OFICIO 24263 DE 2017

(septiembre 8)

<Fuente: Archivo interno entidad emisora>

DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES

Subdirección de Gestión Normativa y Doctrina

Bogotá, D.C.,

Ref.: Radicados No. 023468 del 11 de julio de 2017, No. 100044131 del 13 de julio de 2017, No. 1 00043234 del 11 de julio de 2017 y No. 026883 del 02 de agosto de 2017.

Tema	Impuesto Nacional al Consumo
Descriptores	Impuesto Nacional al Consumo de Bolsas Plásticas
Fuentes formales	Artículos 420, 421, 512-1, 512-15 y 512-6 del Estatuto Tributario, 2.5.3.10.3, 2.5.3.10.4, 2.5.3.10.5 y 2.5.3.10.11 del Decreto Único Reglamentario 780 de 2016; Sentencias de la Corte Constitucional C-1040 de 2003, M.P. Dra. CLARA INÉS VARGAS HERNÁNDEZ y C-341 de 2007, M.P. Dr. HUMBERTO ANTONIO SIERRA PORTO; Concepto DIAN No. 37397 del 20 de junio de 2005.

Cordial saludo,

De conformidad con el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008, es función de esta Subdirección absolver las consultas escritas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias de carácter nacional, aduaneras y cambiarias en lo de competencia de la Entidad.

Mediante el radicado de la referencia formula unas preguntas relativas al impuesto nacional al consumo de bolsas plásticas (en adelante INCBP), las cuales se atenderán cada una a su turno.

1. ¿Genera el INCBP la entrega de bolsas plásticas para cargar o llevar medicamentos que se realiza en los puntos de dispensación de medicamentos en el Sistema General de Seguridad Social en Salud?

El artículo 512-15 del Estatuto Tributario establece que "[a] partir del 1 de julio de 2017, estará sujeto al impuesto nacional al consumo la entrega a cualquier título de bolsas plásticas cuya finalidad sea cargar o llevar productos enajenados por los establecimientos comerciales que las entreguen" (negrilla fuera be texto).

El artículo 2.5.3.10.3 del Decreto 780 de 2016 - Decreto Único Reglamentario del Sector Salud y Protección Social - define la dispensación como "la entrega de uno o más medicamentos y dispositivos médicos a un paciente y la información sobre su uso adecuado realizada por el Químico Farmacéutico y el Tecnólogo en Regencia de Farmacia" (negrilla fuera de texto).

A su vez, el artículo 2.5.3.10.4 ibídem precisa que el servicio farmacéutico "[e]s el servicio de atención en salud responsable de las actividades, procedimientos e intervenciones de carácter técnico, científico y administrativo, relacionados con los medicamentos y los dispositivos médicos utilizados en la promoción de la salud y la prevención. Diagnóstico, tratamiento y rehabilitación de la enfermedad, con el fin de contribuir en forma armónica e integral al mejoramiento de la calidad de vida individual y colectiva" (negrilla fuera de texto).

Por su parte, el artículo 2.5.3.10.5 ibídem indica que el servicio farmacéutico podrá ser prestado de manera independiente - a través de establecimientos farmacéuticos - o dependiente. En éste segundo caso, el servicio asistencial está a cargo de una Institución Prestadora de Servicios de Salud.

El artículo 2.5.3.10.11 ibídem señala, asimismo, que "[s]e consideran establecimientos farmacéuticos mayoristas: los Laboratorios Farmacéuticos, las Agencias de Especialidades Farmacéuticas y Depósitos de Drogas, y establecimientos farmacéuticos minoristas: Las Farmacias-Droguerías y las Droguerías". Ahora bien, de los anteriores establecimientos farmacéuticos, únicamente las farmacias-droguerías y las droguerías se someten - entre otros procesos – a la dispensación.

Por último, conviene destacar que, de conformidad con el parágrafo 2 de la antepuesta disposición, "[c]uando las Farmacias-Droguerías, Droguerías o las personas autorizadas, sean contratadas para la prestación de servicios dentro del Sistema General de Seguridad Social en Salud, deberán cumplir íntegramente con lo establecido en el presente Capítulo y el modelo de gestión del servicio farmacéutico que expedirá el Ministerio de Salud y Protección Social" (negrilla fuera de texto).

De otra parte, es menester tener presente que, acorde con la Sentencia C-1040 de 2003 de la Corte Constitucional, M.P. Dra. CLARA INES VARGAS HERNÁNDEZ, "[d]ebido a la destinación especial que tienen los recursos de la seguridad social en salud, los mismos no pueden ser objeto de impuestos, pues el establecimiento de esta clase de gravámenes altera la destinación específica de dichos recursos desviándolos hacia objetivos distintos de la prestación del servicio de salud" (negrilla fuera de texto).

La citada Corporación en Sentencia C-341 de 2007, M.P. Dr. HUMBERTO ANTONIO SIERRA PORTO, manifestó también en relación con la prestación de servicios vinculados con la segundad social:

"(...) cuando quiera que las Cajas de Compensación Familiar presten servicios vinculados con la seguridad social, de acuerdo con lo previsto en la Ley 100 de 1993, éstos se encuentran excluidos del pago del impuesto sobre las ventas, motivo por el cual carece de sentido plantear que se esté ante un caso de desviación de los recursos de la seguridad social para fines diferentes a ella. En estos casos, si consumidor final no tendrá la obligación de sufragar el pago del impuesto. Es más, el legislador ni siquiera podría gravar con el IVA los servicios de salud prestados por las Cajas de Compensación Familiar, por cuanto en esos casos sí se estaría violando la prohibición constitucional de no destinar ni utilizar los recursos de las instituciones de la Seguridad Social para fines diferentes a ella? (negrilla fuera de texto).

En el mismo sentido, la Administración Tributaria expresó en Concepto No. 37357 del 20 de junio de 2005 en relación con el impuesto sobre las ventas:

"En lo que se refiere a la función que realizan las entidades promotoras de salud (EPS) y las administradoras del régimen subsidiado (ARS), es preciso tener en cuenta que existe una exoneración objetiva de todo gravamen que opera directamente en favor de los recursos que administran estas entidades, con destino a la realización de los programas que conforman el plan obligatorio de salud (POS). Estos recursos corresponden a las unidades de pago por capitación (UPC) que reciben las EPS y las ARS, por delegación del Fondo de Solidaridad y Garantía - FOSYGA, como resultado de las cotizaciones o aportes de los afiliados al Sistema General de Seguridad Social en Salud.

La no sujeción a impuestos de estos recursos deviene de su naturaleza parafiscal, de acuerdo con lo previsto en la Ley 100 de 1993, que establece que los mismos pertenecen al Sistema General de Seguridad Social en Salud, y en el artículo 48 de la Constitución Nacional, que prohíbe la destinación de los recursos de la seguridad social para fines diferentes a ella.

De acuerdo con lo señalado por la H. Corte Constitucional en la sentencia C-828 de 2001, con ponencia del magistrado Jaime Córdoba Triviño, Los recursos del sistema de seguridad social en salud son rentas parafiscales porque son contribuciones que tienen como sujeto pasivo un sector específico de la población y se destinan para su beneficio, y conforme al principio de solidaridad, se establecen para aumentar la cobertura en la prestación del servicio de salud. El diseño del sistema general de seguridad social en salud define en forma específica los destinatarios, los beneficiarios y los servicios que cubre el plan obligatorio de salud, todos constitutivos de la renta parafiscal.

La misma sentencia precisa que las UPC no son recursos que pueden catalogarse como rentas propias de las EPS, porque en primer lugar, las EPS no pueden utilizarlas ni disponer de estos recursos libremente. Las EPS deben utilizar los recursos de la UPC en la prestación de los servicios de salud previstos en el POS. En segundo lugar, la UPC constituye la unidad de medida y cálculo de los mínimos recursos que el Sistema General de Seguridad Social en Salud requiere para cubrir en condiciones de prestación media el servicio de salud tanto en el régimen contributivo como en el régimen subsidiado.

(...)

En los términos de la ley y la jurisprudencia, los recursos correspondientes a las unidades de pago por capitación (UPC) que administran las EPS y las ARS están destinados exclusivamente a la prestación de los servicios de salud previstos en el plan obligatorio de salud. El plan obligatorio de salud (POS) se define, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 7 del Decreto 806 de 1998, como el conjunto básico de servicios de atención en salud a que tiene derecho, en caso de necesitarlos, todo afiliado al Régimen Contributivo que cumpla con las obligaciones establecidas para el efecto y que están obligadas a garantizar a sus afiliados las Entidades Promotoras de Salud(negrilla fuera de texto).

Teniendo presente lo previamente reseñado, considera este Despacho que, en la medida que el servicio farmacéutico sea prestado de manera dependiente por una IPS o de manera independiente por una farmacia-droguería, droguería o cualquier otra persona autorizada, y siempre que en estos últimos casos medie la prestación de servicios dentro del Sistema General de Seguridad Social en Salud, la entrega de bolsas plásticas para la dispensación de medicamentos y dispositivos médicos a un paciente no estará gravada con el impuesto nacional al consumo de bolsas plásticas, con fundamento en la naturaleza parafiscal de los recursos destinados a la ejecución del mencionado servicio.

Así las cosas, se prescindirá de absolver los siguientes interrogantes:

"De causarse el impuesto, ¿A quién debe cobrársele? (...)

(...) en caso de constituir la dispensación un hecho generador del INC de bolsas plásticas ¿Pueden las EPS asumir dicho impuesto de sus recursos parafiscales o deben asumirlo de otros impuestos?.

2. ¿Puede hacerse extensiva al INCBP la exención establecida en el parágrafo 3° del artículo 512-1 del Estatuto Tributario?

El parágrafo 3 en comento excluye "del Impuesto Nacional al Consumo al departamento del Amazonas y al Archipiélago de San Andrés, Providencia y Santa Catalina, con excepción de lo dispuesto en el artículo 512-7 del Estatuto Tributario".

Empero, bajo el entendido que el INCBP es un impuesto independiente del impuesto nacional al consumo (en adelante INC), dicha exclusión no le sería aplicable en consideración de esta Subdirección.

Y es que, pese a que en la Parte VI de la Ley 1819 de 2016 - atinente al INC - se dispuso la creación del INCBP y que, de hecho, el formulario No. 310 (Declaración Impuesto Nacional al Consumo) fue prescrito por la Administración Tributaria para la presentación de la declaración de este innovador impuesto, es de reiterar que se trata de dos tributos disimiles, entre otras., por las siguientes razones:

Hechos generadores diferentes: Mientras el INC grava: i) La prestación de los servicios de telefonía móvil, internet, navegación móvil y servicios de datos; ii) La venta de algunos bienes corporales muebles, de producción doméstica o importados, según lo dispuesto en los artículos 512-3, 512-4 y 512-5 del Estatuto Tributario; y iii) El servicio de expendio de comidas y bebidas preparadas en restaurantes, cafeterías, autoservicios, heladerías, fruterías, pastelerías y panaderías para consumo en el lugar, para ser llevadas por el comprador o entregadas a domicilio, los servicios de alimentación bajo contrato, y el servicio de expendio de comidas y bebidas alcohólicas para consumo dentro de bares, tabernas y discotecas; según lo dispuesto en los artículos 512-3, 512-8, 512-10, 512-11, 512-12 y 512-13 ibídem; el INCBP grava únicamente la entrega a cualquier título de bolsas plásticas cuya finalidad sea cargar o llevar productos enajenados por los establecimientos comerciales que las entreguen.

"Los responsables del impuesto no coinciden; En tanto para el INC existe una categoría expresa de responsables, tratándose del INCBP la ley dispone que serán responsables del mismo las personas naturales o jurídicas que pertenezcan al régimen común de lVA".

Luego, es de comprender que los únicos supuestos de no causación en materia del INCBP son los previstos en el artículo 512-16 ibídem.

Finalmente, con motivo de lo expuesto en el punto No. 1 de este pronunciamiento, esta Subdirección se permite revocar el Oficio No. 16243 del 21 de junio de 2017.

En los anteriores términos se resuelve su consulta y cordialmente le informamos que tanto la normatividad en materia tributaria, aduanera y cambiaria, como los conceptos emitidos por la Dirección de Gestión jurídica en estas materias pueden consultarse directamente en nuestra base de datos jurídica ingresando a la página electrónica de la DIAN; http://www.dian.gov.co siguiendo los iconos "Normatividad"-"Técnica" y seleccionando los vínculos "doctrina" y "Dirección de Gestión Jurídica".

Atentamente,

PEDRO PABLO CONTRERAS CAMARGO

Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina