OFICIO 906025 DE 2020

(octubre 14)

<Fuente: Archivo interno entidad emisora>

<Publicado en la página web de la DIAN: 31 diciembre de 2021>

DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES

Unidad Informática de Doctrina

Descriptores	Aportes a seguridad social - trabajadores independientes.
Fuentes Formales	ESTATUTO TRIBUTARIO DECRETO 0624 DE 1989 ART. 27 ESTATUTO TRIBUTARIO DECRETO 0624 DE 1989 ART. 55 ESTATUTO TRIBUTARIO DECRETO 0624 DE 1989 ART. 56 ESTATUTO TRIBUTARIO DECRETO 0624 DE 1989 ART. 58 ESTATUTO TRIBUTARIO DECRETO 0624 DE 1989 ART. 108 DECRETO 1625 DE 2016 ARTS 1.2.4.1.6., 1.2.4.1.7. y 1.2.4.1.16. LEY 1955 DE 2019 ART 244

Extracto

De conformidad con el artículo 19 del Decreto 4048 de 2008, este Despacho está facultado para absolver las consultas escritas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras y cambiarias, en el marco de las competencias de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales. Por consiguiente, no corresponde a este Despacho, en ejercicio de las funciones descritas anteriormente, prestar asesoría específica para atender casos particulares, ni juzgar o calificar las decisiones tomadas por otras dependencias o entidades.

Mediante los radicados de la referencia se solicita la reconsideración del Oficio No. 000454 del 10 de enero de 2020, donde se concluye con base en el artículo 1.2.4.1.16 del Decreto 1625 de 2016 y la interpretación oficial, que la base de retención en la fuente para trabajadores independientes se disminuye con el valor del aporte obligatorio al Sistema General de Seguridad Social en Salud, que corresponda al periodo que origina el pago

Para el peticionario esta conclusión, basada en la norma reglamentaria, vulneran el principio de igualdad o equidad vertical, progresividad y espíritu de justicia frente al profesional independiente, frente a lo dispuesto en el artículo 244 de la Ley 1955 de 2019 que establece la posibilidad de realizar estos aportes mes vencido. El consultante considera que si bien esta norma fue declarada inexequible, no se puede afectar al trabajador independiente por la falta de dinámica de la potestad reglamentaria.

De no prosperar lo anterior, el peticionario solicita: (i) se indique en qué momento se entiende realizado el ingreso no constitutivo de renta para los trabajadores independientes que no llevan contabilidad, según lo dispuesto en los artículos 27, 58 y 104 del Estatuto Tributario, para el caso del mes de diciembre; (ii) aclarar lo contenido en el parágrafo 2 del artículo 108 del del Estatuto Tributario, para efectos de establecer si el soporte de esta deducción es la cuenta de cobro y/o factura más los pagos a seguridad social integrada del mes anterior, (teniendo en cuenta que el profesional independiente paga mes vencido) o se debe solicitar el pago de la seguridad social del mes objeto de pago en forma anticipada, o si se admite una declaración bajo la gravedad del juramento donde se manifieste que el pago de seguridad social está bajo los parámetros normativos (40% de sus ingreso del mes anterior).

Al respecto, este Despacho considera lo siguiente:

El Oficio No. 000454 del 10 de enero de 2020 analiza el tratamiento tributario de los aportes obligatorios al Sistema General de Seguridad Social y con base en lo analizado en los oficios No. 029506 y 029868 de 2018 y 001179 de 2019, concluye para efectos de la depuración de la base de retención, que los aportes deberán corresponder a los efectuados en el mes sobre el cual se pretende efectuar la efectiva depuración.

En consideración a los argumentos expuestos por el peticionario, es necesario analizar el contenido del marco jurídico que regula el tratamiento tributario para establecer su propósito, en contraste con lo dispuesto por las normas de seguridad social. En ese sentido, en materia tributaria los artículos 55 y 56 del Estatuto Tributario establecen el tratamiento de los aportes obligatorios al Sistema General de Seguridad Social, en los siguientes términos:

“Art. 55. Aportes obligatorios al sistema general de pensión. Los aportes obligatorios que efectúen los trabajadores, empleadores y afiliados al Sistema General de Seguridad Social en Pensiones no harán parte de la base para aplicar la retención en la fuente por rentas de trabajo y serán considerados como un ingreso no constitutivo de renta ni de ganancia ocasional.” (Subrayado y resaltado fuera de texto)

“56. Aportes obligatorios al sistema general de salud. Los aportes obligatorios que efectúen los trabajadores, empleadores y afiliados al Sistema General de Seguridad Social en Salud no harán parte de la base para aplicar la retención en la fuente por salarios, y serán considerados como un ingreso no constitutivo de renta ni de ganancia ocasional.” (Subrayado y resaltado fuera de texto)

De acuerdo con estas normas, los aportes obligatorios a seguridad social que realicen los trabajadores tienen la calidad de ingreso no constitutivo de renta, lo cual surte efectos en la depuración de la base de retención en la fuente y la determinación del impuesto de renta a cargo de las personas naturales residentes.

Respecto a la retención en la fuente a título del impuesto sobre la renta, los artículos 1.2.4.1.6. y 1.2.4.1.7. del Decreto 1625 de 2016, desarrollan este concepto. En ese sentido, el parágrafo 4 del artículo 1.2.4.1.6. establece que la disminución de la base de retención tiene lugar a partir de pagos efectivamente realizados, razón por la cual se refiere a la prueba correspondiente para demostrar este hecho. El artículo 1.2.4.1.7. indica que esta disminución de la base de retención para los trabajadores independientes, estará condicionada a su liquidación y pago en lo relacionado con las sumas que son objeto del contrato.

Por su parte, el artículo 1.2.4.1.16 del Decreto 1625 de 2016, norma reglamentaria en materia tributaria, indica:

“Artículo 1.2.4.1.16. Disminución de la base para trabajadores independientes. El monto total del aporte que el trabajador independiente efectúe al Sistema General de Seguridad Social en Salud es no constitutivo de renta ni ganancia ocasional.

En este caso, la base de retención en la fuente al momento del pago o abono en cuenta se disminuirá con el valor total del aporte obligatorio al Sistema General de Seguridad Social en Salud realizado por el independiente, que corresponda al periodo que origina el pago, y de manera proporcional a cada contrato en los casos en que hubiere lugar.

En tal sentido, no se podrá disminuir la base por aportes efectuados en contratos diferentes al que origina el respectivo pago, y el monto a disminuir no podrá exceder el valor de los aportes al Sistema General de Seguridad Social en Salud que le corresponda efectuar al independiente por dicho contrato.

Parágrafo 1 °. Para los efectos previstos en el presente artículo, el trabajador independiente deberá adjuntar a su factura o documento equivalente, si a ello hubiere lugar, la constancia del pago de estos aportes. En el caso de que su cotización alcance el tope legal de veinticinco (25) salarios mínimos legales mensuales vigentes, por la totalidad de sus ingresos por el respectivo periodo de cotización deberá dejar expresamente consignada esta situación.

(...)" (Negrilla y subrayado fuera del texto)

De acuerdo con esta norma, para efectos de la disminución de la base de retención en la fuente, se exige que la cotización a seguridad social corresponda al período objeto de pago y que la misma esté demostrada.

En este punto es importante mencionar que el peticionario pone de manifiesto que el artículo 244 de la Ley 1955 de 2019 establece que el aporte a seguridad social se realiza mes vencido. Esta norma fue declarada inexequible por la Corte Constitucional a través de sentencia C-068 del 19 de febrero de 2020 que, sin embargo, determinó: "Diferir los efectos de la inconstitucionalidad declarada hasta el vencimiento de las dos legislaturas ordinarias siguientes, contadas a partir de la notificación de esta sentencia."

Para este Despacho, si bien lo dispuesto en las leyes antes mencionadas tiene unos efectos propios y un objetivo en materia de seguridad social, el contenido del artículo 1.2.4.1.16 del Decreto 1625 de 2016 es lo suficientemente claro en establecer que los mencionados aportes, que tienen el carácter de ingreso no constitutivo de renta ni ganancia ocasional, deben corresponder al periodo que origina el pago.

Esta norma, en una interpretación armónica con lo dispuesto en la Ley y la reglamentación tributaria expuestos a lo largo del presente documento, permiten establecer un propósito y es que se tomen los pagos efectivamente realizados por el trabajador independiente. En consecuencia, a lo allí dispuesto deberá darse cumplimiento.

Esta conclusión ha sido expuesta de manera reiterada en la interpretación oficial (oficios No. 029506 y 029868 de 2018 y 001179 de 2019).

En este contexto y toda vez que las condiciones en materia tributaria de los aportes a seguridad social efectuados por trabajadores independientes no han cambiado, se ratifica la tesis jurídica del Oficio No. 000454 del 10 de enero de 2020.

En cuanto a la realización de los ingresos para los contribuyentes no obligados a llevar contabilidad, de acuerdo con el artículo 27 del Estatuto Tributario, se entienden realizados cuando se reciben efectivamente en dinero o en especie, en forma que equivalga legalmente a un pago, o cuando el derecho a exigirlos se extingue por cualquier otro modo legal distinto al pago, como en el caso de las compensaciones o confusiones.

Dado que la ley reconoce algunos ingresos como no constitutivos de renta, esto implica para efectos de la respectiva declaración, la inclusión de todos los ingresos realizados en el año y la sustracción de los considerados como tales.

En el caso del trabajador independiente, acorde con los artículos 55 y 56 del Estatuto Tributario, debe tratar los aportes a seguridad social como un ingreso no constitutivo de renta ni ganancia ocasional, ésto en armonía con el artículo 27 ibídem, implica que podrá detraer aquellos efectivamente realizados durante el respectivo periodo gravable.

Es importante precisar que dado el anterior tratamiento fiscal para los aportes a seguridad social, no es posible tratarlos simultáneamente como un costo o gasto, por lo tanto no tiene lugar considerar en este evento el artículo 58 del Estatuto Tributario sobre realización de costos y gastos para personas naturales.

Respecto al contenido del parágrafo 2 del artículo 108 del Estatuto Tributario, para que opere la deducción, la misma está condicionada a la verificación por el empleador de la “afiliación y el pago de las cotizaciones y aportes a la protección social que le corresponden al contratista según la ley, de acuerdo con el reglamento que se expida por el Gobierno Nacional”, disposición que debe entenderse en armonía con el artículo 1.2.4.1.7. del Decreto 1625 de 2016.

En ese sentido, estas normas indican, respecto de los pagos efectuados a trabajadores independientes que, para efectos de tomarse como deducible en el impuesto sobre la renta y complementarios en el respectivo año gravable por parte del contratante, se deberá verificar que se hayan realizado los respectivos aportes, de acuerdo con los ingresos obtenidos en el contrato respectivo y las consideraciones arriba mencionadas.

En los anteriores términos se confirma el Oficio No. 000454 del 10 de enero de 2020.

Cordialmente le informamos que tanto la normatividad en materia tributaria, aduanera y cambiaria, como los conceptos emitidos por la Dirección de Gestión Jurídica en estas materias pueden consultarse directamente en nuestra base de datos jurídica ingresando a la página electrónica de la DIAN: http://www.dian.gov.co siguiendo los íconos “Normatividad”-“Técnica” y seleccionando los vínculos “Doctrina” y “Dirección de Gestión