OFICIO 45767 DE 2014

(julio 30)

Diario Oficial No. 49.233 de 4 de agosto de 2014

DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES

DIRECCIÓN DE GESTIÓN JURÍDICA

Bogotá, D. C., 29 de julio de 2014

100202208-875

Señora

CAROLINA ANGULO NOVOA

Carrera 23 No 124-70 Oficina 407

Bogotá, D. C.

Referencia: Radicado número 25058 del 15 de abril de 2014.

Atento saludo señora Angulo Novoa.

De conformidad con el artículo 19 del Decreto 4048 de 2008 y la Orden Administrativa número 000006 de 2009, es función de esta Dirección absolver las consultas escritas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias de carácter nacional, aduaneras y cambiarias en lo de competencia de la Entidad, así como normas de personal, presupuestal y de contratación administrativa que formulen las diferentes dependencias a su interior, ámbito dentro del cual será atendida su solicitud.

Mediante el radicado de la referencia solicita la reconsideración del Oficio número 071477 del 8 de noviembre de 2013, “en cuanto concluye que la inscripción en el Registro Aeronáutico del País, de la venta otorgada en el exterior de un aerodino que se encuentra en Colombia bajo la modalidad de Importación Temporal de Largo Plazo y que, por tanto, no está en libre disposición, genera IVA cuando se efectúa la anotación del nuevo propietario en el mencionado Registro”.

Opina que “las normas tributarias en Colombia, parten del supuesto de territorialidad fiscal, esto es, (…) operaciones de venta efectuadas en el territorio nacional, situación que no se da en el presente caso debido a que la operación se efectúa en su totalidad en el exterior conforme con las normas de un país extranjero (…)” (negrilla fuera de texto).

Asimismo, indica que “[d]e generarse el impuesto en Colombia, se estaría gravando al explotador arrendatario quien en realidad no interviene en la operación, no es propietario (…) lo cual implica que al realizarse la venta del aerodino en el exterior conforme con las disposiciones del país extranjero, el hecho generador (venta) previsto en el literal a) del artículo 420 del Estatuto Tributario no se configura en Colombia, respecto de unos sujetos que no ostentan la calidad de responsables en el país en los términos del artículo 437, literal a) del estatuto (…)”.

Agrega que debe tenerse en cuenta que “el literal a) del artículo 421 del Estatuto Tributario, se limita a definir los hechos que se consideran venta del mismo literal del artículo 420 ibídem, pero bajo el supuesto que la operación u hecho generador (venta) se realice en Colombia y no en el exterior o bajo el imperio de normas de otro país, máxime cuando el arrendatario en Colombia (…) no interviene en la operación sino que actúa como explotador del aerodino, el cual no se encuentra en libre disposición dentro del territorio Colombiano, pues para que lo sea debe importarse bajo modalidad de importación ordinaria” (negrilla fuera de texto).

Finalmente concluye:

“La mercancía ingresada al territorio aduanero nacional en virtud de una Importación Temporal, sigue siendo extranjera y su venta dentro de dicha jurisdicción se encuentra vedada en virtud de carecer de la 'libre disposición'.

La anotación del nuevo propietario de la aeronave no nacionalizada, corresponde a otros fines de registro aeronáutico, diferentes a la tradición de la propiedad.

La generación del IVA por la venta de un aerodino en Colombia, exige que el mismo bien disponga de la condición de ser un bien nacional, ya sea por haber sido fabricado en el País o nacionalizado mediante una modalidad de importación que le otorgue la libre disposición, es decir la Importación Ordinaria portadora del respectivo Levante.

La territorialidad del régimen del IVA no abarca actos o contratos de compraventa cuyo objeto esté prohibido por la ley. En este caso la venta en el País de un bien sujeto a disposición restrictiva.”.

Por su parte, habiéndose citado apartes de la Sentencia T-1157 de 2000 de la Corte Constitucional, M.P. Antonio Barrera Carbonell, este Despacho manifestó:

“(…) aun cuando la compraventa de la Aeronave ANTONOV, modelo AN-26, número de serie 47-02, PBMO 24000 KGS se suscribió en Bulgaria, y la cláusula 11 del contrato citado – de conformidad con la copia de la escritura pública de la Notaria Duodécima del Circuito de Panamá de protocolización de traducción al español del mismo – establece que 'será interpretado y todos sus términos serán interpretados de acuerdo con, y su cumplimiento será regido por las leyes de Bulgaria', si bien es cierto que la permanencia del bien en el territorio nacional está sometida a una importación temporal a largo plazo, la propiedad del mismo fue transferida en el entretanto, razón por la cual las leyes aplicables al negocio en particular son las colombianas y en consecuencia, la venta en comento genera el impuesto sobre las ventas toda vez que el aerodino cuenta con la matricula colombiana número HK-4295 desde el 21 de enero de 2004;

En este sentido, a la luz del literal a) del artículo 420 del Estatuto Tributario, es patente que la venta del aerodino ANTONOV, modelo AN-26, número de serie 47-02, PBMO 24000 KGS, matrícula número HK-4295 genera el comentado impuesto, sin que sea relevante su importación temporal, circunstancia que no puede ser alegada al no encontrarse prevista en el artículo 424 ibídem como eximente de la causación del tributo. Por lo mismo, excluir los bienes con permanencia provisional en el país de la citada gabela implicaría la realización de una interpretación extralegal, desautorizada o fuera de la ley, al introducir circunstancias no consagradas originalmente en la norma.

Para el efecto, reviste igual importancia el literal a) del artículo 421 ibídem al disponer que se consideran venta 'Todos los actos que impliquen la transferencia del dominio a título gratuito u oneroso de bienes corporales muebles, independientemente de la designación que se dé a los contratos o negociaciones que originen esa transferencia y de las condiciones pactadas por las partes, sea que se realicen a nombre propio, por cuenta de terceros a nombre propio, o por cuenta y a nombre de terceros'”.

Una vez observado lo preliminar y con miras a resolver la solicitud planteada, es preciso realizar las siguientes observaciones:

En Sentencia T-283 de 2001, la Corte Constitucional, M.P. Alfredo Beltrán Sierra, recalcó:

“'El principio de la territorialidad de la ley es consustancial con la soberanía que ejercen los Estados dentro de su territorio; de este modo cada Estado puede expedir normas y hacerlas aplicar dentro de los confines de su territorio.

(…)

El mencionado principio se encuentra morigerado con las siguientes excepciones:

i) Los colombianos residentes o domiciliados en el extranjero permanecerán sujetos a la ley colombiana (artículo 19 C.C.), en lo relativo al estado civil, a su capacidad, a la determinación de derechos y obligaciones de familias, en la medida que se trate de ejecutar actos que deban tener efectos en Colombia;

ii) Todo lo concerniente a los bienes, en razón a que hacen parte del territorio nacional y se vinculan con los derechos de soberanía, se rigen por la ley colombiana, a partir de la norma contenida en el artículo 20 del Código Civil, que aun cuando referida a los bienes en cuya propiedad tiene interés o derecho la Nación es aplicable, en general, a toda relación jurídica referida a los bienes ubicados dentro del territorio nacional (Consejo de Estado, sentencia de marzo 18 de 1971);

iii) La forma de los instrumentos públicos se determina por la ley del país en que hayan sido otorgados.

El principio de la territorialidad, como se ha visto, es la regla general. Sin embargo, existen excepciones que permiten el ejercicio de la jurisdicción del Estado en relación con personas, situaciones o cosas que se encuentren fuera de su territorio. Así es posible que el Estado pueda asumir jurisdicción y aplicar sus normas en relación con actos o situaciones jurídicas que tuvieron origen en su territorio, pero que se perfeccionaron o agotaron en otro Estado, o con respecto a actos o situaciones generadas ocurrida fuera de su territorio pero que se ejecutan o tienen efectos dentro de sus fronteras territoriales.

En el artículo 26 del Tratado de Derecho Civil Internacional de Montevideo de 1889, se hizo claridad sobre el aspecto de la territorialidad de la ley cuando se trata de bienes en los siguientes términos:

'Los bienes, cualquiera que sea su naturaleza, son exclusivamente regidos por la ley del lugar donde están situados en cuanto a su calidad, a su posesión, a su inenajenabilidad absoluta o relativa y a todas las relaciones de derecho de carácter real de que son susceptibles'.

Sobre este punto, vale la pena citar lo expuesto por la Sala de Casación Civil de la Corte Suprema de Justicia en sentencia del 30 de septiembre de 1947, en la cual se dijo:

'El rigor del sistema de la territorialidad de la ley, establecida por el artículo 18 de nuestro Código Civil y después por el artículo 57 del Código de Régimen Político y Municipal, se atempera por motivos de conveniencia, entre otros casos cuando se trata de contratos celebrados en el extranjero, pues el comercio internacional exige el amparo de la seguridad y rapidez de los cambios. Así, el artículo 20 del Código Civil, después de sujetar a la ley colombiana los bienes situados en territorio nacional dice que 'esta disposición se entenderá sin perjuicio de las estipulaciones contenidas en los contratos celebrados válidamente en país extraño'. Esto supone la admisión del principio de que la capacidad de las partes, los requisitos intrínsecos de los contratos, sus condiciones de formación y validez, se rigen por la ley extranjera, la del lugar de la celebración o perfeccionamiento del contrato'.

Conforme a lo anterior, se concluye que en lo que atañe con los efectos y el cumplimiento de contratos celebrados en el exterior que se relacionan con bienes ubicados en el territorio nacional, se aplica la ley colombiana. Con mayor razón se aplica esta en el caso de contratos celebrados dentro del territorio nacional que involucran bienes ubicados dentro de este” (sic) (negrilla fuera de texto).

En el mismo sentido, la Administración Tributaria expresó en el Oficio número 096478 del 26 de diciembre de 2005:

“Nuestra ley acoge como principio la territorialidad de las leyes, es decir, que las leyes no obligan más allá de las fronteras del país; desde luego tiene algunas salvedades, en desarrollo de la teoría de los estatutos, ya sea el estatuto personal, el real o el mixto. Las excepciones se originan principalmente por razón misma de su soberanía toda vez que no se puede quedar sometido a la influencia de la ley extranjera y es así como nuestro código consagró las excepciones que brevemente analizadas son las siguientes:

(…)

b) Estatuto Real.

Los bienes, como parte del territorio nacional en cada país, deben regirse por la ley local cualesquiera que sean sus dueños, en virtud del derecho de soberanía del Estado que no permitiría en materia tan trascendental la injerencia de la ley extranjera y es por eso por lo que el artículo 20 del Código Civil preceptúa: “Los bienes situados en los territorios, y aquellos que se encuentren en los estados, en cuya propiedad tenga interés o derecho la Nación, están sujetos a las disposiciones de este código, aun cuando sus dueños sean extranjeros y residan fuera de Colombia”.

Será entonces la ley colombiana la que regirá toda relación jurídica referida a los bienes situados dentro del territorio nacional; es ella la que regula la naturaleza y extensión de los derechos reales, los modos de adquirir y transmitir, lo relativo a la posesión, tenencia y goce de los bienes, impondrá imperativos tales como los de la libre enajenación de bienes raíces, la prohibición de que estos pertenezcan a gobiernos extranjeros; la limitación de los usufructos y fideicomisos sucesivos; la intransmisibilidad de los derechos de uso y habitación, el régimen de las servidumbres legales, las solemnidades para la transmisión de bienes raíces y otros derechos, la expropiación por causa de utilidad pública, etc.”. (C. E, Sent. Mar. 18/71).

Ahora bien el Estatuto Tributario señala los hechos generadores del gravamen (artículo 420 y s.s) y a continuación consagró ciertas reglas a seguir en eventuales casos en que podría generarse el impuesto.

En el caso de las “ventas de bienes corporales muebles” es claro que el principio de territorialidad impone que se tenga como referencia la situación o ubicación material de los bienes.

(…)” (negrilla fuera de texto).

Asimismo, en Oficio número 055942 del 23 de julio de 2007 de esta Entidad se declaró:

“En materia de impuesto sobre las ventas, de acuerdo con lo expresado en el Concepto Unificado número 00001 del 19 de junio de 2003 (página 32), en el caso de la venta de bienes corporales muebles, el principio de territorialidad impone que se tenga como referencia la situación o ubicación material de los bienes, en consecuencia la venta de bienes ubicados en el exterior no genera el impuesto sobre las ventas.” (Negrilla fuera de texto).

Luego, la venta de cualquier bien corporal mueble –en el caso sub examine un aerodino de servicio público importado por el sistema de leasing– situado en Colombia, salvo naturalmente aquellos excluidos del gravamen, se encuentra sometida al impuesto sobre las ventas, independientemente de si el negocio celebrado sobre el mismo se produjo en el exterior, en razón a la mera circunstancia de su ubicación material en el territorio nacional.

Ahora bien, pese a que en el evento analizado pueda estarse en presencia de la venta un activo fijo, circunstancia sobre la cual no recae el IVA, el parágrafo del artículo 420 del Estatuto Tributario de manera diáfana exceptúa de lo anterior la enajenación de aerodinos.

En este punto y acorde a lo dilucidado en el Concepto número 00001 del 19 de junio de 2003, es preciso recordar que quien debe asumir el costo del tributo en comento es el adquirente del aerodino de servicio público o en otras palabras, a quien le fuera transferido el derecho de dominio con ocasión del negocio de compraventa suscrito en el extranjero, también llamado sujeto pasivo económico.

Y en lo que respecta al responsable del impuesto, el literal b) del artículo 437 del Estatuto Tributario da luces al instaurar que lo serán “[e]n las ventas de aerodinos, tanto los comerciantes como los vendedores ocasionales de estos” (negrilla fuera de texto), ante lo cual, en Oficio número 089881 del 3 de noviembre de 2009, esta Dirección explicó:

“Salvo taxativas excepciones previstas en el Estatuto Tributario, tratándose de aerodinos, sean estos nuevos o usados, independiente de que tengan la condición de activos fijos o movibles, e independientemente de que el tradente pertenezca al régimen común o al simplificado o no pertenezca a ningún de ellos, la transferencia de la titularidad del derecho de dominio de esta clase de bienes (aerodinos) causa impuesto sobre las ventas.” (Negrilla fuera de texto).

Por otra parte, si bien el artículo 142 del Decreto 2685 de 1999 prescribe que en la importación temporal al territorio aduanero nacional de “determinadas mercancías destinadas a la reexportación en un plazo señalado” – como es el caso de la importación temporal de bienes en arrendamiento – su disposición queda restringida, esto es, que su circulación, enajenación o destinación está sometida a condiciones o restricciones aduaneras, tal y como lo define el artículo 1o ibídem, lo cierto es que dicha limitante recae en cabeza del importador quien en todo caso podrá:

i) Modificar la modalidad de importación –artículo 150 ibídem– “[c]uando en una importación temporal se decida dejar la mercancía en el país”, en cuyo caso “el importador deberá, antes del vencimiento del plazo de la importación temporal, modificar la declaración de importación temporal a importación ordinaria o con franquicia y obtener el correspondiente levante o reexportar la mercancía, pagando, cuando fuere del caso, la totalidad de los tributos aduaneros correspondientes a las cuotas insolutas, los intereses pertinentes y la sanción a que haya lugar”, o

ii) Situar a otro en su lugar –artículo 151 ibídem– “para lo cual se deberá modificar la Declaración de Importación, así como la garantía otorgada, sin que en ningún caso la sustitución conlleve prórroga del plazo o modificación de las cuotas”.

Así las cosas, no es viable suponer que la circunstancia de disposición restringida, en la que se encuentra un aerodino importado por el sistema de leasing a Colombia, impida que su propietario transfiera el derecho de dominio a un tercero, como en efecto ocurrió; más aún cuando su enajenación no afecta ni compromete la estadía transitoria del bien en el territorio nacional.

Acorde con lo expuesto, esta Dirección confirma el Oficio número 071477 del 8 de noviembre de 2013.

En los anteriores términos se resuelve su consulta y cordialmente le informamos que tanto la normatividad en materia tributaria, aduanera y cambiaria, como los conceptos emitidos por la Dirección de Gestión Jurídica en estas materias pueden consultarse directamente en nuestra base de datos jurídica ingresando a la página electrónica de la DIAN: http://www.dian.gov.co siguiendo los iconos: “Normatividad” – “Técnica” y seleccionando los vínculos “doctrina” y “Dirección de Gestión Jurídica”.

Atentamente,

La Directora de Gestión Jurídica,

DALILA ASTRID HERNÁNDEZ CORZO.