OFICIO 72433 DE 2013

(noviembre 13)

Diario Oficial No. 49.009 de 19 de diciembre de 2013

DIRECCIÓN GENERAL DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES

DIRECCIÓN DE GESTIÓN JURÍDICA

Bogotá, D. C. 13 de noviembre de 2013

100202208-1709.

Doctora

ÁNGELA MARÍA OROZCO GÓMEZ

Carrera 14 No 85-68 Oficina 604

Bogotá, D. C.

Referencia: Radicado 58784 del 22/08/2013.

TEMA:	IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS.
DESCRIPTORES:	MAQUINARIA PESADA PARA INDUSTRIAS BÁSICAS.
FUENTES FORMALES:	Artículos 258-2 y 428 del Estatuto Tributario.

De conformidad con lo dispuesto en el artículo 19 del Decreto 4048 de 2008 y la Orden Administrativa número 000006 de 2009, esta Dirección se encuentra facultada para absolver las consultas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias del orden nacional, aduaneras y cambiarias en lo de competencia de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.

Consulta usted qué debe entenderse como maquinaria pesada para efectos del descuento establecido en el artículo 258-2 del Estatuto Tributario.

Señala que si bien la norma determina lo que debe entenderse por industrias básicas no es clara en lo que se refiere a la expresión “maquinaria pesada”. Se indica que se ha consultado la exposición de motivos de la Ley 223 de 1995, norma con la cual se incorporó al Estatuto Tributario el artículo 258-2, sin que se pueda establecer cuál es el referente que tuvo el legislador para señalar lo que habría de entenderse como maquinaria pesada.

Manifiesta que para determinar lo que debe entenderse como maquinaria pesada no es posible acudir a los criterios de interpretación establecidos en los artículos 28 y 30 del Código Civil, toda vez que no existe una definición técnica y tampoco existe otra norma de rango legal que haga referencia al concepto de maquinaria pesada.

Argumenta en el escrito que no puede el intérprete entrar a definir o completar la definición de un hecho generador del impuesto o de un beneficio tributario, lo cual vulneraría el principio constitucional de legalidad consagrado en el artículo 338 de la Constitución Política.

Finalmente, manifiesta que no comparte la manifestación efectuada por esta Oficina en Oficio 70217 del 28 de octubre de 2002 en donde se señaló: “(...) que la maquinaria pesada para industrias básicas será la que así califique y autorice importar el Ministerio de Comercio para la ejecución de las labores a desarrollar en la industrias básicas, según la descripción admitida en la licencia o registro de importación”, por cuanto según lo considera la consultante, no existe una norma en el ordenamiento jurídico que le sirva de fundamento a esta conclusión.

Para efectos de atender la consulta, debe este Despacho entrar a revisar el texto normativo y la doctrina que al respecto ha emitido esta Entidad, de la siguiente manera:

Señala el artículo 258-2 del Estatuto Tributario:

“Artículo 258-2. Impuesto sobre las ventas en la importación de maquinaria pesada para industrias básicas. <Artículo adicionado por el artículo 50 de la Ley 223 de 1995. El nuevo texto es el siguiente:> El impuesto sobre las ventas que se cause en la importación de maquinaria pesada para industrias básicas, deberá liquidarse y pagarse con la declaración de importación.

Cuando la maquinaria importada tenga un valor CIF superior a quinientos mil dólares (US$500.000.00), el pago del impuesto sobre las ventas podrá realizarse de la siguiente manera: 40% con la declaración de importación y el saldo en dos (2) cuotas iguales dentro de los dos años siguientes. Para el pago de dicho saldo, el importador deberá suscribir acuerdo de pago ante la Administración de Impuestos y Aduanas respectiva, en la forma y dentro de los plazos que establezca el Gobierno Nacional.

El valor del impuesto sobre las ventas pagado por el importador, podrá descontarse del impuesto sobre la renta a su cargo, correspondiente al periodo gravable en el que se haya efectuado el pago y en los periodos siguientes.

Son industrias básicas las de minería, hidrocarburos, química pesada, siderurgia, metalurgia extractiva, generación y transmisión de energía eléctrica, y obtención, purificación y conducción de óxido de hidrógeno.

Este descuento sólo será aplicable a las importaciones realizadas a partir del 1o de julio de 1996.

Durante el plazo otorgado en el presente artículo, el impuesto diferido se actualizará por el PAAG mensual.

Parágrafo. A la maquinaria que haya ingresado al país con anterioridad a la vigencia de esta Ley, con base en las modalidades “Plan Vallejo” o importaciones temporales de largo plazo, se aplicarán las normas en materia del Impuesto sobre las Ventas vigentes al momento de su introducción al territorio nacional”. (Con la precisión para el inciso 5 que el artículo 78 de la Ley 1111 de 2006).

Revisada la norma que se transcribe, podemos señalar que efectivamente la misma no estableció una definición de carácter legal de lo que debe entenderse como “maquinaria pesada”.

Al respecto se precisa que conforme la facultad otorgada por el Decreto 4048 de 2008 a la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales y en especial a esta Dependencia se circunscribe a la interpretación y aplicación de las normas tributarias del orden nacional, aduaneras y cambiarias en lo de su competencia como se manifestó de manera precedente, razón por la cual no puede válidamente suplir las omisiones legislativas o complementarlas de manera alguna y en este contexto definir el término que se consulta para su aplicación.

En efecto ha sido doctrina reiterada la de la jurisdicción contenciosa administrativa la de señalar que:

“Acerca de la naturaleza de los conceptos expedidos por la Entidad la Circular de Seguridad Jurídica 0175 del 29 de octubre de 2001, con base en los pronunciamientos de la Honorable Corte Constitucional en Sentencia C-487 del 26 de septiembre de 1996 y en diversas sentencias del Consejo de Estado, afirmó:

“Los conceptos que expide la Oficina Jurídica de la DIAN, constituyen la expresión de manifestaciones, juicios, criterios o dictámenes sobre la interpretación de las normas tributarias, aduaneras, de comercio exterior o de control de cambios, ya sea que hayan sido solicitados por los particulares o a instancia de las Administraciones, para satisfacer necesidades o requerimientos de las mismas.

Tales conceptos que constituyen criterios auxiliares de interpretación de la ley no se convierten en actos o decisiones administrativas que afecten la esfera jurídica de los administrados, en el sentido de imponerles deberes u obligaciones u otorgarles derechos no contemplados en la ley. Ahora bien, en el evento en que dichos conceptos posean un alcance normativo por la obligatoriedad de aplicación para la Administración o por la posibilidad o exigencia de sujeción a ellos para los administrados, podrán ser demandados ante la jurisdicción contenciosa administrativa”. Oficio 000313 de 2013.

Con la precisión señalada, es de anotar que corresponde a esta Dependencia entrar a determinar la forma en que debe interpretarse el citado artículo 258-2 del Estatuto Tributario, de la siguiente manera:

1. La norma contempla un beneficio tributario que consiste en descontar el impuesto sobre las ventas que se pague con la importación, del impuesto sobre la renta y complementarios correspondiente al periodo gravable en el que se haya efectuado el pago y en los periodos siguientes.

Adicionalmente, cuando el valor de la maquinaria importada tenga un valor CIF superior a quinientos mil dólares (US$500.000.00), el pago del impuesto sobre las ventas podrá realizarse atendiendo las reglas establecidas en la citada norma, esto es, 40% con la declaración de importación y el saldo en dos (2) cuotas iguales dentro de los dos años siguientes.

2. Los bienes sobre los cuales puede solicitarse el beneficio son aquellos denominados por la ley como maquinaria pesada para industrias básicas, entendidas estas como, las de minería, hidrocarburos, química pesada, siderurgia, metalurgia extractiva, generación y transmisión de energía eléctrica, y obtención, purificación y conducción de óxido de hidrógeno.

3. De conformidad con la doctrina de esta Oficina para efectos de optar por beneficio establecido en el artículo 258-2 del Estatuto Tributario, se requiere que la importación de los bienes se efectúe a través de la modalidad de importación ordinaria, ya que la misma conlleva el pago de los tributos aduaneros, dentro del cual se encuentra el impuesto sobre las ventas que se cause por la importación.

“Por otra parte, el Oficio número 352 del 3 de agosto de 2000, al absolver una consulta en la que se solicitaba aclarar si la aplicación del beneficio del artículo 258-2 del Estatuto Tributario, valga decir, del descuento en Renta del IVA pagado en la importación de maquinaria pesada para industrias básicas, cubría tanto importaciones ordinarias como importaciones temporales y que si en ambos eventos se requería de certificación de la Subdirección de Registro de Comercio Exterior sobre la condición de maquinaria pesada no producida en el país, precisó:

(...)

-- Que el descuento establecido en el artículo 258-2 del Estatuto Tributario, solo procede en los eventos de importación ordinaria de esa maquinaria, sobre la cual la norma que lo contempla, no exige como en la anterior, la circunstancia de que no sea producida en el país, luego no puede para su aplicación requerirse por interpretación un elemento no dispuesto en la ley. Lo anterior, sin perjuicio de que debe tratarse de maquinaria pesada para industrias básicas.

Esta posición fue reiterada en posteriores pronunciamientos como en el Concepto número 122436 de diciembre 20 de 2000, que se remite para su conocimiento, doctrina que se encuentra vigente.” Oficio 070217 de 2002.

4. Para efectos de acreditar la condición que los bienes corresponden a maquinaria pesada para industrias básicas, en el Concepto 07217 <sic, es 70217> de 2002, ya referenciado se manifestó:

“Analizados los dos pronunciamientos y atendiendo al hecho de que una circunstancia es la calificación sobre maquinaria pesada para las industrias básicas la ley enuncia (inciso 4o artículo 258-2 del Estatuto Tributario y literal e) del artículo 428 ibídem) y que se registra en los documentos soporte de la importación, cualquiera sea su modalidad, documentos entre los cuales estarán los registros o licencias de Importación expedidos por el Ministerio de Comercio Exterior y otro aspecto diferente es el de la certificación de que tal maquinaria no se produce en el país, dispuesta por el legislador en el artículo 482-1 ibídem, este Despacho considera que evidentemente en el Concepto 073630 del 3 de agosto de 2000, la interpretación jurídica desbordó el enunciado legal del artículo 258-2 del ordenamiento tributario al exigirse para su aplicación, la certificación cuando la norma no la contemplaba; situación que fue advertida en el Oficio 352 de la misma fecha y reiterada en el Concepto número 122436 de diciembre 20 de 2000, que se confirma, produciéndose por tanto, de hecho, en su momento, la modificación respectiva en el Concepto número 073630 del 3 de agosto de 2000 y demás pronunciamientos que en ese sentido se profirieron”.

5. Efectivamente el artículo 258-2 ya citado, no establece como requisito para que proceda el descuento tributario la calificación que para el efecto efectué el Ministerio de Comercio, Industria y Turismo de los bienes como maquinaria pesada las industrias básicas, requisito que si se exige para la exclusión del impuesto sobre las ventas que se encuentra establecida en el literal e) del artículo 428 del Estatuto Tributario de la siguiente manera:

“Artículo 428. Importaciones que no causan impuesto. Las siguientes importaciones no causan el impuesto sobre las ventas:

(...)

e) <Literal modificado por el artículo 6o de la Ley 223 de 1995. El nuevo texto es el siguiente:> La importación temporal de maquinaria pesada para industrias básicas, siempre y cuando dicha maquinaria no se produzca en el país. Se consideran industrias básicas las de minería, hidrocarburos, química pesada, siderurgia, metalurgia extractiva, generación y transmisión de energía eléctrica y obtención, purificación y conducción de óxido de hidrógeno. El concepto de maquinaria pesada incluye todos los elementos complementarios o accesorios del equipo principal.

(...)

Parágrafo 3o. <Parágrafo adicionado por el artículo 33 de la Ley 788 de 2002. El nuevo texto es el siguiente:> En todos los casos previstos en este artículo, para la exclusión del impuesto sobre las ventas en la importación deberá obtenerse previamente a la importación una certificación requerida expedida por la autoridad competente. (...)”.

No obstante lo anterior y pese a que se trata de beneficios tributarios que tienen una naturaleza jurídica diferente, el primero como descuento en el impuesto sobre la renta y complementarios y el segundo como exclusión del impuesto sobre las ventas, en algunos eventos y por virtud de la ley su aplicación se relaciona directamente.

En efecto, el literal e) del artículo 428 del Estatuto Tributario, parte del supuesto que el hecho económico que da lugar a la exclusión es la importación temporal de maquinaria pesada para industrias básicas, siempre y cuando dicha maquinaria no se produzca en el país.

De conformidad, con el artículo 142 del Decreto 2685 de 1999, la importación temporal de las mercancías es la importación al territorio aduanero nacional, con suspensión de tributos aduaneros, de determinadas mercancías destinadas a la reexportación en un plazo señalado, sin haber experimentado modificación alguna, con excepción de la depreciación normal originada en el uso que de ellas se haga, y con base en la cual su disposición quedará restringida. Esta importación puede terminar con la importación ordinaria de las mismas en el evento en decidan dejarse en el país, tal como lo señala el artículo 156 del Decreto 2685 de 1999. En este evento se perderá la calidad de excluida de los bienes y se originaría la obligación de pagar el impuesto sobre las ventas por la importación ordinaria de los mismos.

Es así como en Concepto 068503 de 2009, esta Oficina señaló:

“Precisa el concepto citado como, en las importaciones temporales según se trate de corto o largo plazo, se difiere la causación del IVA o se difiere el pago a través de la cancelación por cuotas semestrales. Continuando con el análisis, se refiere al cambio de modalidad en la importación y sus efectos en el IVA y resalta la consistencia de las normas aduaneras con las tributarias ya que si se trata de una importación de corto plazo que se cambia a ordinaria el impuesto solo se causa con la modificación y por lo tanto la tarifa aplicable es la que se encuentre vigente en ese momento.

Al referirse concretamente a las importaciones que se realicen al amparo del literal e) del artículo 428 del E.T. señaló:

“...

“Como quiera que el Estatuto Tributario consagra como excluida la importación temporal de maquinaria pesada para industrias básicas que no se produzca en el país (E.T. artículo 428, literal e), sin importar la modalidad que se utilice, la misma, sencillamente, no está sujeta al impuesto. En el evento en que dicha importación temporal (que puede ser de largo plazo) se cambie a importación ordinaria, deja de existir el supuesto que da lugar a la exclusión del IVA y, por lo tanto, se causa el tributo, conforme a las reglas generales del Estatuto Tributario; es decir, a la tarifa vigente en el momento de la realización del hecho generador que, para el caso, es la importación ordinaria de los bienes inicialmente introducidos al país.

En este caso no se aplica la norma sobre liquidación del IVA a la tarifa vigente en la fecha de presentación y aceptación de la declaración inicial, pues, aunque esta haya sido de largo plazo, es claro que el gravamen nunca se causó ni se liquidó ni, mucho menos, se pagó por cuotas, condiciones indispensables para que no se aplique la tarifa vigente al momento de la modificación.

En síntesis, al cambiar la modalidad de importación de la maquinaria de temporal a ordinaria, la consecuencia tributaria inmediata es la pérdida de la condición de excluida de la importación y el nacimiento de la obligación de pagar el IVA. El cambio en la modalidad de importación determina el momento de causación del impuesto y, consecuencialmente, la tarifa a aplicar. Tal conclusión se deriva de la interpretación armónica de los artículos 420, 428 y 429 del Estatuto Tributario y de los principios generales que rigen la aplicación de los tributos.”

De una simple lectura de la doctrina expuesta se desprende que, precisamente en atención al tenor literal de la norma que consagra la no causación del IVA en la importación temporal de maquinaria pesada para industrias básicas cuando dicha maquinaria no se produzca en el país, si se cambia la modalidad temporal a ordinaria se causa el IVA a la tarifa vigente en el momento de la realización del hecho generador esto es, la importación ordinaria de los bienes que inicialmente fueron introducidos al país bajo la modalidad de importación temporal al amparo del beneficio previsto en el literal e) del artículo 428 del E.T.”

Así las cosas, cuando la maquinaria pesada para industrias básicas ingresó al territorio aduanero nacional bajo la modalidad de una importación temporal y la misma decide dejarse en el país bajo la modalidad de una importación ordinaria, deberá liquidarse y cancelarse el impuesto sobre las ventas por la importación de las mercancías y como consecuencia de ello, se podrá solicitar como descuento en el impuesto sobre la renta y complementarios, el impuesto sobre las ventas que se haya pagado con ocasión de la modificación de la declaración de importación.

En este evento para que proceda el descuento tributario, será necesario acreditar la condición de maquinaria pesada para industrias básicas en la forma establecida en el literal e) del artículo 428 del Estatuto Tributario, esto es con la certificación que para el efecto expidió en su momento el Ministerio de Comercio. Industria y Turismo, toda vez que el descuento tributario corresponde al impuesto sobre las ventas causado por la importación de una maquinaria que inicialmente y por su condición de excluida, ingreso al territorio nacional con la calificación que efectuó el citado Ministerio.

Por el contrario cuando la declaración de importación ordinaria de los bienes no se encuentra precedida de otra declaración, la condición de maquinaria pesada para industrias básicas se acreditará con los documentos soporte de la importación en donde se establezca que efectivamente los bienes que se importan se encuentran dentro del marco del artículo 258-2 del Estatuto Tributario, sin que para el efecto se exija la certificación que expide el Ministerio de Comercio, Industria y Turismo, toda vez que en este caso no se da el supuesto contemplado en el literal e) del artículo 428 del Estatuto Tributario, ya que los bienes no ingresan bajo la modalidad de importación temporal para efectos de exigir la calificación que tal entidad expida.

En segundo lugar indaga si puede extenderse el descuento del impuesto sobre las ventas pagado en la importación ordinario de maquinaria pesada para industrias básicas, a los elementos complementarios o accesorios del equipo principal tal como lo prevé el literal e) del artículo 428 del Estatuto Tributario.

Al respecto se observa que efectivamente el artículo 258-2 del Estatuto Tributario no incluyó dentro de los bienes que pueden dar lugar al beneficio, los elementos complementario o accesorios del equipo principal como si lo hizo el literal e) del artículo 428 del Estatuto Tributario, razón por la cual atendiendo el principio de legalidad de los tributos establecido en el artículo 338 de la Constitución Política, puede concluirse que el impuesto sobre las ventas cancelado por este tipo de bienes no puede ser objeto del descuento tributario a que hace referencia el artículo 258-2 del Estatuto ya citado.

En este sentido se ha pronunciado la Honorable Corte Constitucional de manera reiterada al señalar:

“… En este orden de ideas, a partir de la iniciativa gubernamental el Congreso puede establecer exenciones tributarias de rango nacional, las cuales se identifican por su carácter taxativo, limitativo, inequívoco, personal e intransferible, de suerte tal que únicamente obrarán a favor de los sujetos pasivos que se subsuman en las hipótesis previstas en la ley, sin que a éstos les sea dable transferirlas válidamente a otros sujetos pasivos bajo ningún respecto Igualmente se observa que las exenciones corresponden a hechos generadores que en principio estarían total o parcialmente gravados, pero que por razones de política económica, fiscal, social o ambiental el órgano competente decide sustraerlos total o parcialmente de la base gravable dentro del proceso de depuración de la renta.

...En fin, con arreglo al respectivo hecho económico, al tributo en particular y al destinatario concreto, la exención es una y solo una, quedando por tanto proscrita toda forma de analogía, extensión o traslado del beneficio, salvo lo que la ley disponga en contrario.” Oficio 052670 de 2012 (Énfasis añadido).

En los anteriores términos se aclara el Concepto 72217 <sic, 70217> de 2002.

Finalmente, le informamos que tanto la normatividad en materia tributaria, aduanera y cambiaria, como los conceptos emitidos por la Dirección de Gestión Jurídica en estas materias pueden consultarse directamente en nuestra base de datos jurídica ingresando a la página electrónica de la DIAN: www.dian.gov.co siguiendo los iconos: “Normatividad” - “técnica” y seleccionando los vínculos “Doctrina” y “Dirección de Gestión Jurídica”.

Atentamente,

La Directora de Gestión Jurídica,

DALILA ASTRID HERNÁNDEZ CORZO.