OFICIO 22616 DE 2019

(septiembre 9)

<Fuente: Archivo interno entidad emisora>

DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES

Subdirección de Gestión Normativa y Doctrina

Bogotá, D.C.

Ref.: Radicado 100051306 del 19/07/2019

Tema: Impuesto Nacional al Consumo

Descriptores Impuesto al Consumo

Fuentes formales Artículo 155 de la Constitución Política

                                      Ley 100 de 1993

                                      Artículos 512-1 a 512-14 del Estatuto Tributario

                                      Sentencia SU-480 de 1997

                                      Sentencia C-821 de 2001

                                      Sentencia C-1040 de 2003

                                      Sentencia C- 607 de 2012

Estimado señor

De conformidad con lo preceptuado en el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008 este Despacho está facultado para resolver las consultas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras y cambiarias, en el marco de la competencia asignada a la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.

Previo a analizar la consulta planteada, consideramos necesario explicar que, de acuerdo con las competencias funcionales de este despacho los pronunciamientos emitidos en respuesta a peticiones allegadas se resuelven con base a criterios legales de interpretación de las normas jurídicas, los cuales se encuentran consagrados en el Código Civil.

Así mismo, las respuestas emitidas son una adecuación en abstracto de las normas vigentes a situaciones concretas, las cuales no tienen como fin solucionar problemáticas individuales, ni juzgar, valorar o asesorar a otras dependencias, entidades públicas y/o privadas en el desarrollo de sus actividades, funciones y competencias.

Mediante escrito radicado 100051306 del 19 de julio 2019 esta Subdirección recibió una consulta por medio de la cual se solicita precisar si las Instituciones Prestadoras de Salud (IPS) están excluidas del pago del impuesto al consumo de restaurantes y bares, respecto de las compras de bienes y servicios gravados con dicho impuesto, cuando los mismos son pagados con recursos del sistema general de seguridad social para la prestación del servicio de salud.

En atención a la consulta, se procede a analizar las siguientes consideraciones tributarias:

1. Los artículos 512-1 a 512-14 del Estatuto Tributario, relacionados con el impuesto al consumo, no establecen una exclusión del impuesto en los casos en que se configure el hecho generador del mismo con recursos del sistema generar de seguridad social.

2. En esta medida, es claro para este despacho que legalmente no existe una exclusión aplicable para el impuesto al consumo en el caso de análisis.

3. Sin embargo, es necesario resaltar que el artículo 48 de la Constitución Política estable que:

“La Seguridad Social es un servicio público de carácter obligatorio que se prestará bajo la dirección, coordinación y control del Estado, en sujeción a los principios de eficiencia, universalidad y solidaridad, en los términos que establezca la Ley. Se garantiza a todos los habitantes el derecho irrenunciable a la Seguridad Social. El Estado, con la participación de los particulares, ampliará progresivamente la cobertura de la Seguridad Social que comprenderá la prestación de los servicios en la forma que determine la Ley. La Seguridad Social podrá ser prestada por entidades públicas o privadas, de conformidad con la ley. No se podrán destinar ni utilizar los recursos de las instituciones de la Seguridad Social para fines diferentes a ella. La ley definirá los medios para que los recursos destinados a pensiones mantengan su poder adquisitivo constante.”

3.1. Ahora bien, respecto a la protección y destinación exclusiva de los recursos parafiscales destinados exclusivamente a la prestación del servicio público de la seguridad social en salud, la Corte Constitucional ha manifestado entre otros aspectos lo siguiente:

a) Sentencia SU-480 de 1997: “(…) al revisar los fallos de tutela dictados con ocasión de varias solicitudes de amparo de afiliados al sistema, a quienes distintas EPS negaban varios medicamentos y procedimientos por no estar en el POS, la Sala Plena hizo un examen de la estructura financiera del SGSSS y resaltó lo siguiente: (i) los recursos que las EPS reciben -recaudan- por concepto de cotizaciones, copagos, bonificaciones y similares son recursos parafiscales que, en consecuencia, deben ser administrados en cuentas diferentes a los de los recursos propios de las EPS; para estos efectos, las EPS actúan como meros recaudadores de recursos públicos[82]; (ii) para que las EPS cumplan sus funciones, el SGSSS les reconoce una UPC por cada afiliado, cuyo valor es definido por los órganos rectores del sistema atendiendo a criterios indicados en la ley 100; (iii) la UPC debe destinarse por las EPS a garantizar el contenido del POS; (iv) no obstante, las EPS tienen derecho a una legítima ganancia (...)”.

b) Sentencia C-821 de 2001: “(...) Los recursos del sistema de seguridad social en salud son rentas parafiscales porque son contribuciones que tienen como sujeto pasivo un sector específico de la población y se destinan para su beneficio, y conforme al principio de solidaridad, se establecen para aumentar la cobertura en la prestación del servicio de salud. El diseño del sistema general de seguridad social en salud define en forma específica los destinatarios, los beneficiarios y los servicios que cubre el plan obligatorio de salud, todos constitutivos de la renta parafiscal (…)”.

c) Sentencia C-828 de 2001: “(...) En concordancia con la categoría de renta parafiscal no sujeta a ningún gravamen, el artículo 65 de la Ley 383 de 1997, determinó que los recursos de la Unidad de Pago por Capitación de los regímenes subsidiado y contributivo del Sistema General de Seguridad Social en Salud no pueden ser sujetos de retención en la fuente por ningún tipo de impuestos al no formar parte de la rentas propias de las entidades que conforman el Sistema General de Seguridad Social en Salud; al respecto la misma corporación ha manifestado:

En este sentido, las UPC no son recursos que pueden catalogarse como rentas propias de las EPS, porque en primer lugar, las EPS no pueden utilizarlas ni disponer de estos recursos libremente. Las EPS deben utilizar los recursos de la UPC en la prestación de los servicios de salud previstos en el POS. En segundo lugar, la UPC constituye la unidad de medida y cálculo de los mínimos recursos que el Sistema General de Seguridad Social en Salud requiere para cubrir en condiciones de prestación media el servicio de salud tanto en el régimen contributivo como en el régimen subsidiado." M. P. Jaime Córdoba Triviño (...).”

d) Sentencia C-1040 de 2003: "(...) 4. Debido a la destinación especial que tienen los recursos de la seguridad social en salud, los mismos no pueden ser objeto de impuestos, pues el establecimiento de esta ciase de gravámenes altera la destinación específica de dichos recursos desviándolos hacia objetivos distintos de la prestación del servicio de salud."

e) Sentencia C-1040 de 2003: “(...) Ahora bien, como la UPC tiene carácter parafiscal, la consecuencia lógica es que todos los recursos que la integran, tanto administrativos como los destinados a la prestación del servicio, no puedan ser objeto de ningún gravamen, pues de serio se estaría contrariando la prohibición contenida en el artículo 48 superior de destinar y utilizar los recursos de la seguridad social para fines distintos a ella, ya que los impuestos entran a las arcas públicas para financiar necesidades de carácter general.”

f) Sentencia C-824 de 2004: "(...) Para esta Corporación es necesario reafirmar que todos los recursos que integran la UPC, tanto los administrativos como los destinados a la prestación del servicio de salud forman parte del Sistema General y por consiguiente han sido separados constitucionalmente para el cumplimiento de los fines propios de su destinación específica. Por ello no es dable al legislador hacer una separación tajante o establecer fronteras entre los recursos de la seguridad social destinados a la administración del sistema y aquellos destinados a sufragar específicamente el acto médico, por cuanto sin estructuras administrativas que sustenten los servicios médicos, éstos no podrían ser llevado a cabo. (…)

g) Sentencia C- 607 de 2012: “(…) los recursos destinados a la seguridad social, ya sea que provengan de aportes directos de los empleadores, de los trabajadores, del Estado o de cualquier otro actor del sistema, tienen necesariamente destinación específica. Sobre la manera en que ingresan y se administran dichas sumas, se pronunció esta Corporación en Sentencia SU-480 de 1997. Dijo la Corte: "7.1. Recursos del sistema. El sistema de seguridad social en Colombia es, pudiéramos decir, mixto. Los afiliados al régimen contributivo deben cotizar mediante aportes que hará el patrono 8% y el trabajador 4% o sea, que el sistema recibe el 12% del salario del trabajador (Art. 204 Ley 100). La seguridad social prestada por las E.P.S. tiene su soporte en la TOTALIDAD de los ingresos de su régimen contributivo. Por consiguiente, forman parte de él: a) Las cotizaciones obligatorias de los afiliados, con un máximo del 12% del salario base de cotización, el cual no podrá ser inferior al salario mínimo, b) También, ingresan a este régimen contributivo las cuotas moderadoras, los pagos compartidos, (artículo 27 del decreto 1938 de 1994) las tarifas, las bonificaciones de los usuarios, c) Además los aportes del presupuesto nacional. Lo importante para el sistema es que los recursos lleguen y que se destinen a la función propia de la seguridad social. Recursos que tienen el carácter de parafiscal.

Como es sabido, los recursos parafiscales “son recursos públicos, pertenecen al Estado, aunque están destinados a favorecer solamente al grupo, gremio o sector que los tributa”, por eso se invierten exclusivamente en beneficio de éstos. Significa lo anterior que las cotizaciones que hacen los usuarios del sistema de salud, al igual que, como ya se dijo, toda ciase de tarifas, copagos, bonificaciones y similares y los aportes del presupuesto nacional, son dineros públicos que las EPS y el Fondo de solidaridad y garantía administran sin que en ningún instante se confundan ni con patrimonio de la EPS, ni con el presupuesto nacional o de entidades territoriales, porque no dependen de circunstancias distintas a la atención al afiliado”.

3.2. De lo citado se observa claramente que la interpretación constitucional sobre el asunto establece que los recursos pertenecientes al sistema de seguridad social en salud, constituyen rentas parafiscales, las cuales no están gravadas con ningún tributo en razón a la destinación exclusiva que sobre ellas dispuso la Carta política de 1991; no obstante, estas rentas deben diferenciarse de los recursos propios de las Entidades Promotoras de Salud, los cuales están gravados en la medida en que con ellos se realicen los hechos generadores de los impuestos.

3.3. Las anteriores consideraciones deben hacerse extensivas a las Instituciones Prestadoras de Salud (en adelante "IPS”), pues en su condición de integrantes del Sistema General de Seguridad Social en Salud, están encargadas de la prestación de los servicios de salud a los afiliados con base en los recursos del Plan Obligatorio de Salud (“POS”) que reciben de las Empresas Prestadoras de Salud (“EPS”). En consecuencia, las IPS tampoco están obligadas a tributar en las actividades comerciales y de servicios que comprometan recursos del POS, por tratarse de rentas parafiscales, y solamente lo harán sobre los recursos que no están destinados al POS. Es preciso señalar que lo anterior, lo estableció la Corte Constitucional en la sentencia C-1040 de 2003 en el caso del impuesto de industria y comercio.

3.4. En consideración a lo anterior, es preciso señalar que para que se entiendan como no sujetaos <sic> a gravamen los recursos utilizados por la IPS, estos deben:

a) Comprometer recursos del POS,

b) Ser utilizados para la prestación de servicios o adquisición de bienes que se haga por parte de las entidades IS, directamente relacionados con el POS o con la salud humana, y

c) Ser destinados a la finalidad del sistema de seguridad social,

3.5. En esta medida, es posible señalar que en los casos que se cumplan con los requisitos antes señalados no habrá lugar a gravar los recursos utilizados por las IPS, dentro de los cuales se incluye el impuesto al consumo.

3.6. Sin perjuicio a lo anterior, en los casos en los cuales se utilicen los recursos por parte de las IPS sin cumplir con los requisitos señalados, los mismos estarán sujetos a los impuestos, tasa, contribuciones, entre otros, aplicables según lo establecido en el Estatuto Tributario.

3.7. En este sentido, es necesario que los recursos no sujetos a gravamen sean utilizados por las IPS para la prestación de servicios o adquisición de bienes directamente relacionados con el POS o con la salud humana, donde es posible reconocer que no se enmarcan la adquisición de bienes o servicios gravados con el impuesto al consumo para alimentar a los empleados de la IPS, entre otros.

3.8. Por último, es preciso señalar que el tratamiento aplicable en el impuesto a las ventas (IVA) ha sido revisado por este despacho en diferentes oportunidades y se diferencia del analizado en este documento, ya que en el caso del IVA el Estatuto Tributario establece un tratamiento expreso de los beneficios aplicables. Por lo anterior, este despacho considera que lo establecido en este documento no es aplicable al IVA.

En los anteriores términos se resuelve su consulta, y cordialmente le informamos que tanto la normatividad en materia tributaria, aduanera y cambiaria, como los conceptos emitidos por la Dirección de Gestión Jurídica en estas materias pueden consultarse directamente en nuestra base de datos jurídica ingresando a la página electrónica de la DIAN: https://www.dian.gov.co siguiendo iconos “Normatividad” - “Técnica” y seleccionando los vínculos “Doctrina” y “Dirección de Gestión Jurídica”.

Atentamente,

LORENZO CASTILLO BARVO

Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina (E)

Dirección de Gestión Jurídica