OFICIO 55093 DE 2014

(septiembre 17)

<Fuente: Archivo interno entidad emisora>

DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES – DIAN

SUBDIRECCIÓN DE GESTIÓN NORMATIVA Y DOCTRINA

Bogotá, D.C., 16 SET. 2014

100208221-000971

Señor

XXXXXXXX

Ref.: Radicado 100005078 del 16/04/2014

Tema:	Impuesto sobre la Renta y Complementarios
Descriptores:	SUBCAPITALIZACION
SUBCAPITALIZACION - DEDUCCION DE GASTOS POR CONCEPTO DE INTERESES
Fuentes formales:	Estatuto Tributario artículo 118-1
Ley 1607 de 2012 artículo 119
Decreto 3027 del 27 de diciembre de 2013
Decreto 627 del 26 de marzo de 2014
Gaceta del Congreso 666 del 5 de octubre de 2012

De conformidad con el artículo 20 del Decreto número 4048 de 2008, este despacho está facultado para absolver las consultas escritas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras o de comercio exterior y control cambiario en lo de competencia de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.

En la consulta de la referencia se pregunta si al interpretar el artículo 2o del Decreto 3027 de 2013, mediante el cual se reglamenta el artículo 118-1 del Estatuto Tributario que establece la figura de la subcapitalización, el sobregiro se considera una deuda desde el punto de vista fiscal.

Expone el consultante que, para efectos de lo señalado en el Decreto 3027 de 2013, el sobregiro no se consideraría deuda debido a los diversos inconvenientes que se generarían en el cálculo de los intereses deducibles en renta cuando los intereses por este concepto se pagan el mismo día.

Sobre el particular este despacho considera:

El 118-1 del Estatuto Tributario, adicionado por el artículo 109 de la Ley 1607 de 2012, señala:

Artículo 118-1. Subcapitalización. <Artículo adicionado por el artículo 109 de la Ley 1607 de 2012.> Sin perjuicio de los demás requisitos y condiciones consagrados en este Estatuto para la procedencia de la deducción de los gastos por concepto de intereses, los contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios sólo podrán deducir los intereses generados con ocasión de deudas, cuyo monto total promedio durante el correspondiente año gravable no exceda el resultado de multiplicar por tres (3) el patrimonio líquido del contribuyente determinado a 31 de diciembre del año gravable inmediatamente anterior.

En virtud de lo dispuesto en el inciso anterior, no será deducible la proporción de los gastos por concepto de intereses que exceda el límite a que se refiere este artículo.

Parágrafo 1o. Las deudas que se tendrán en cuenta para efectos del cálculo de la proporción a la que se refiere este artículo son las deudas que generen intereses.

(...)

(Se resalta)

Nótese como esta norma parte de la relación entre pasivos con costo financiero y el patrimonio del contribuyente del impuesto sobre la renta y complementarios, para establecer un límite a los gastos por intereses que resultan deducibles, objetivo plasmado desde la exposición de motivos de la Ley 1607 de 2012 (Gaceta del Congreso 666 del 5 de octubre de 2012):

La filosofía que justifica las normas de subcapitalización consiste en incentivar la financiación de las empresas con capital en lugar de deuda, promoviendo así la solidez y liquidez de las empresas frente a terceros y limitando el costo fiscal de las deducciones por pago de intereses. Este tipo de normas tiende a crear, además, una mayor neutralidad frente a las opciones de capitalización de las empresas, que generalmente tienen el sesgo que favorece a la deuda sobre el capital, en razón de la deducibilidad de los intereses.

Por lo anterior se hace necesario analizar si la figura del sobregiro corresponde a la noción de pasivo que genera intereses, en los términos anteriormente señalados, precisión que ayudará a establecer si le aplican los parámetros consagrados en el Decreto 3027 de 2013.

En ese sentido, de acuerdo con lo señalado en el artículo 125 del Decreto 663 de 1993, por medio del cual se actualiza el Estatuto Orgánico del Sistema Financiero y se modifica su titulación y numeración (en adelante EOSF), y el numeral 2.6 del Capítulo Primero del Título Tercero de la Circular Básica Jurídica expedida por la Superintendencia Financiera de Colombia (Circular Externa No. 007 de 1996), por sobregiro se entiende el pago de cheques en descubierto, esto es, el pago de cheques por valor superior al saldo de la cuenta corriente, evento en el cual el excedente se hace exigible a partir del día siguiente al otorgamiento del descubierto, salvo pacto en contrario.

La doctrina ha clasificado el sobregiro como una modalidad del contrato de mutuo, que implica la concesión de crédito no demandada formalmente, sino resultante de un acuerdo concomitante con la presentación del cheque (Rodríguez Azuero, Sergio. Contratos Bancarios. Su significación en América Latina. Quinta Edición. Páginas 493-494). En concordancia, el artículo 125 del EOSF establece que el crédito así concedido generará intereses en los términos previstos en el artículo 884 del Código de Comercio.

En consecuencia, la figura del sobregiro si corresponde a la noción de deuda que genera intereses, frente a la cual se hace necesario analizar los parámetros consagrados en el Decreto 3027 de 2013 para efectos de su deducción. En este punto este despacho llama la atención la conclusión expuesta por el consultante, en el sentido que el sobregiro cuyos intereses se pagan el mismo día no se considera deuda, por incumplir el requisito de periodicidad establecido en dicho decreto.

Para el caso materia de análisis es importante diferenciar dos aspectos a saber: lo que se considera deuda que genera intereses y sí estos se pueden deducir. Como ya se concluyó el sobregiro si cumple con el primer aspecto, respecto del segundo el Decreto 3027 de 2013 precisa:

- El concepto de patrimonio líquido

- La forma como se determina el total promedio de las deudas El procedimiento para para determinar gastos por intereses no deducibles

- En cuanto a la forma como se determina el total promedio de las deudas, el artículo 2o del Decreto 3027 establece que para cada una de ellas se identificará:

- Permanencia: Es el número de días calendario de permanencia de la deuda durante el respectivo año gravable, el cual incluye el día de ingreso de la deuda y no incluye el día del pago del capital o principal. Para las obligaciones que provienen de años anteriores, se entiende que el día de ingreso de la deuda es el 1o de enero del año o período gravable.

- Base: Es el valor del capital o principal de la deuda sobre el que se liquidan los intereses durante el período de permanencia.

- Deuda ponderada: Es el resultado de multiplicar el número de días de permanencia por la base.

(...)

(Se resalta)

Nótese .como la norma citada refuta la afirmación hecha por el consultante, pues en el caso de aquellos sobregiros cuyos intereses se pagan el mismo día si hay forma de establecer su permanencia, que para este caso será el día de ingreso de la deuda.

Sin perjuicio de lo anteriormente señalado, el contribuyente deberá identificar además la base y el valor de la deuda ponderada de los intereses por concepto de esta deuda, para luego determinar su deuda ponderada total y el monto total promedio de las deudas, con el fin de aplicar el procedimiento señalado por el artículo 3o del Decreto 3027, modificado por el artículo 1o del Decreto 627 de 2014, y de esta forma establecer los gastos por intereses no deducibles.

En los anteriores términos se resuelve su consulta.

Finalmente le manifestamos que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, con el fin de facilitar a los contribuyentes, usuarios y público en general el acceso directo a sus pronunciamientos doctrinarios, ha publicado en su página de internet www.dian.gov.co, la base de conceptos en materia tributaria, aduanera y cambiaria expedidos desde el año 2001, a la cual se puede ingresar por el icono de “Normatividad" -“técnica"-, dando click en el link “Doctrina Dirección de Gestión Jurídica”.

Atentamente,

OSCAR FERRER MARÍN

Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina (A)