OFICIO 24709 DE 2019

(septiembre 30)

<Fuente: Archivo interno entidad emisora>

DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES

Subdirección de Gestión Normativa y Doctrina

Bogotá, D.C.

Ref.: Radicado 031737 del 13/09/2019

Tema Impuesto a las ventas

Descriptores Bienes Excluidos – Criterios para su Determinación

Fuentes formales Artículos 424 y 476 del Estatuto Tributario

Cordial Saludo,

De conformidad con el artículo 20 del Decreto número 4048 de 2008 este despacho está facultado para absolver las consultas escritas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras o de comercio exterior y control cambiario en lo de competencia de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.

En la consulta de la referencia se plantea un contrato entre un consorcio y la Federación Nacional de Cacaoteros y pregunta:

1. ¿Se encuentran excluidos del IVA los siguientes servicios: Jornadas de socialización del contrato y de capacitación local así como gira regional, el de análisis de suelos, visita de diagnóstico, transporte de insumos y material vegetal.?

2 Los siguientes bienes ¿están excluidos del IVA: maíz, frijol, cangres de yuca y colinos de plátano?

3 ¿Se encuentran gravados con IVA los siguientes servicios: establecimiento y manejo y administración de viveros?

Para resolver la anterior consulta en términos generales hay que señalar:

El numeral 1 del título X del Concepto Unificado sobre las Ventas No. 00001 de 2003, indica que por regla general, la venta de bienes corporales muebles, la prestación de servicios y la importación de bienes corporales muebles, se encuentran gravados con el impuesto sobre las ventas con excepción de aquellos que por ley se encuentren expresamente excluidos o exentos.

Como principio general, es preciso señalar que la doctrina y la jurisprudencia, tanto de la Honorable Corte Constitucional, como del Consejo de Estado son concurrentes al señalar que las excepciones son beneficios fiscales de origen legal, consistentes en la exoneración del pago de una obligación tributaria sustancial; en tal sentido, su interpretación y aplicación, como toda norma exceptiva, es de carácter restrictivo y, por tanto, sólo abarca los bienes y servicios expresamente beneficiados por la Ley que establece la exención o exclusión, en este caso señalados en el artículos 476 del Estatuto Tributario los servicios excluidos y en el artículo 424 los bienes excluidos del IVA.

RESPUESTA PRIMERA PREGUNTA:

Entre los servicios enunciados se hace necesario distinguir los servicios de asistencia técnica agropecuaria de los de educación. Aspecto que se delimita en la doctrina consagrada en el Oficio 064487 de noviembre 27 de 2014, al señalar:

“Sobre el particular se considera:

El literal i) del numeral 12 del artículo 476 del Estatuto Tributario, consagra dentro de los servicios excluidos del impuesto a las ventas, la asistencia técnica en el sector agropecuario, en los siguientes términos:

“ARTÍCULO 476. SERVICIOS EXCLUIDOS DEL IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS. <Artículo modificado por el artículo 48 de la Ley 488 de 1998. El nuevo texto es el siguiente:> Se exceptúan del impuesto los siguientes servicios:

... 12. Los siguientes servicios; siempre que se destinen a la adecuación de tierras, a la producción agropecuaria y pesquera y a la comercialización de los respectivos productos:

... i) La asistencia técnica en el sector agropecuario

La Ley 607 de 2000 “Por medio de la cual se modifica la creación, funcionamiento y operación de las Unidades Municipales de Asistencia Técnica Agropecuaria, UMATA, y se reglamenta la asistencia técnica directa rural en consonancia con el Sistema Nacional de Ciencia y Tecnología”, establece en el artículo 3o:

“ARTÍCULO 3o. DEFINICIONES. Para los efectos de la presente ley, para su interpretación y aplicación se tendrán en cuenta las siguientes definiciones:

a) Asistencia técnica directa rural. El servicio de asistencia técnica directa rural comprende la atención regular y continua a los productores agrícolas, pecuarios, forestales y pesqueros, en la asesoría de los siguientes asuntos: en la aptitud de los suelos, en la selección del tipo de actividad a desarrollar y en la planificación de las explotaciones; en la aplicación y uso de tecnologías y recursos adecuados a la naturaleza de la actividad productiva; en las posibilidades y procedimientos para acceder al financiamiento de la inversión; en el mercadeo apropiado de los bienes producidos y en la promoción de las formas de organización dé los productores...”

(…)

En el anterior contexto, y teniendo en cuenta el principio de legalidad según el cual en materia de impuestos las exoneraciones o exclusiones son de interpretación restrictiva y se limitan a las señaladas de manera taxativa en la ley, se observa que la excepción establecida en el literal i) el numeral 12 del artículo 476 del Estatuto Tributario procede únicamente si los servicios de asistencia técnica en el sector agropecuario son prestados y realizados en el territorio nacional, se destinan a la adecuación de tierras, a la producción agropecuaria y pesquera y a la comercialización de los respectivos productos conforme lo establece la mencionada disposición, y constituyen una real asistencia técnica, entendida como ayuda, apoyo, presencia para ver cómo en las condiciones locales, el material técnico debe ser puesto en práctica para que el resultado obtenido sea el mejor posible.

(...)

En el caso materia de consulta, se advierte que de acuerdo con las especificaciones del objeto del contrato, se realiza una capacitación con una duración de cinco (5) días dirigida a investigadores y técnicos de diferentes países del Caribe, que incluye actividades de tipo teórico (charlas magistrales de expertos) y actividades prácticas (laboratorio, invernadero, campo), al final de la cual se entrega una certificación a los participantes - lo que se identifica más con un servició de educación que con un servicio de asistencia técnica entendida en el sentido expuesto.

Si bien la asistencia técnica puede implicar también el adiestramiento de personas para aplicar conocimientos tecnológicos, esta instrucción sin el acompañamiento para poner en práctica los conocimientos, y verificar la aplicación en las condiciones locales procurando el mejor resultado, se identifica, se reitera, más con un servicio de capacitación que con un servicio de asistencia técnica, el que como ya se anotó a título de ejemplo, para el caso de la asistencia técnica directa rural comprendería la atención regular y continua a los productores agrícolas pecuarios y pesqueros como lo señala el artículo 3o de la Ley 607 de 2000”.

Cabe señalar respecto a la anterior doctrina, que en virtud de la modificación del artículo 476 por la Ley 1943 de 2018 el servicio de asistencia técnica agropecuaria se encuentra en el numeral 24 literal s) del citado artículo.

Ahora bien, en cuanto los servicios de educación, se debe tener en cuenta que de conformidad con lo establecido en el numeral 5 del artículo 476 del Estatuto Tributario, estos se encuentran excluidos del impuesto sobre las ventas siempre y cuando se cumplan las condiciones exigidas en la citada norma:

"Los servicios de educación prestados por establecimientos de educación prescolar, primaria, media e intermedia, superior y especial o no formal, reconocidos como tales por el Gobierno, y los servicios de educación prestados por personas naturales a dichos establecimientos..... (Subrayado fuera de texto).

Finaliza esta primera pregunta con el servicio de transporte de carga y al respecto el Concepto 00001 de 2003 páginas 109-110, señala:

“2.3.1. SERVICIO DE TRANSPORTE DE CARGA.

El servicio de transporte de carga es aquel que tiene por objeto la movilización de cosas de un lugar a otro para entregarlas a un destinatario dentro o fuera del territorio nacional, por vía fluvial, marítima, terrestre o aérea, siendo regulado por el Estado en lo referente a sus condiciones de operabilidad.

La normatividad tributaria no establece condicionamiento alguno para que opere esta exclusión. El artículo 10 de la Ley 336 derogó el artículo 983 del Código de Comercio, abriendo la posibilidad para que el operador o empresa de transporte fuera una persona natural y no sólo las jurídicas, por lo cual la Administración de Impuestos debe limitarse a verificar la prestación del servicio de transporte de carga para reconocerla exclusión del Impuesto sobre las ventas. (...)

Ahora bien, de conformidad con el artículo 4o del Decreto Reglamentario 1372 de 1992, forman parte del servicio de carga, los servicios portuarios y aeroportuarios que con motivo de la movilización de la carga se presten en puertos y aeropuertos.

Por ejemplo, un servicio que consiste en recibir de un buque, por medio de tuberías adecuadas, los productos susceptibles de esta clase de recibo, y conducirlos hasta los tanques de almacenamiento, se considera para efectos del impuesto sobre las ventas como un servicio prestado en puertos con motivo de la movilización de la carga, por lo tanto, es un servicio que goza de la exclusión del IVA consagrada en el numeral 2 del artículo 476 del Estatuto Tributario.

En este orden de ideas la prestación de servicios que involucran, por su naturaleza, el transporte mismo de la carga, aún aquellos que según el Decreto 1372, deben realizarse para la movilización de la carga, o aquellas actividades y operaciones que efectuadas en los puertos o aeropuertos respectivos, conduzcan o tengan como finalidad movilizar la carga, según el numeral 2 del artículo 476 citado, se encuentran excluidos del impuesto sobre las ventas." (Resaltado y subrayas fuera del texto original)

Es necesario aclarar respecto a la anterior doctrina que en virtud de la modificación del artículo 476 por la Ley 1943 de 2018, el servicio de transporte de carga está consagrado en el numeral 9 del citado artículo.

RESPUESTA A LA SEGUIDA PREGUNTA

El artículo 424 del Estatuto tributario señala entre los bienes excluidos del IVA los siguientes:

"Artículo 424. Bienes que no causan el impuesto. Los siguientes bienes se hallan excluidos y por consiguiente su venta o importación no causa el impuesto sobre las ventas. Para tal efecto se utiliza la nomenclatura arancelaría andina vigente:

(...)

07.12	Hortalizas secas, incluidas las cortadas en trozos o en rodajas o las trituradas o pulverizadas, pero sin otra preparación.
07.13	Hortalizas de vaina secas desvainadas, aunque estén mondadas o partidas.
07.14	Raíces de yuca (mandioca), arrurruz o salep, aguaturmas (patacas), camotes (batatas, boniatos) y raíces y tubérculos similares ricos en fécula o inulina, frescos, refrigerados, congelados o secos, incluso troceados o en "pellets", médula de sagú.
08.03	Bananas: incluidos los plátanos "plantains", frescos o secos.
10.05.90	Maíz para consumo humano
10.06	Arroz para consumo humano
11.04.23.00.00	Maíz trillado para consumo humano.

El artículo 468-1 del Estatuto Tributario establece:

Artículo 468-1. Bienes gravados con la tarifa del cinco por ciento (5%). Los siguientes bienes quedan gravados con la tarifa del cinco por ciento (5%):

10.05.90

Maíz para uso industrial

El concepto unificado del IVA 00001 de 2003 consagra en sus páginas 37 y 38 los siguientes criterios que también resultan aplicables para determinar cuándo un bien es exento o está gravado a la tarifa del 5%:

“1.1.2.1. CRITERIOS PARA LA DETERMINACION DE LOS BIENES EXCLUIDOS.

En Colombia se aplica el régimen de gravamen general en materia del impuesto sobre las ventas, en virtud del cual todas las ventas de bienes corporales muebles, prestación de servicios en el territorio nacional e importaciones de bienes corporales muebles se encuentran gravadas con el IVA, salvo las excepciones taxativamente contempladas en las normas legales.

Como principio general es preciso señalar que la doctrina y la jurisprudencia, tanto de la Honorable Corte Constitucional, como del Consejo de Estado son concurrentes al señalar que las excepciones son beneficios fiscales de origen legal consistentes en la exoneración del pago de una obligación tributaria sustancial; en tal sentido su interpretación y aplicación como toda norma exceptiva es de carácter restrictivo y por tanto solo abarca los bienes y servicios expresamente beneficiados por la Ley que establece la exención o exclusión, siempre y cuando cumplan con los requisitos que para el goce del respectivo beneficio establezca la misma Ley.

Para efectos de la exclusión del impuesto sobre las ventas de unos determinados bienes, la Ley acoge la nomenclatura arancelaría NANDINA vigente. La Ley establece dicha metodología con el objeto de señalar de manera precisa los bienes a que se refiere.

Conforme con dicha nomenclatura se han adoptado criterios de interpretación general sobre los bienes que comprenden una determinada partida arancelaria, así:

a. Cuando la Ley indica textualmente la partida arancelaria como excluida, todos los bienes de la partida y sus correspondientes subpartidas se encuentran excluidos.

b. Cuando la Ley hace referencia a una partida arancelaria pero no la indica textualmente, tan sólo los bienes que menciona se encuentran excluidos del Impuesto sobre las ventas.

c. Cuando la Ley hace referencia a una partida arancelaria citando en ella los bienes en forma genérica, los que se encuentran comprendidos en la descripción genérica de dicha partida quedan amparados con la exclusión.

d. Cuando la Ley hace referencia a una subpartida arancelaria sólo los bienes mencionados expresamente en ella se encuentran excluidos.

e. Cuando la partida o subpartida arancelaria señalada por el legislador no corresponda a aquella en la que deben clasifícame los bienes conforme con las Reglas Generales Interpretativas, la exclusión se extenderá a todos los bienes mencionados por el legislador sin consideración a su clasificación.

f. Cuando la ley hace referencia a una subpartida arancelaria de diez (10) dígitos, únicamente se encuentran excluidos los comprendidos en dicha subpartida.

g. La División de Arancel de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales es la oficina competente para señalar la clasificación arancelaría de los bienes, teniendo en cuenta composiciones químicas, características fisicoquímicas y procesos de obtención entre otros."

Como señala el concepto unificado si para el consultante subsiste la duda y quiere que se le clasifique arancelariamente el bien debe dirigirse a la coordinación del Arancel anexar la ficha técnica del bien y cancelar el valor del estipendio del servicio,

RESPUESTA A LA TERCERA PREGUNTA.

Como ya se explicó anteriormente si los servicios, como lo es el de administración de viveros no está expresamente excluidos en el artículo 476 E,T., ni entre los definidos en el artículo 468-3 ibídem como gravados a la tarifa del 5%, se encuentra gravado con IVA a la tarifa general del 19%.

En los anteriores términos se resuelve su solicitud y finalmente le manifestamos que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales-DIAN-,con el fin de facilitar a los contribuyentes, usuarios y público en general el acceso directo a sus pronunciamientos doctrinarios, ha publicado en su página de internet www.dian.gov.co, la base de conceptos en materia tributaria, aduanera y cambiaria expedidos desde el año 2001, la cual se puede ingresar por el icono de “Normatividad” –“técnica”-, dando click en el link “Doctrina Dirección de Gestión Jurídica”.

Atentamente,

LORENZO CASTILLO BARVO

Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina (E)

Dirección de Gestión Jurídica