CONCEPTO 008519 int 933 DE 2026

(mayo 22)

<Fuente: Archivo interno entidad emisora>

<Publicado en la página web de la DIAN: 26 de mayo de 2026>

DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES

Unidad Informática de Doctrina

Área del Derecho	Tributario
Banco de Datos	Gravamen a los Movimientos Financieros
Descriptores	Hecho generador del GMF
Fuentes Formales	Artículo 871 del Estatuto Tributario. Sentencia C-114 de 2006 de la Corte Constitucional. Sentencia del 13 de marzo de 2025. Radicación 11001-03-27-000-2024-00038-00 (28927) de la Sección Cuarta de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Consejo de Estado

Extracto

1. Este Despacho es competente para absolver las peticiones de reconsideración de conceptos expedidos por la Subdirección de Normativa y Doctrina^[1].

A) Solicitud de reconsideración.

2. Mediante el radicado de la referencia, el peticionario solicitó la reconsideración de la respuesta a la pregunta número 2 del Oficio 20056 del 13 de agosto de 2019, citada en el Concepto 004687 int. 545 del 16 de julio de 2024, en la cual se concluyó lo siguiente:

"(...) teniendo en cuenta que la sentencia C-114 consagró que "(...) el tributo ya no recae únicamente sobre los movimientos de efectivo o dinerarios, sino que se extiende a todas las operaciones que impliquen, en general disposición de recursos mediante movimientos contables en los que se configure el pago de obligaciones, o el traslado de bienes, recursos o derechos a cualquier título", y en el contexto de la presente consulta, las transacciones económicas como son los aportes en especie de títulos a un fideicomiso constituyen hechos generadores del Gravamen a los Movimientos Financieros, en la medida que comportan una disposición de recursos efectuada por los usuarios y clientes a través de las entidades vigiladas por la Superintendencia Financiera de Colombia, para la realización de cualquier pago o transferencia a un tercero, susceptibles de ser registradas en cuentas contables o de otro género por la respectiva entidad."

3. El peticionario argumenta que la posición de la entidad equipara el traslado formal de derechos sobre bienes a una disposición patrimonial, desconociendo la naturaleza jurídica del contrato de fiducia mercantil y el principio de transparencia fiscal contenido en el artículo 102 del Estatuto Tributario (ET), en cuanto los patrimonios autónomos son vehículos de administración cuyos efectos económicos y fiscales se atribuyen directamente a los fideicomitentes y/o beneficiarios.

4. Por lo tanto, en su criterio, cuando el aportante conserva la titularidad del bien mediante los derechos económicos, o si el beneficiario es el mismo fideicomitente, no se produce una disposición de los activos, dado que no se realiza un pago, enajenación, ni transferencia de recursos a un tercero, de manera que el registro contable formal del traslado no constituye el hecho generador del Gravamen a los movimientos financieros (GMF).

5. Además, trae a colación la jurisprudencia del Consejo de Estado^[2] para argumentar que el principio de transparencia fiscal es aplicable a otros impuestos además del impuesto sobre la renta y complementarios, y que en los contratos de fiducia mercantil la transferencia de la propiedad de los bienes con ocasión de los aportes a patrimonios autónomos no conlleva una efectiva disposición de recursos ni un pago a terceros para efectos fiscales, pues no implica enajenación ni transmisión de la propiedad al ser la fiducia mercantil una figura fiscalmente transparente.

B) El análisis de la solicitud.

6. El hecho generador del GMF se encuentra contemplado en el artículo 871 del Estatuto Tributario. En el inciso sexto se precisa que «(...) también constituyen el hecho generador del impuesto (...) los débitos que se efectúen a cuentas contables y de otro género, diferentes a las corrientes, de ahorros o de depósito, para la realización de cualquier pago o transferencia a un tercero».

7. En la Sentencia C-114 de 2006^[3] la Corte Constitucional señaló que el hecho generador del GMF no puede establecerse a partir de una lectura aislada de los elementos del inciso sexto citado, y además, debe considerar la definición de "transacción financiera" contenida en el parágrafo^[4] del mismo artículo, también modificado por el artículo 45 de la Ley 788 de 2002, según la cual, la disposición de recursos comprende el traslado de bienes, recursos o derechos a cualquier título:

"Tal como se ha señalado, en el régimen del GFM tal como quedó en la Ley 788 de 2002, el tributo ya no recae únicamente sobre los movimientos de efectivo o dinerarios, sino que se extiende a todas las operaciones que impliquen, en general disposición de recursos mediante movimientos contables en los que se configure el pago de obligaciones, o el traslado de bienes, recursos o derechos a cualquier título." (énfasis propio)

8. En todo caso, según la Corte, para que se configure este hecho generador del GMF es necesario tener presente lo siguiente:

"(...) estima la Corte que, a partir de una lectura integral de las disposiciones que establecen el GMF se puede concluir que en dicho régimen se dispone que (1) todo débito (2) realizado por los agentes retenedores del impuesto (3) sobre una cuenta contable o de cualquier otro género, distinta de las corrientes, de ahorros o de depósito, (4) que implique la disposición de recursos, (5) para la realización de cualquier pago o transferencia a un tercero, da lugar al Gravamen a los Movimientos Financieros.

(...)

Para la Corte, en la hipótesis prevista en el inciso demandado, el hecho generador del GMF sólo se configura cuando concurran los cinco elementos que se identificaron atrás. (...) De esta manera, si en una operación débito en el sistema financiero, están presentes todos esos elementos, se causa el gravamen y, por el contrario, de faltar uno o varios de ellos, no se configura la hipótesis prevista en la norma." (énfasis propio)

9. En consecuencia, aunque en el aporte en especie de acciones o títulos a un fideicomiso se efectúa un traslado de bienes, recursos o derechos, es necesario que el débito contable se lleve a cabo con ocasión de un pago o transferencia a un tercero.

10. En el contrato de fiducia mercantil el fideicomitente transfiere uno o más bienes al fiduciario para cumplir una finalidad determinada^[5], a la par que los bienes fideicomitidos forman un patrimonio autónomo, manteniéndose separados de los bienes de la fiduciaria^[6]. No obstante, al finalizar el negocio fiduciario los bienes pasarán al fideicomitente salvo disposición en contrario en el acto de constitución^[7], siendo ineficaces las disposiciones en las cuales se establezca que el fiduciario adquirirá el dominio de los bienes Fideicomitidos^[8], teniendo el deber este último de transferir los bienes a quien corresponda según el acto de constitución o la ley, al finalizar el negocio fiduciario^[9].

11. Sobre el asunto, la Corte Suprema de Justicia^[10] ha resaltado que la transferencia de los bienes fideicomitidos a la fiduciaria no conlleva la transmisión del derecho de propiedad a plenitud, en cuanto su dominio retorna al fideicomitente, e incluso puede considerarse, en determinadas ocasiones, que los bienes fideicomitidos continúan en el patrimonio de este último durante la ejecución del negocio fiduciario.

12. Por su parte, en la Sentencia Exp. 28927 del 13 de marzo de 2025, la Sección Cuarta de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Consejo de Estado^[11] estudió el concepto "enajenación a cualquier título de bienes inmuebles" que había adoptado la DIAN en su doctrina frente a lo previsto en el artículo 519 del E.T. En esta oportunidad, la Sección Cuarta anuló la doctrina al considerar lo siguiente:

"(...) en el contrato de fiducia la titularidad material de los bienes permanece en el patrimonio de la persona que transfirió los bienes al patrimonio autónomo, por lo que la propiedad de los bienes no se entrega a las entidades fiduciarias. Además, se ha aclarado que los aportes en especie a los patrimonios autónomos de las entidades fiduciarias no deben considerarse una enajenación.

De acuerdo con lo expuesto, el artículo 519 del Estatuto Tributario establece que le impuesto de timbre se genera cuando existe "enajenación a cualquier título de bienes inmuebles". Sin embargo, la transferencia de bienes a una entidad fiduciaria no puede considerarse enajenación al no existir una transferencia de la propiedad, por lo que no puede generarse dicho tributo. En todo caso, se aclara que el impuesto de timbre se causará, cuando exista una enajenación real del bien, esto es, si el patrimonio autónomo transfiere un bien a un tercero."

13. Nótese que la lógica del Consejo de Estado no depende del artículo 102 del E.T. sino del concepto de enajenación y la transferencia plena de la propiedad. En efecto, según el Consejo de Estado, el impuesto de timbre no se causa en la enajenación de bienes inmuebles por parte del fideicomitente a la entidad fiduciaria sino, eventualmente, cuando los inmuebles son transferidos del patrimonio autónomo a terceros. Es decir, cuando se da una transferencia definitiva y plena de la propiedad.

14. En relación con el inciso sexto del artículo 871 del E.T.^[12] y los elementos que componen dicho hecho generador de acuerdo con la Sentencia C-114 de 2006, son especialmente relevantes para el caso que nos ocupa los numerales 4 y 5^[13]. De una parte, el numeral 4 hace referencia a la disposición de recursos. Por otra parte, el numeral 5 se refiere a la presencia de un pago o transferencia a un tercero. Nótese como estos dos conceptos previstos para el GMF guardan una estrecha relación con el concepto de enajenación para efectos del impuesto de timbre de acuerdo con la posición del Consejo de Estado expuesta en la Sentencia Exp. 28927 del 13 de marzo de 2025.

15. Así, en el preciso contexto de los aportes en especie; es decir, aquellos diferentes a dinero, a una sociedad fiduciaria para la constitución de un patrimonio autónomo en desarrollo de un contrato de fiducia mercantil, no se consideran una transferencia para efectos del inciso sexto del artículo 871 del E.T. en concordancia con la interpretación que hizo la Corte Constitucional de ese artículo en la Sentencia C-114 de 2006.

16. En consecuencia, el hecho generador del GMF en el caso que se viene analizando se puede configurar si el patrimonio autónomo transfiere esas especies a un tercero diferente del fideicomitente y se presentan los demás elementos señalados en la Sentencia C-114 de 2006 arriba transcritos y los demás elementos esenciales del GMF.

17. Por último, se precisa que la conclusión expuesta no implica que las reglas sobre el principio de transparencia fiscal del artículo 102 del ET sean aplicables al GMF, en cuanto la norma enunciada expresamente dispone que estas se deben observar en la determinación del impuesto sobre la renta y complementarios, a la par que, en la Sentencia del Consejo de Estado^[14] previamente citada, no se concluye que dicho principio sea aplicable al GMF.

C) Conclusión y decisión.

18. Por lo expuesto, se reconsidera la respuesta a la pregunta número 2 del Oficio 20056 del 13 de agosto de 2019, y en su lugar se concluye lo siguiente:

"16.1. Los aportes en especie de acciones o títulos a una fiduciaria, en virtud de un contrato de fiducia mercantil, no constituyen el hecho generador del GMF previsto en el inciso sexto del artículo 871 del E.T. en concordancia con lo previsto en la Sentencia C-114 de 2006 de la Corte Constitucional, porque dicha operación no implica un movimiento de cuentas contables, o de otro género, diferentes a las corrientes, de ahorros o de depósito, de una entidad financiera, mediante el cual se lleva a cabo un traslado de bienes, recursos o derechos, para realizar un pago o una transferencia a un tercero.

16.2. Si el patrimonio autónomo transfiere a un tercero diferente del fideicomitente las especies aportadas se está en presencia de una disposición de recursos para el pago o transferencia de las especies a un tercero por lo que, si se reúnen los demás elementos de que trata la Sentencia C-114 de 2006 de la Corte Constitucional y los demás elementos del tributo, se causará el GMF."

19. En los anteriores términos se absuelve su petición y se recuerda que la normativa, jurisprudencia y doctrina en materia tributaria, aduanera y de fiscalización cambiaria, en lo de competencia de esta Entidad, puede consultarse en el normograma DIAN: https://normograma.dian.gov.co/dian/.

<NOTAS DE PIE DE PÁGINA>.

1. Cfr. numeral 20 del artículo 55 del Decreto 1742 de 2020.

2. Consejo de Estado. Sección Cuarta. Sentencia del 13 de marzo de 2025. Consejero Ponente: Milton Chaves García. Radicación 11001-03-27-000-2024-00038-00 (28927).

3. Corte Constitucional. Sentencia C-114 del 22 de febrero de 2006. Magistrado Ponente: Rodrigo Escobar Gil.

4. Artículo 871 del Estatuto Tributario. (...) Parágrafo. Para los efectos del presente artículo se entiende por transacción financiera toda disposición de recursos provenientes de cuentas corrientes, de ahorro, o de depósito que implique entre otros: retiro en efectivo mediante cheque, talonario, tarjetas débito, cajero electrónico, puntos de pago, notas débito o a través de cualquier otra modalidad, así como los movimientos contables en los que se configure el pago de obligaciones o el traslado de bienes, recursos o derechos a cualquier título, incluidos los realizados sobre, carteras colectivas y títulos, o la disposición de recursos a través de contratos o convenios de recaudo a que se refiere este artículo. Esto incluye los débitos efectuados sobre los depósitos acreditados como 'saldos positivos de tarjetas de crédito' y las operaciones mediante las cuales los establecimientos de crédito cancelan el importe de los depósitos a término mediante el abono en cuenta."

5. Cfr. artículo 1226 del Código de Comercio.

6. Cfr. artículo 1233 ibidem.

7. Cfr. artículo 1242 ibidem.

8. Cfr. artículo 1244 ibidem.

9. Cfr. numeral 7 del artículo 1234 ibidem.

10. "(...) 1.1.2.1. En primer lugar, implica la transferencia de los bienes fideicomitidos por parte del fiduciante al fiduciario, quien, por tanto, adquiere la titularidad del derecho de propiedad, aunque nunca de manera plena, ni definitiva, stricto sensu (art. 1244 C. de Co.), sino en la medida necesaria para atender los fines establecidos primigeniamente por el fideicomitente (propiedad instrumental). En rigor, el fiduciario entonces no recibe -ni se le transfiere- un derecho real integral o a plenitud, a fuer de concluyente y con vocación de perpetuidad, no sólo porque en ningún caso puede consolidar dominio sobre los bienes objeto de la fiducia, ni ellos forman parte de su patrimonio (arts. 1227 y 1233 ib.), sino porque esa transferencia, de uno u otro modo, está condicionada por el fiduciante, quien no sólo determina el radio de acción del fiduciario, sino que es la persona -o sus herederos- a la que pasara nuevamente el dominio, una vez termine el contrato, salvo que el mismo fideicomitente hubiere señalado otra cosa (art. 1242 ib.). Esa particularísima transferencia del dominio, esa singular forma de recibir el fiduciario la propiedad, explica que el legislador hubiere previsto que, por regla, los bienes fideicomitidos constituirían un patrimonio autónomo -o especial para otros- afecto a la finalidad prevista en la fiducia (art. 1233 C. de Co.), cuyo titular formal es el fiduciario, aunque no puede desconocerse que, mutatis mutandis, "bajo ciertas condiciones y limitaciones" subsiste una titularidad en el constituyente, "en cuyo patrimonio pueden considerarse, en ocasiones, los bienes fideicomitidos, los cuales, inclusive, pueden regresar a dicho constituyente", como lo precisan las actas de la referida Comisión Redactora del Proyecto de Código de Comercio de 1958, muy útiles para reconstruir la intentio del legislador mercantil.(.)" (énfasis propio).

Corte Suprema de Justicia. Sala de Casación Civil. M. P. Carlos Ignacio Jaramillo Jaramillo. Sentencia del 14 de febrero de 2006. Exp. No. 05001-3103-012-1999-1000-01.

11. Consejo de Estado. Sentencia del 13 de marzo de 2025. Rad. (28927).

12. "También constituyen hecho generador del impuesto: (...) La disposición de recursos a través de los denominados contratos o convenios de recaudo o similares que suscriban las entidades financieras con sus clientes en los cuales no exista disposición de recursos de una cuenta corriente, de ahorros o de depósito."

13. Ver: Num. 8 de este concepto.

14. Ibidem.