OFICIO 64279 DE 2009

(agosto 10)

<Fuente: Archivo interno entidad emisora>

DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES – DIAN

Dirección de Gestión Jurídica

Bogotá, D. C.

100208221-00 324

Señor

PABLO ANDRÉS PUENTES M.

Carrera 11 A No. 90-16 Oficina 101

Bogotá D.C.

Ref.: Consulta radicado número 45009 de 27/05/2009

Tema	Impuesto sobre la renta.
Descriptores	Zona Franca

Atento saludo Sr. Puentes.

De acuerdo con lo establecido por el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008, es función de este despacho absolver las consultas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias de carácter nacional, aduaneras y cambiarias en lo de competencia de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.

En primer lugar consulta sobre la posibilidad de que un usuario industrial pueda prestar servicios relacionados con atención de huéspedes, en una zona franca.

1.- Es pertinente tener en cuenta que dentro de las funciones de la Comisión Intersectorial de zonas francas, está la de pronunciarse en cada caso particular sobre la viabilidad de la declaratoria de existencia de la zona franca permanente, dentro del contexto de la finalidad prevista en el artículo 2o de la Ley 1004 de 2005, así como aprobar o negar el plan maestro de desarrollo general de las zonas francas y sus modificaciones.

La Comisión puede emitir concepto desfavorable sobre la viabilidad de declarar la existencia de la zona franca permanente y desaprobar el plan maestro de desarrollo general de la zona franca, por motivos de inconveniencia técnica financiera o económica. Lo reseñado acorde con lo dispuesto por el artículo 393-5 del Decreto 2685 de 1999, con sus modificaciones. Por lo tanto en cada caso particular la Comisión Intersectorial de zonas francas, debe pronunciarse.

2.- En cuanto a si un usuario industrial de servicios puede prestar el servicio de hotel, exento del impuesto de renta en una zona franca permanente en los términos del artículo 207-2 numeral 3, del Estatuto Tributario, acorde con el artículo 4 del Decreto 2755 de 2003, considera este Despacho:

Revisada la exposición de motivos del proyecto de ley que culminó con la expedición de la Ley 1004 de 2005, se observa que la intención del legislador fue establecer una normatividad para las zonas Francas que permitiera reproducir, en espacios seguros, un entorno estable para los inversionistas, similar al ambiente de negocios de sus países de origen, dotado de todos los servicios modernos, con neutralidad fiscal y agilidad en los trámites y procedimientos.

El legislador mediante la Ley 1004 de 2005 estableció un régimen especial para las zonas francas el cual contempla un tratamiento diferente en materia tributaría, aduanera y comercio exterior, dentro del cual, se contemplaron beneficios y prerrogativas para aquellos empresarios que opten por desarrollar sus actividades industriales dentro de dicha área geográfica.

En efecto dichos beneficios se predican no solo respecto de la tarifa del impuesto sobre la renta, la cual se estableció en el 15% para el usuario operador y para los usuarios industriales tanto de bienes como de servicios, sino del impuesto sobre las ventas, y el tratamiento establecido respecto a la introducción de mercancías a la zona franca.

Con el fin de dar un tratamiento integral a estas zonas de producción de bienes y servicios, se establece el mismo tratamiento fiscal de exportación, a las ventas de materias primas, partes, insumos y bienes terminados necesarios para el desarrollo del objeto social de los usuarios industriales de bienes o de servicios, que se realicen desde el territorio aduanero nacional a dichos usuarios de las zonas francas, o que se realicen entre dichos usuarios.

Teniendo en cuenta que existe un régimen especial consagrado para las zonas francas, éste se debe aplicar de manera integral a todos los empresarios que decidan desarrollar dentro dicha área geográfica su actividad empresarial de bienes o de servicios, independientemente de la actividad que desarrollen, es decir que el usuario industrial de servicios ubicado en una zona franca que preste servicios hoteleros se debe acoger en su integridad al régimen especial de zonas francas.

Ahora bien en relación con los servicios hoteleros prestados en nuevos hoteles o en hoteles remodelados e ampliados, el artículo 207-2 establece una exención de las rentas generadas por dicho concepto, la cual no tendría aplicación en el evento en que los servicios hoteleros fueran prestados por un usuario industrial de servicios, siendo procedente la aplicación del régimen especial de zonas francas, que en relación al Impuesto sobre la renta establece una tarifa del 15%.

En efecto el artículo 240-1 del Estatuto Tributario, adicionado por el artículo 5o de la Ley 1004 de 2005, dispone:

"Tarifa para usuarios de zona franca, Fíjase a partir del 1o de enero de 2007, en un quince por ciento (15%) la tarifa única del impuesto sobra la renta gravable, de las personas jurídicas que sean usuarios de zona franca."

PAR- La tarifa del Impuesto sobre la renta gravable aplicable a los usuarios comerciales de zona franca será la tarifa general vigente."

Como se observa el régimen especial para los usuarios de zonas francas comporta un régimen integral de prerrogativas no solo en el aspecto tributario sino que también incorpora el trato aduanero y el cambiario, preferenciales, el cual se diferencia del régimen general y ordinario aplicable a quienes se encuentran ubicados fuera de la zona franca.

De manera que el régimen preferencial implica unos beneficios tributarios diferentes a los del régimen ordinario, tanto en materia de impuesto sobre la renta, sobre las ventas y arancelarios por razón de la ubicación de los contribuyentes, dentro del cual se encuentra la tarifa de renta.

Por otra parte, el artículo 13 de la Ley 1004 de 2005, deroga de manera expresa todas las disposiciones centrarías a lo dispuesto en esta ley.

La Honorable Corte Constitucional en Sentencia C- 214 del 21 de marzo de 2007. M.P. Doctor Alvaro Tafur Galvis, (expediente No P-0408), al referirse a la unidad de materia de las leyes, especialmente en el estudio de exequibilidad del artículo 13 de la mencionada ley 1004 de 2005, que culminó en la declaratoria de inexequibilidad de la expresión " la Ley 178 de 1959", a que hizo referencia la mencionada Ley, señaló en algunos de sus apartes:

"/...

v) En la Ponencia para segundo debate sometida a consideración de las Plenarias se afirmó que "El Proyecto de ley número 141 de 2005 Cámara, 170 de 2005 Senado, por el cual se modifica un régimen especial para estimular la inversión y se dictan otras disposiciones, que se pone a consideración de las plenarias de la Cámara de Representantes y del Senado de la República, tiene como objetivo fundamental estimular la inversión en Colombia. Este propósito se cumple mediante la adecuación de un instrumento de promoción empresarial -las Zonas Francas- que nos permite competir en la atracción de la inversión extranjera, así como con la adopción de algunas normas específicas propuestas por el Gobierno y por los honorables Congresistas miembros de las Comisiones Terceras tanto de la honorable Cámara de Representantes como del honorable Senado de la República, durante el transcurso del primer debate, según se explicará más adelante".

(...)

Al respecto la Corte constata que el núcleo temático del proyecto de ley que fue objeto de los debates y que culminó con la expedición da la Ley 1004 de 2005 "por la cual se modifican un régimen especial pare estimular la inversión y se dictan otras disposiciones" efectivamente debe entenderse configurado por la modificación del régimen especial de las zonas francas para estimular la Inversión, (….)

(….)

, pudiera entenderse que el núcleo temático de la Ley 1004 de 2005 está configurado por una temática más amplia y que el proyecto de ley en realidad tuvo una estructura multitemática -consistente en la reforma del régimen de zonas francas y de algunas disposiciones tributarias encaminadas a estimular la inversión en el territorio nacional-, tampoco encuentra la Corte que aún así entendido el ámbito temático de la Ley 1004 de 2005 el Congreso haya respetado el principio de unidad de materia establecido en el artículo 158 de la Constitución con la derogatoria acusada.

(...)

Ahora bien en el presente caso la Corte constata que la derogatoria de la Ley 178 de 1959 por la cual se prevea a la financiación de las Centrales Eléctricas del Cauca “Cedelca”, y se dictan otras disposiciones” –que tenía por objeto, como se ha visto, establecer un impuesto sobre las propiedades Inmuebles en el Departamento del Cauca, equivalente al 2 por 1.000 anual, sobre el monto de los avalúos catastrales-, difícilmente puede entenderse relacionada con una estrategia de reforma del régimen de zonas francas y de algunas disposiciones tributarlas encaminadas a estimular la Inversión en el territorio nacional. Estrategia motivada como se señaló por la necesidad de hacer más competitivas las zonas francas y por el cumplimiento de compromisos adquiridos por Colombia en el marco de la OMC -dentro de los cuales, por lo demás, no figura la modificación de la tributación en relación con el departamento del Cauca.

(…..)

Ahora bien, debe señalarse además que la simple mención en el título de la Ley a que con la misma "se dictan otras disposiciones" no puede entenderse tampoco que satisfaga el mandato superior contenido en el artículo 158 de la Constitución. No sobra recordar que precisamente el referido artículo superior fue introducido con el objeto de evitar que con la simple mención "a otras disposiciones" los proyectos no guardaran ninguna unidad de materia.

…./”

Así tenemos que la regulación de las zonas francas en los términos de la Ley 1004 de 2005, aplica de manera preferente sobre otras disposiciones, en cuanto se trata de una Ley especial para los usuarios de zona franca, con la excepción allí consagrada para los usuarios comerciales. Dicha aplicación tiene sustento en la regla 1 del artículo 5o de la ley 57 de 1887, en cuanto la disposición relativa a un asunto especial prefiere a la que tenga carácter general.

Por otra parte, en caso de considerarse come especiales los artículos 207-2 y 240-1 del Estatuto Tributario, la regla 2 del artículo 5o de la ley 57 de 1887 señala que, cuando las disposiciones tengan una misma especialidad o generalidad y se hallen en un mismo código, preferirá la disposición consignada en el artículo posterior.

Así tenemos que el artículo 207-2 del Estatuto Tributario adicionado por la Ley 788 de 2002, es anterior por ubicación y fecha de la ley que le introdujo frente al articule 240-1 del mismo estatuto, adicionado este último por la Ley 1004 de 2005, lo señalado también acorde con el artículo 2o de la mencionada Ley 57, en cuanto que la Ley posterior prevalece sobre la ley anterior.

De esta manera, para los usuarios industriales de servicios se aplica la tarifa del 18% en materia de impuesta sobre la renta, teniendo en cuenta que la Ley 1004 de 2005 reguló de manera integral y especial, el tratamiento para esta clase de usuarios en materia de impuesto sobre la renta.

Se concluye que el régimen consagrado en la Ley 1004 de 2005, para los usuarios de zona franca se aplica en su integridad respecto de las actividades allí desarrolladas y es excluyente, en virtud de lo cual, la preferencia y especialidad está dada no solo en razón de la tarifa de renta (15%) que se aplica a todos los usuarios industriales de zona franca, sino también respecto del régimen tributario que comporta también el tratamiento especial regulado en materia de IVA, además del aduanero y el cambiario, frente a los demás contribuyentes sometidos al régimen ordinario.

Atentamente,

ISABEL CRISTINA GARCÉS SÁNCHEZ

Subdirectora de Gestión Normativa y Doctrina