OFICIO 7121 DE 2015

(marzo 6)

<Fuente: Archivo interno entidad emisora>

DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES – DIAN

SUBDIRECCIÓN DE GESTIÓN NORMATIVA Y DOCTRINA

Bogotá, D.C., 27 FEB. 2015

100208221- 000317

Ref.: Radicado 63789 del 09/08/2014 y 50684 del 11/08/2014

Tema	Impuesto sobre la renta
Descriptores	Ingresos gravados
Fuentes formales	Estatuto Tributario art. 26 Decreto 2972 de 2013

De conformidad con el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008 es función de este Despacho absolver las consultas escritas que se formulen sobre interpretación y aplicación de las normas tributarias de carácter nacional, aduaneras y cambiarias en lo de competencia de esta entidad.

En el escrito de la referencia, manifiesta que el Instituto Colombiano o de Desarrollo Rural INCODER, conforme la Ley 160 de 1994 y el Decreto 3759 de 2009 tiene por objeto fundamental ejecutar la política agropecuaria y de desarrollo rural, facilitar el acceso a los factores productivos, entre otros, para así contribuir a mejorar la calidad de vida de los pobladores rurales y al desarrollo socioeconómico del país. Señala que a través de la estrategia "Implementación de Proyectos de Desarrollo Rural -IPDR" se pretende el impulso productivo de las familias a beneficiar, a través de la cofinanciación de proyectos estratégicos de desarrollo rural y de generación de ingresos.

En desarrollo del Acuerdo 308 de 2013 del Consejo Directivo del INCODER, se reglamentó este programa de confinanciacion <sic> el cual, entre otros, incluye un apoyo económico de hasta 20 SMMLV para cada núcleo familiar campesino o grupo étnico y hasta 24 SMMLV para cada núcleo familiar desplazado. La cofinanciación se hace en forma global para cada proyecto y su manejo se hace a través de una única cuenta controlada de firma conjunta. Posterior al cumplimiento de ciertas formalidades, se expide el acto administrativo que reconoce y asigna el subsidio a las familias beneficiadas; señala adicionalmente que el Instituto hace permanente acompañamiento y vigilancia de todo el proyecto y de los recursos asignados.

Con fundamento en lo anterior, pregunta:

1. Están exentas del pago del impuesto de renta las personas beneficiadas (titulares o representantes) de los anteriores recursos?

De acuerdo con el artículo 26 del Estatuto Tributario, todos los ingresos ordinarios y extraordinarios realizados en el año o período gravable, que sean susceptibles de producir un incremento neto del patrimonio en el momento de su percepción y que no hayan sido expresamente exceptuados, son base de la renta líquida gravable y en consecuencia están sometidos al impuesto sobre la renta y complementarios. Según el artículo 17 del Decreto Reglamentario 187 de 1975, se entiende que un ingreso puede producir incremento neto del patrimonio, cuando es susceptible de capitalización aun cuando esta no se haya realizado efectivamente al fin del ejercicio.

Para que un ingreso sea no constitutivo de renta, o una renta sea exenta del impuesto, se requiere de expresa consagración legal, en cuanto al sector agrario, mediante el Oficio No 0450 de abril 17 de 2013, se listaron las normas que en la actualidad, tienen dicha connotación:

“1. IMPUESTO SOBRE LA RENTA Y COMPLEMENTARIOS

1.1. INGRESOS NO CONSTITUTIVOS DE RENTA NI GANANCIA OCASIONAL

"Artículo 52. E.T. Incentivo a la capitalización rural (ICR). (Ley 788 de 2002. art. 20) El Incentivo a la Capitalización Rural (ICR) previsto en la Ley 101 de 1993, no constituye renta ni ganancia ocasional."

"Artículo 57-1. E.T. Ingresos no constitutivos de renta o ganancia ocasional. (Ley 1111 de 2006, art. 58). Son ingresos no constitutivos de renta o ganancia ocasional los subsidios y ayudas otorgadas por el Gobierno Nacional en el programa Agro Ingreso Seguro, AIS, y los provenientes del Incentivo al almacenamiento y el incentivo a la capitalización rural previstos en la Ley 101 de 1993 y las normas que lo modifican o adicionan."

"Ley 160 de 1994, art 37, parágrafo 1. La utilidad obtenida por la enajenación del inmueble no constituirá renta gravable ni ganancia ocasional para el propietario. Los intereses que devenguen los Bonos Agrarios gozarán de exención de impuestos de renta y complementarios y dichos Bonos podrán ser utilizados para el pago de los mencionados impuestos."

…

1.3. RENTAS EXENTAS

"Artículo 207-2. E.T. Otras rentas exentas. (Ley 788 de 2002, art. 18). Son rentas exentas las generadas por los siguientes conceptos, con los requisitos y controles que establezca el reglamento:

1. Venta de energía eléctrica generada con base en los recursos eólicos, biomasa o residuos agrícolas, realizada únicamente por las empresas generadoras, por un término de quince (15) años, siempre que se cumplan los siguientes requisitos:

a) Tramitar, obtener y vender certificados de emisión de bióxido de carbono, de acuerdo con los términos del Protocolo de Kyoto;

b) Que al menos el cincuenta por ciento (50%) de los recursos obtenidos por la venta de dichos certificados sean invertidos en obras de beneficio social en la región donde opera el generador.

…

5. Servicio de ecoturismo certificado por el Ministerio del Medio Ambiente o autoridad competente conforme con la reglamentación que para el efecto se expida, por un término de veinte (20) años a partir de la vigencia de la presente ley.

6. Aprovechamiento de nuevas plantaciones forestales, incluida la guadua, según la calificación que para el efecto expida la corporación autónoma regional o la entidad competente.

En las mismas condiciones, gozarán de la exención los contribuyentes que a partir de la fecha de entrada en vigencia de la presente Ley realicen inversiones en nuevos asemos vinculados directamente al aprovechamiento a que se refiere este numeral.

También gozarán de la exención de que trata este numeral, los contribuyentes que a la fecha de entrada en vigencia de la presente ley, posean plantaciones de árboles maderables debidamente registrados ante la autoridad competente. La exención queda sujeta a la renovación técnica de los cultivos."

"Ley 139 de 1994, art 8, literal c). Efectos del otorgamiento de certificados. El otorgamiento de Certificados de Incentivo Forestal produce para los beneficiarios los siguientes efectos:

….

c) Por constituir un reconocimiento por parte del Estado de los beneficios ambientales que origina la reforestación, los ingresos por Certificados de Incentivo Forestal no constituyen renta gravable."

"Ley 160 de 1994, art. 103. Empresa comunitaria es la forma asociativa por la cual un número plural de personas que reúnan las condiciones para ser beneficiarias de los programas de reforma agraria, estipulan aportar su trabajo, industria, servicios u otros bienes en común, con el fin de desarrollar todas o algunas de las siguientes actividades:

La explotación económica de uno o varios predios rurales, la transformación, comercialización, mercadeo de productos agropecuarios y la prestación de servicios, sin perjuicio de adelantar obras conexas y necesarias para el cumplimiento de su objetivo principal, para repartir entre si las pérdidas o ganancias que resultaren en forma proporcional a sus aportes. Para los anteriores efectos se entiende por beneficiarios de los programas de reforma agraria a los campesinos de escasos recursos económicos.

En las empresas comunitarias se entiende que el trabajo de explotación económica será ejecutado por sus socios. Cuando las necesidades de explotación lo exijan, las empresas comunitarias podrán contratar los servicios que sean necesarios.

Las empresas comunitarias e instituciones auxiliares de las mismas definidas por la presente Ley, tienen como objetivo la promoción social, económica y cultural de sus asociados y en consecuencia gozarán de los beneficios y prerrogativas que la ley reconoce a las entidades de utilidad común y quedarán exentas de los impuestos de renta y complementarios establecidos por la ley.

Se tendrán como instituciones auxiliares de las empresas comunitarias aquellos organismos que tienen como finalidad incrementar y desarrollar el sistema comunitario mediante el cumplimiento de actividades tendientes a la promoción, educación, financiamiento y planeación que permitan el logro de los objetivos económicos y sociales de tales empresas y que además sea uno de sus propósitos evolucionar hacia la empresa comunitaria formal."

"Ley 939 de 2004, art 1. Considerase exenta la renta líquida generada por el aprovechamiento de nuevos cultivos de tardío rendimiento en cacao, caucho, palma de aceite, cítricos, y frutales, los cuales serán determinados por el Ministerio de Agricultura y Desarrollo Rural.

La vigencia de la exención se aplicará dentro de los diez (10) años siguientes a la promulgación de la presente ley. (...)"

En este contexto, como quiera que no se encuentra ley alguna que haya otorgado algún tratamiento exceptivo a los subsidios -cofinanciación- del programa planteado, es necesario señalar, al tenor del artículo 26 del Estatuto Tributario, que tales sumas constituyen un ingreso gravado para su beneficiario, es decir para la persona titular y que por ende recibe el ingreso.

La ley tributaria en sus artículos 22, 23, 23-1 y 23-2 prevé de manera taxativa las entidades que no son contribuyentes del impuesto de renta y complementarios. En el artículo 7 expresamente consagra que las personas naturales están sometidas al impuesto en mención.

Por tanto, todo ingreso percibido en dinero o en especie, por quien de acuerdo a la ley tenga la condición de contribuyente del impuesto a la renta, siempre y cuando en la misma ley no esté previsto como ingreso no constitutivo de renta o ganancia ocasional o renta exenta, está sometido al mecanismo de la retención en la fuente si quien efectúa el pago o abono en cuenta o entrega el subsidio tiene el carácter de agente retenedor de acuerdo a la ley. Retención cuya tarifa dependerá del concepto de pago o abono en cuenta, en este caso al no tener consagrada una tarifa especial será la de "otros ingresos " del 2.5% (DR 2418/13)

Ahora bien, no todos los contribuyentes del impuesto sobre la renta están obligados a presentar la declaración anual, deberá en cada caso analizarse el cumplimiento de las condiciones que exceptúan de tal obligación:

El artículo 7o del Decreto 2972 del 20 de diciembre de 2013, contiene las condiciones que permiten determinar la obligatoriedad o no de declarar:

Artículo 7o. Contribuyentes no obligados a presentar declaración del Impuesto sobre la Renta y Complementarios. No están obligados a presentar declaración del impuesto sobre la renta y complementarios por el año gravable 2013 los siguientes contribuyentes:

a) Los empleados cuyos ingresos provengan, en una proporción igual o superior a un ochenta por ciento (80%), de la prestación de servicios de manera personal o de la realización de una actividad económica por cuenta y riesgo del empleador o contratante, mediante una vinculación laboral o legal y reglamentaria o de cualquier otra naturaleza, independientemente de su denominación. Serán considerados como empleados los trabajadores que presten servicios personales mediante el ejercido de profesiones liberales o que presten servicios técnicos que no requieran la utilización de materiales o insumos especializados o de maquinaria o equipo especializado, siempre que sus ingresos correspondan en un porcentaje igual o superior a (80%) al ejercicio de dichas actividades, que no sean responsables del impuesto sobre las ventas del régimen común, siempre y cuando en relación con el año gravable 2013 se cumplan la totalidad de los siguientes requisitos adicionales:

1. Que el patrimonio bruto en el último día del año gravable 2013 no exceda de cuatro mil quinientas (4.500) UVT ($120.785.000).

2. Que los ingresos brutos sean inferiores a mil cuatrocientas (1.400) UVT ($37.577.000).

3. Que los consumos mediante tarjeta de crédito no excedan de dos mil ochocientas (2.800) UVT ($75.155.000).

4. Que el valor total de compras y consumos no supere las dos mil ochocientas (2.800) UVT ($75.155.000).

5. Que el valor total acumulado de consignaciones bancarias, depósitos o inversiones financieras, no exceda de cuatro mil quinientas (4.500) UVT ($120.785.000).

b) Los Trabajadores por cuenta propia, residentes en el país, que no sean responsables del impuesto a las ventas del régimen común, cuyos ingresos brutos se encuentren debidamente facturados, sobre los cuales se hubiere practicado retención en la fuente, y que provengan en una proporción igual o superior a un ochenta por ciento (80%) de la realización de una de las siguientes actividades económicas:

Actividades deportivas y otras actividades de esparcimiento

Agropecuario, silvicultura y pesca

Comercio al por mayor

Comercio al por menor

Comercio de vehículos automotores, accesorios y productos conexos

Construcción

Electricidad, gas y vapor

Fabricación de productos minerales y otros

Fabricación de sustancias químicas

Industria de la madera, corcho y papel

Manufactura alimentos

Manufactura textiles, prendas de vestir y cuero

Minería

Servicio de transporte, almacenamiento y comunicaciones

Servicios de hoteles, restaurantes y similares

Servicios financieros.

En consecuencia, no estarán obligados a declarar las personas naturales, sucesiones ilíquidas pertenecientes a esta categoría, residentes en el país, siempre y cuando, en relación con el año 2013 se cumplan los siguientes requisitos adicionales:

1. Que el patrimonio bruto en el último día del año gravable 2013 no exceda de cuatro mil quinientas (4.500) UVT ($120.785.000).

2. Que los ingresos totales del respectivo ejercicio gravable no sean superiores a mil cuatrocientas UVT (1.400) ($37.577.000).

3. Que los consumos mediante tarjeta de crédito no excedan dos mil ochocientas (2.800) UVT ($75.155.000).

4. Que el valor total de compras y consumos no supere las dos mil ochocientas (2.800) UVT ($75.155.000).

5. Que el valor total acumulado de consignaciones bancarias, depósitos o inversiones financieras, no exceda de cuatro mil quinientas (4.500) UVT ($120.785.000).

c) Las demás personas naturales y asimiladas a estas residentes, que no se encuentren clasificadas dentro de las categorías de empleados o trabajador por cuenta propia señaladas anteriormente, que no sean responsables del impuesto a las ventas del régimen común respecto al año gravable 2013 y cumplan además los siguientes requisitos:

1. Que el patrimonio bruto en el último día del mismo año o período gravable no exceda de cuatro mil quinientas (4 500) UVT ($120.785.000).

2. Que los ingresos brutos sean inferiores a mil cuatrocientas (1.400) UVT ($37.577.000).

3. Que los consumos mediante tarjeta de crédito no excedan de dos mil ochocientas (2.800) UVT ($75.155.000).

3. Que el valor total de compras y consumos no supere las dos mil ochocientas (2.800) UVT (75.155.000).

4. Que el valor total acumulado de consignaciones bancarias, depósitos o inversiones financieras, no excedan de cuatro mil quinientas (4.500) UVT ($120.785.000)..."

Hay que señalar que el Decreto 2623 de Diciembre 17 de 2014, fijó los lugares y plazos para la presentación de las declaraciones por el año gravable 2013-

Para mayor información se remite el Oficio No. 015616 de marzo 6 de 2014.

2. En cuanto a su inquietud acerca de si el Director del Incoder quien en desarrollo de sus funciones debe formar parte de la cuenta de confinanciacion <sic> de los subsidios, es también contribuyente del impuesto sobre la renta en razón a los mismos, resulta aplicable lo expresado en el punto anterior en cuanto que de acuerdo con el artículo 26 del Estatuto Tributario, para que un ingreso se entienda realizado debe ser susceptible de incrementar el patrimonio de quien lo recibe y que no haya sido expresamente exceptuado. Por ello, para determinar si se está o no frente a un ingreso gravado deberá analizarse esta circunstancia, ya que en opinión de este Despacho, si por efecto de control y/o de cumplimiento de disposiciones que así lo prevean, el Director del Incoder debe figurar en la cuenta de cofinanciación de los subsidios, tal hecho por sí mismo no lo convierte en el beneficiario del ingreso. Circunstancia que, se reitera, deberá tenerse probada.

3. En relación con su pregunta sobre el tratamiento tributario en caso de adquisición de insumos, maquinaria y herramientas para este sector agrícola, le informamos que en el Oficio 0450 de abril 17 de 2013, que se remite, se hace un recuento y análisis de las disposiciones del Estatuto Tributario que en los diferentes impuestos son aplicables al sector agropecuario.

4. Que soportes contables deben tener estos proyectos?

El Instituto Colombiano para el desarrollo rural- INCODER, acorde con el Artículo 1 Decreto 3759 de 2009 "es un establecimiento público del orden nacional, adscrito al Ministerio de Agricultura y Desarrollo Rural, con personería jurídica, patrimonio propio y autonomía administrativa y financiera. Su sede principal y domicilio están en la ciudad de Bogotá..."

Respecto de los soportes contables que deban tener estos proyectos, atentamente le manifestamos que tal tema es propio del Instituto como establecimiento público en cuanto al manejo de los recursos públicos que le han sido asignados para llevar a cabo sus funciones.

En cuanto al impuesto sobre la renta, hay que señalar en primer lugar que dada la naturaleza jurídica del Instituto, resulta aplicable lo establecido en el artículo 22 del Estatuto Tributario, modificado por el artículo 64 de la Ley 223 de 1995, no son contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios, la Nación, los Departamentos y sus asociaciones, los Distritos, los Territorios Indígenas, los Municipios y las demás entidades territoriales, las Corporaciones Autónomas Regionales y de Desarrollo Sostenible, las Áreas Metropolitanas, las Asociaciones de Municipios, las Superintendencias, las Unidades Administrativas Especiales, las Asociaciones de Departamentos y las Federaciones de Municipios, los Resguardos y Cabildos Indígenas, los establecimientos públicos y los demás establecimientos oficiales descentralizados, siempre y cuando no se señalen en la ley como contribuyentes. No obstante al tenor del artículo 598 del mismo Estatuto deberá presentar la correspondiente declaración de ingresos y patrimonio.

En cuanto a las personas naturales que reciben los ingresos por subsidios, en caso que cumplan las condiciones para ser declarantes del impuesto sobre la renta, podrán acreditar mediante los respectivos documentos, las erogaciones efectuadas en el periodo gravable. En este sentido, el artículo 771-2 del Estatuto Tributario exige como requisito para la procedencia de los costos y las deducciones la factura o documento equivalente, los cuales deben reunir los requisitos que para tales documentos señala el artículo 617 del Estatuto Tributario.

Finalmente, de manera cordial le informamos que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, con el fin de facilitar a los contribuyentes, usuarios y público en general el acceso directo a sus pronunciamientos doctrinarios ha publicado en su página de internet www.dian.gov.co http://www.dian.gov.co la base de conceptos en materia tributaria, aduanera y cambiaria expedidos desde el año 2001, a la cual se puede ingresar por el icono de “Normatividad” – “Técnica” – dando click en el link “Doctrina” – “Dirección de Gestión Jurídica”.

Atentamente,

YUMER YOEL AGUILAR VARGAS

Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina