenidos por concepto del Gravamen a los Movimientos Financieros de acuerdo con el procedimiento contemplado en el Decreto 1000 de 1997 para los pagos en exceso.

Por lo tanto el trámite de la solicitud debe surtirse ante la Administración Tributaria y previo a la devolución deberán compensarse las deudas y obligaciones de plazo vencido a cargo del contribuyente que solicita la devolución.

Descriptor: Devolución del GMF.

Cartera hipotecaria movilizada.

Para efectos de la devolución del gravamen a los movimientos financieros que se cause con ocasión de la transferencia de flujos en procesos de movilización de cartera hipotecaria para vivienda, las sociedades titularizadoras, los establecimientos de crédito que administren cartera hipotecaria movilizada y las sociedades fiduciarias, identificarán las cuentas corrientes o de ahorros en las cuales se movilicen los recursos que se utilicen de manera exclusiva para dicho fin.

Cuando las transferencias y/o movimientos de recursos se realicen a través del Banco de la República, se deberán identificar las operaciones objeto de devolución.

Conciliación y terminación por mutuo acuerdo

<Modificado por el Concepto 4 de 2003. El nuevo texto es el siguiente:> Los artículos 98 y 99 de la Ley 788 de 2002 establecen la conciliación y terminación por mutuo acuerdo de los impuestos sobre la renta, ventas, retención en la fuente y timbre nacional, por parte de los contribuyentes, responsables y agentes de retención. La retención en la fuente a que hace referencia la norma debe entenderse sobre la obligación de hacer que recae sobre los impuestos administrados por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales y que como tal es susceptible de ser investigada y controlada por las áreas de fiscalización. El Gravamen a los Movimientos Financieros es un impuesto que se recauda a través del mecanismo de la retención en la fuente, siendo esta, la retención, por expresa disposición de la Ley 788 de 2002 y su Decreto Reglamentario 309 de 2003 una de las obligaciones que se puede conciliar y terminar por mutuo acuerdo pudiendo por lo tanto acceder a los beneficios consagrados en las normas citadas.

En conclusión, considera este despacho que, sí es posible acceder a los beneficios consagrados en la reforma tributaria contenida en los artículos 98 y 99 de la Ley 788 de 2002, sobre las retenciones en la fuente del gravamen a los movimientos financieros, en las condiciones y con el cumplimiento de los requisitos señalados en las normas mencionadas.

El Jefe Oficina Jurídica (A), Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales,

JOSÉ ALEJANDRO MORA GUERRERO.