OFICIO 33037 DE 2018

(noviembre 14)

<Fuente: Archivo interno entidad emisora>

DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES

Subdirección de Gestión Normativa y Doctrina

Bogotá, D.C.

100208221-002007

Ref.: Radicado 100072800 del 25/10/2018

Tema	Generalidades
Descriptores	Obligaciones Tributarias
Fuentes formales	Estatuto Tributario. Arts. 16, 26, 368 y 879. Decreto 1625 de 2016.

Cordial saludo:

De conformidad con el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008, modificado por el artículo 10 del Decreto 1321 de 2011, es función de esta Subdirección absolver las consultas escritas que se formulen sobre interpretación y aplicación de las normas tributarias nacionales, en materia aduanera o de comercio exterior, en lo de competencia de la UAE-DIAN.

En atención al escrito en referencia, dentro del cual expone inquietudes relacionadas con la aplicación de la retención en la fuente a título de impuesto sobre la renta y complementarios y la aplicación del Gravamen a los Movimientos Financieros (GMF) en la celebración de contrato interadministrativo entre la Gobernación de San Andrés y la Empresa de Desarrollo Urbano de: Armenia como empresa industrial y comercial del Estado, requiriendo específicamente:

"(...) (i) informe o certificación (sic) donde se señale si los recursos manejados en un convenio interadministrativo entre la Gobernación de San Andrés y la Empresa de Desarrollo Urbano de Armenia EDUA (empresa industrial y comercial del estado del orden municipal) son púbicos, (ii) si tales recursos deben estar exentos del cobro de Gravamen a los Movimientos Financieros -GMF y retención en la fuente a título de renta, (iii) si una empresa industrial y comercial del estado en desarrollo de un contrato interadministrativo puede ser considerada como ejecutora de los recursos del Tesoro Nacional para efectos de exoneración de los impuestos de renta y gravamen a los movimientos financieros, (iv) si específicamente la EDUA (empresa industrial y comercial del Estado) puede considerarse como exonerada de tales impuestos para efectos del contrato interadministrativo celebrado con la gobernación de San Andrés (...)”.

Previo a dar respuesta a sus inquietudes, se advierte que, de acuerdo a las competencias funcionales de este despacho, los pronunciamientos emitidos en respuesta a las peticiones allegadas se resuelven con base en criterios legales de interpretación de normas jurídicas, consagrados en el código civil.

Respuestas que son una adecuación en abstracto de las normas vigentes a situaciones concretas, los que a su vez no tienen como fin solucionar problemáticas individuales, menos aún juzgar, valorar o asesorar a otras dependencias o a entidades públicas y privadas en el desarrollo de sus actividades, funciones y competencias. Por lo cual la consulta se responderá atendiendo al contexto general de la situación descrita y únicamente remitiendo la interpretación normativa.

En este punto vale la pena informar que no corresponde a esta entidad determinar si los recursos asignados en la celebración de contrato interadministrativo entre la Gobernación de San Andrés y la Empresa de Desarrollo Urbano de Armenia son o no de carácter público, asunto para el cual se remite su petición a la Oficina Asesora Jurídica del Ministerio de Hacienda y Crédito Público.

Ahora bien, acerca de la aplicación de la retención en la fuente a título del impuesto sobre la renta, cuando se trata de un contrato celebrado entre un ente territorial -como entidad contratante- y una empresa industrial y comercial del Estado -como contratista- debe tenerse en cuenta que de acuerdo al artículo 16 del Estatuto Tributario (ET), se tiene que las empresas industriales y comerciales del Estado son contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios, la norma indica:

“ARTÍCULO 16. ENTIDADES CONTRIBUYENTES. Son contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios, asimiladas a sociedades anónimas, las empresas industriales y comerciales del Estado y las sociedades de economía mixta.

Las pérdidas sufridas por estas sociedades durante los años gravables en que no tengan la calidad de contribuyentes, podrán ser calculadas en forma teórica, para ser amortizadas dentro de los cinco años siguientes a su ocurrencia, de acuerdo con las normas generales.” (Negritas y subrayas fuera de texto).

De otra parte, en cuanto a la obligación de efectuar la retención en la fuente a título de renta, el artículo 368 del Estatuto tributario dispone que son agentes retenedores:

“ARTÍCULO 368. QUIENES SON AGENTES DE RETENCIÓN. Son agentes de retención o de percepción, las entidades de derecho público, los fondos de inversión, los fondos de valores, los fondos de pensiones de jubilación e invalidez, los consorcios, las comunidades organizadas, {las uniones temporales} y las demás personas naturales o jurídicas, sucesiones ilíquidas y sociedades de hecho, que por sus funciones intervengan en actos u operaciones en los cuales deben, por expresa disposición legal, efectuar la retención o percepción del tributo correspondiente (…)”.

Con lo anterior, al ser agentes de retención las entidades de derecho público, se entiende que la Nación, los departamentos, los distritos municipales, los municipios y los organismos o dependencias de las Ramas del poder Público central o seccional, que por sus funciones intervengan en actos u operaciones en los cuales deben por expresa disposición legal efectuar retención.

Aunado a lo anterior, debe precisarse que son ingresos gravados aquellos que sean susceptibles de producir un incremento neto del patrimonio en el momento de su percepción, y que no hayan sido expresamente exceptuados, de conformidad con el artículo 26 del ET.

De esta manera tal como se ha explicado en anteriores oportunidades, aquellos ingresos que no cumplan precitada condición no están sometidos al impuesto sobre la renta, y en consecuencia no habrá lugar a la práctica de retención en la fuente a título de este impuesto. (Oficio 25802 de 2015).

En este punto es necesario reiterar respecto a la realización de retención en la fuente a título de renta derivada de pagos realizados en virtud a la celebración de convenios interadministrativos, que:

“(...) La retención en la fuente constituye un mecanismo de recaudo del impuesto y para que sea procedente se requiere que se presenten las condiciones que dan lugar al nacimiento del impuesto en especial las relativas a hecho generador y sujeto pasivo, que tratándose del impuesto sobre la renta corresponderán a la realización de un ingreso tributario por parte de una persona natural o jurídica contribuyente del impuesto sobre la renta.

En concordancia con lo anterior, el artículo 5o del decreto 1512 de 1985 establece la retención en la fuente todos los pagos o abonos en cuenta, susceptibles de constituir ingreso tributario para quien los recibe, que efectúen las personas jurídicas y sociedades de hecho, por conceptos no sometidos a una tarifa especial.

Ahora bien, cuando dos personas o más se comprometen al desarrollo de una actividad o la obtención de un fin, el aporte efectuado por una de ellas con el fin de dotar de recursos necesarios requeridos para la consecución del fin o el desarrollo de la actividad no constituyen ingreso tributario para el asociado que lo recibe en la medida que no corresponde al pago de un servicio, sino para su administración, v que en tal medida no son susceptibles de ser capitalizados. En el mismo sentido, los costos del convenio que sean a carpo de los recursos aportados, tampoco podrán dar lugar a deducciones tributarias por parte de quien los administra.

La naturaleza de dichos recursos, así como su utilización deberá estar debidamente discriminada en la contabilidad del administrador de los recursos y ejecutor del convenio.

Por otra parte, los pagos que se realicen en ejecución de la actividad como contraprestación de la adquisición de bienes o prestación de servicios estarán sometidos a retención en la fuente si la ley no ha calificado al beneficiario como no contribuyente del impuesto sobre la renta o el ingreso como exento o no constitutivo de renta o ganancia ocasional.

Así mismo si parte de los recursos aportados tienen por objeto remunerar al ejecutor del convenio en tal condición, habrá lugar a practicar retención en la fuente sobre la remuneración”. (Concepto 121922 de 2000).

En consecuencia, si el aporte se invierte en su totalidad en desarrollo del convenio no estará sometido a retención en la fuente a título del impuesto sobre la renta, sin perjuicio de la retención que deba practicarse cuando con estos aportes se cancelen servicios prestados o se remunere de alguna forma algún emolumento.

Así las cosas, si en el marco de un contrato interadministrativo la persona jurídica contratista obedece a una empresa industrial y comercial del Estado, la entidad de derecho público contratante está obligada a cumplir con las obligaciones del agente retenedor en los términos del Título II del Libro Segundo del Estatuto Tributario, estando dentro de ellas la de efectuar la retención, declararla y pagar el valor de la misma, además expedir el respectivo certificado, ello siempre y cuando los ingresos sean gravables a la luz del artículo 26 del ET., y parte de los recursos aportados tengan por objeto remunerar al ejecutor del convenio.

De otro lado, respecto de la aplicación del Gravamen a los Movimientos Financieros (GMF) la norma aplicable al caso objeto de estudio es el artículo 879 del ET, cuyos numeral 3 y 9 expresan:

“ARTÍCULO 879. EXENCIONES DEL GMF. Se encuentran exentos del Gravamen a los Movimientos Financieros: (...) 3. Las operaciones que realice la Dirección del Tesoro Nacional, directamente o a través de los órnanos ejecutores, incluyendo las operaciones de reporto que se celebren con esta entidad y el traslado de impuestos a dicha Erección por parte de las entidades recaudadoras; así mismo, las operaciones realizadas durante el año 2001 por las Tesorerías Públicas de cualquier orden con entidades públicas o con entidades vigiladas por las Superintendencias Bancaria* o de Valores*, efectuadas con títulos emitidos por Fogafín para la capitalización de la Banca Pública. (...) 9. El manejo de recursos públicos que hagan las tesorerías de las entidades territoriales (...)” (Negritas y subrayas fuera de texto).

En desarrollo de la norma citada el Decreto Único Reglamentario en materia tributaria No. 1625 de 2016, artículo 1.4.2.2.2 prevé:

"Artículo 1.4.2.2.2. Identificación de cuentas por parte de la Dirección del Tesoro Nacional. Para efectos de lo establecido en el numeral 3 del artículo 879 del Estatuto Tributario se entenderá como "Operaciones que realice la Dirección General de Crédito Público y Tesoro Nacional directamente o a través de sus órganos ejecutores” aquellas operaciones mediante las cuales se efectúa la ejecución del Presupuesto General de la Nación, con o sin situación de fondos, salvo cuando dicha ejecución se realice con los recursos propios de los establecimientos públicos y como “órganos ejecutores” las entidades del orden nacional que ejecutan recursos del Presupuesto General de la Nación.

La Dirección General de Crédito Público y Tesoro Nacional será la encargada de identificar las cuentas en las cuales se manejen de manera exclusiva operaciones con recursos del Presupuesto General de la Nación”. (Negritas y subrayas fuera de texto).

Sobre el asunto, este despacho en Concepto 0013 de 2018, explicó:

“El artículo 1.4.2.2.2. del Decreto 1625 de 2016 señala, que para efectos del numeral 3 del artículo 879 del Estatuto Tributario, se entiende como operaciones que realice la Dirección General de Crédito Público y Tesoro Nacional directamente o a través de sus órganos ejecutores aquellas operaciones mediante las cuales se efectúa la ejecución del Presupuesto General de la Nación, con o sin situación de fondos, salvo cuando dicha ejecución se realice con los recursos propios de los establecimientos públicos y como órganos ejecutores las entidades del orden nacional que ejecuten recursos del Presupuesto General de la Nación. (...) En ese sentido, una apropiación presupuestal se ejecuta, por regla general, cuando se contrata, se comprometen los recursos y se ordenan los gastos, de acuerdo con el programa de gastos aprobados en la ley de presupuesto para el nivel nacional, tema que fue abordado por la Corte Constitucional en Sentencia de C-192 de 1997, Magistrado Ponente Dr. Alejandro Martínez Caballero (...).

Adicional a ello, el Oficio 2350 de 2015 indicó:

"(...) En concordancia con lo anterior es importante precisar que la ejecución se predica de la entidad ejecutora del presupuesto, concepto diferente a las entidades o personas jurídicas o naturales ejecutoras de los contratos o convenios.

Lo anterior a propósito de la solicitud del consultante que se tenga en cuenta en el caso materia de análisis que el contrato estatal que da origen a la celebración del contrato de fiducia mercantil para la administración del anticipo está suscrito por una entidad territorial o por un organismo ejecutor del Presupuesto General de la Nación.

Así las cosas, la exención va hasta la transferencia de los recursos del sistema por parte de las entidades ejecutoras de los recursos, no a los contratistas o partes ejecutoras contractuales, ya sea con ocasión de un contrato o convenio. (...)” (Subrayados fuera de texto).

De esta manera, únicamente dando plena observancia a los requisitos que establece el artículo 879 del ET y el artículo 1.4.2.2.2 del Decreto 1625 de 2016, y teniendo en cuenta que la norma abarca solamente la transferencia de los recursos del sistema por parte de las entidades ejecutoras de los recursos y no a los contratistas o partes ejecutoras contractuales, ya sea con ocasión de un contrato o convenio. Se entenderán exentas del Gravamen a los Movimientos

Financieros las operaciones que realice la Dirección del Tesoro Nacional, directamente o a través de los órganos ejecutores.

En los anteriores términos se resuelve su consulta, se anexan los Oficios Números: 27760 de 2017, 25602 de 2015 y 23867 de 2007 para mayor conocimiento y cordialmente le informamos que tanto la normatividad en materia tributaria, aduanera y cambiaria, como los conceptos emitidos por la Dirección de Gestión Jurídica en estas materias pueden consultarse directamente en nuestra base de datos jurídica ingresando a la página electrónica de la DIAN: http://www.dian.gov.co siguiendo los iconos "Normatividad” - “Técnica” y seleccionando los vínculos “Doctrina” y "Dirección de Gestión Jurídica”.

Atentamente,

LORENZO CASTILLO BARVO

Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina (E)

Dirección de Gestión Jurídica