OFICIO 21936 DE 2019

(septiembre 3)

<Fuente: Archivo interno entidad emisora>

DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES

Subdirección de Gestión Normativa y Doctrina

Tema:	Impuesto sobre la Renta y Complementarios
Descriptores:	Precios de Transferencia
Fuentes formales:	Artículo 21-1 del Estatuto Tributario Artículo 260-3 del Estatuto Tributario Artículo 260-6 del Estatuto Tributario Artículo 260-9 del Estatuto Tributario Artículo 588 del Estatuto Tributario Artículo 589 del Estatuto Tributario Artículo 869-3 del Estatuto Tributario Decreto 2120 de 2017 Decreto 1625 de 2016 Oficio No. 019329 del 21 de julio de 2016 oficio No. 001169 del 16 de enero de 2019

Estimado señor

De conformidad con lo preceptuado en el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008 este Despacho está facultado para resolver las consultas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras y cambiarias, en el marco de la competencia asignada a la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.

Previo a analizar la consulta planteada, consideramos necesario explicar que, de acuerdo con las competencias funcionales de este despacho los pronunciamientos emitidos en respuesta a peticiones allegadas se resuelven con base a criterios legales de interpretación de las normas jurídicas, los cuales se encuentran consagrados en el Código Civil.

Así mismo, las respuestas emitidas son una adecuación en abstracto de las normas vigentes a situaciones concretas, las cuales no tienen como fin solucionar problemáticas individuales, ni juzgar, valorar o asesorar a otras dependencias, entidades públicas y/o privadas en el desarrollo de sus actividades, funciones y competencias.

Mediante escrito radicado 100045586 del 06 de julio de dos mil diecinueve (2019) esta Subdirección recibió una consulta por medio de la cual se solicitan resolver varias inquietudes relacionadas con el régimen de precios de transferencia.

A continuación, se procede a analizar de cada una de las inquietudes presentadas en la consulta:

1. Según lo expuesto en el punto 2 del oficio No. 019329 del 21 de julio de 2016, ¿Si se debe declarar bajo NHF, debe el contribuyente reportar los gastos por intereses implícitos (no demuestra una verdadera operación en la declaración informativa), considerando que esta declaración tiene como propósito reportar las operaciones contables con incidencias fiscal y sin ningún efecto financiero?

1.1. Según lo mencionado en el oficio No. 019329 del 21 de julio de 2016, se reitera que en la declaración informativa de precios de transferencia se debe registrar el monto acumulado en el año gravable de las operaciones señaladas en el artículo 1.2.2.3.2. del DUR celebradas con vinculados del exterior, o con vinculados ubicados en zonas francas, o con personas, sociedades, entidades o empresas ubicadas, residentes o domiciliadas en jurisdicciones no cooperantes de baja o nula imposición o regímenes tributarios preferenciales empleando los marcos técnicos normativos contables vigentes en Colombia.

1.2. Respecto a la consulta, donde se pregunta si el contribuyente debe presentar declaración informativa de precios de transferencia reportando los gastos por intereses implícitos, es preciso señalar que el artículo 1.2.2.3.2 del DUR establece el tipo de operaciones que deberán ser declaradas para efectos de la declaración informativa de precios de transferencia.

1.3. Considerando que dicha norma no reconoce el registro contable de los “gastos por intereses implícitos" como un tipo de operación sujeta a ser reportada en la declaración informativa de precios de transferencia, no le encontramos razón a que los contribuyentes que exclusivamente tengan como registro contable ““gastos por intereses implícitos” con vinculados del exterior, o con vinculados ubicados en zonas francas, o con personas, sociedades, entidades o empresas ubicadas, residentes o domiciliadas en jurisdicciones no cooperantes de baja o nula imposición o regímenes tributarios preferenciales, deban estar obligados a presentar la declaración informativa de precios de transferencia.

1.4. Sin embargo, es preciso aclarar que en el periodo en que se realice uno o varios tipos de operaciones de las señaladas en el artículo 1.2.2.3.2. del DUR y se cumpla con lo señalado en los artículos 260-9 del E.T. deberá presentarse la declaración informativa de precios de transferencia, la cual deberá incluir la información empleando los marcos técnicos normativos contables vigentes en Colombia, donde se deberán reportar los “gastos por intereses implícitos", en caso que haya lugar a los mismos.

2. ¿Debe entenderse de conformidad con el Decreto 2120 de 2017, que el numeral “42 Intereses sobre préstamos” que establece el numeral 2o del artículo 1.2.2.3.2. del DUR “Tipos de operación” corresponde a aquellos intereses devengados sobre el valor nominal del principal del crédito, dado que la literalidad de la palabra “sobre” da a entender que la norma se refiere al gasto por interés calculado de esta forma, descartando por completo la obligación de reportar el interés implícito?

2.1. Por favor, tener en cuenta lo mencionado en el numeral anterior. Adicionalmente, de conformidad con lo establecido en el formulario 120 - Declaración Informativa de Precios de Transferencia, para las operaciones relacionadas con préstamos (no el pasivo generado de una compra a un proveedor) y que deban ser declaradas como operaciones de ingreso No. 13 y de egreso No. 42 (Intereses sobre préstamos) en esa casilla deberá declararse el monto de intereses que haya afectado el estado de resultados.

3. ¿Debe la sociedad colombiana presentar la declaración informativa de precios de transferencia por los años 2017 y 2018, cuando la única y verdadera transacción fue la compra de un activo movible en la vigencia fiscal 2017?

3.1. Es preciso señalar que las respuestas emitidas por este Despacho son una adecuación en abstracto de las normas vigentes a situaciones concretas, las cuales no tienen como fin solucionar problemáticas individuales, ni juzgar, valorar o asesorar a otras dependencias, entidades públicas y/o privadas en el desarrollo de sus actividades, funciones y competencias.

3.2. En la medida que el consultante plantee una problemática individual, este Despacho no se encuentra facultado para emitir una respuesta al caso particular.

 Sin perjuicio a lo anterior, consideramos necesario mencionar que el contribuyente se encontrará obligado a presentar la declaración informativa de precios de transferencia si cumple con lo señalado en el artículo 260-9 del E.T. y lo establecido en el artículo 1.2.2.1.2. del DUR.

3.3. Así mismo, el contribuyente deberá cumplir con la obligación de presentar la declaración informativa por cada uno de los periodos en los cuales se encuentre obligado en los términos de los artículos 1.2.2.3.1., 1.2.2.3.2., 1.2.2.3.3. y 1.2.2.3.4. del DUR.

3.4. Según lo revisado en el punto 1 de este documento, no consideramos que el simple registro contable de "gastos por intereses implícitos” deba generar la obligación de presentar la declaración informativa de precios de transferencia. En esta medida, se entienden resueltas las inquietudes 2.2, 2.3 y 2.4 de la consulta de la referencia.

4. Aplicación del artículo 260-6 del E.T:

4.1. Actualmente, el E.T. y el DUR no establecen un procedimiento específico para la aplicación de lo establecido en el artículo 260-6 del E.T. Sin embargo, los ajustes correlativos están contemplados en el artículo 9 de los convenios para evitar la doble imposición suscritos por Colombia y en el artículo 7 de la Decisión 578 de la CAN.

4.2. Sin embargo, es preciso señalar que los artículos 588 y 589 del E.T. establecen tratamiento tributario aplicable para la corrección de las declaraciones tributarias.

4.3. Adicionalmente, es preciso señalar que el artículo 869-3 del E.T. establece el Procedimiento de Mutuo Acuerdo, el cual podrán acceder los contribuyentes. Dicha norma está sujeta a ser reglamentada vía Resolución, la cual aún no ha sido emitida.

4.4. Este despacho no se encuentra facultado para determinar si la falta de reglamentación del procedimiento aplicable al artículo 260-6 del E.T. viola los principios de progresividad y capacidad contributiva.

4.5. Teniendo en cuenta lo anterior, se entienden respondidas las inquietudes 3.1., 3.2. y 3.3 de la consulta.

5. ¿Si una compañía recibe únicamente durante un periodo fiscal depósitos para futuras capitalizaciones de un vinculado económico del exterior, estaría en la obligación de reportar estas operaciones en la declaración informativa de precios de transferencia bajo otro numeral, dado que el código de dicho concepto no existe en el marco del Decreto No. 2120 de 2017, ni en el de su antecesor el Decreto No. 3030 de 2013 o por dicha exclusión debemos de entender que no estaría obligada a informar y por ende a transmitir la declaración informativa de precios de transferencia?

5.1. Antes de pasar a analizar la pregunta en particular, es preciso señalar que los depósitos para futuras capitalizaciones pueden ser entendidos igual que los anticipos para futuras capitalizaciones.

5.2. Este despacho, por medio del oficio No, 001169 del 16 de enero de 2019, estableció respecto a los anticipos para futuras capitalizaciones que:

“1. Anticipo para futura capitalizaciones de acciones:

--Cuáles son los requisitos y el tratamiento fiscal para la sociedad que reciben estos giros de divisas de sociedades extranjeras por concepto de anticipos para futuras capitalizaciones considera bajo la normatividad cambiaria como operación de endeudamiento?

En primer lugar, el Artículo 21-1 del Estatuto Tributario ( E.T.), indica que “Para la determinación del impuesto sobre la renta y complementarios, en el valor de los activos, pasivos, patrimonio, ingresos, costos y gastos, los sujetos pasivos de este impuesto obligados a llevar contabilidad, aplicaran los sistemas de reconocimiento y medición, de conformidad con los marcos técnicos normativos contables vigentes en Colombia, cuando la Ley tributaria remita expresamente a ellas y en los caso que no regule la materia”. Por consiguiente, este despacho considera que, en atención al sistema de conexión formal entre la contabilidad financiera y la tributación, el tratamiento fiscal de los anticipos para futuras capitalizaciones de acciones, por no estar regulado en el E.T., deberá ceñirse al tratamiento aplicable en los nuevos marcos técnicos normativos contables vigentes.

Así las cosas, el Consejo Técnico de la Contaduría Pública (CTCP), a través de Consulta No. 2015-937 acudió al párrafo 22.7 de la NIIF para las PYMES para determinar el tratamiento contable de los anticipos recibidos por una entidad para futura capitalizaciones. De la cual concluyó que los anticipos recibidos para futuras capitalizaciones, se registran y presentan en el patrimonio como anticipos para futuras capitalizaciones, mientras no se hayan emitido los correspondientes instrumentos de patrimonio y si existe un compromiso irrevocable, es decir, si la entidad receptora de los anticipos, no tiene obligación de rembolsar dichos valores, en el evento de ser requerida su devolución. En caso contrario se contabilizarán y presentarán en los estados financieros como un pasivo.

En virtud de lo anterior, los anticipos para futuras capitalizaciones realizados por un no residente colombiano en una sociedad nacional, se deberá tratar para efectos fiscales como un aporte a una sociedad nacional. De conformidad con el artículo 319 del E.T., el aporte en dinero o especie a sociedades nacionales no genera ingresos para esta, ni el acorte será considerado enajenación, ni dará lugar a ingreso gravado o pérdida deducible para el aportante, siempre y cuando se cumpla con los requisitos establecidos en el artículo citado. Sin embargo, si la entidad receptora del anticipo, tiene la obligación de reembolsar los valores recibidos como anticipo, se deberá darle el tratamiento de pasivo en moneda extranjera para efectos tributarios.

5.3. Por lo anterior, los depósitos para futuras capitalizaciones o anticipos para futuras capitalizaciones que reciban las sociedades domiciliadas en Colombia, obligadas a presentar la declaración informativa de precios de transferencia, por parte de un vinculado económico del exterior, o con vinculados ubicados en zonas francas, o con personas, sociedades, entidades o empresas ubicadas, residentes o domiciliadas en jurisdicciones no cooperantes de baja o nula imposición o regímenes tributarios preferenciales, deberán ser reportadas en dicha declaración, según sea el caso, como: i) aporte a una sociedad nacional, siempre y cuando no exista la obligación de reembolsar los recursos entregados, o íi) como una deuda, en los casos en que no haya obligación de reembolsar los respectivos recursos.

5.4. Teniendo en cuenta lo anterior, consideramos que el obligado a presentar la declaración informativa de precios de transferencia deberá reportar el depósito para futuras capitalizaciones o el anticipo para futuras capitalizaciones si se enmarcan dentro de las operaciones identificadas en los códigos 59 y 60, según las características de la misma, tal como lo establece el artículo 1.2.2.3.2 del DUR.

6. Sería admisible para la autoridad tributaria que una compañía colombiana efectuara una transacción de financiamiento (pasivo financiero) con su vinculada económica del exterior pactando un periodo “muerto de intereses” (no causa el gasto por intereses como lo planteado en el oficio 061373), que al efectuarse el análisis de la operación la tasa de intereses, los riesgos, las garantías, la calificación crediticia y el borrowing capacity fuesen razonables y viables, pese a que no sea una transacción típica de financiamiento del mercado y propia de la costumbre mercantil?

6.1. Según el artículo 260-2 del E.T., los contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios que celebren operaciones con vinculados del exterior están obligados a determinar, para efectos del impuesto sobre la renta y complementarios, sus ingresos ordinarios y extraordinarios, sus costos y deducciones, y sus activos y pasivos, considerando para esas operaciones el Principio de Plena Competencia.

6.2. El Principio de Plena Competencia principio es aquél en el cual una operación entre vinculados cumple con las condiciones que se hubieren utilizado en operaciones comparables con o entre partes independientes.

6.3. Por lo anterior, las operaciones sujetas al régimen de precios de transferencia deberán realizarse en aplicación del Principio de Plena Competencia. Ahora bien, en el caso de operaciones de préstamo que no generan intereses estas se encuentran enmarcadas en el artículo 1.2.2.3.2 del DUR en “información adicional”.

6.4. En esta medida, sí una transacción cumple con el mencionado principio deberá ser aceptable por la UAE Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales - DIAN.

6.5. Para efectos de que se cumpla con el Principio de Plena Competencia en las operaciones con vinculados deberá probarse a través de la documentación comprobatoria y la declaración informativa de precios de transferencia, entre otros, que efectivamente la operación cumple con las condiciones que se hubieren utilizado en operaciones comparables con o entre partes independientes en los términos del Estatuto Tributario y el Decreto 2021 de 2017. En el caso de las operaciones incluidas en "información adicional” deberán ser declaradas por el contribuyente del impuesto sobre la renta y complementario en la declaración informativa, pero no deberán ser documentadas en el informe local de la documentación comprobatoria, lo anterior, sin perjuicio del cumplimiento del principio de plena competencia.

6.6. Las respuestas emitidas por este Despacho no tienen el objetivo de resolver consultas de carácter particular y concreto respecto a cómo debe ser diligenciada, declarada o evaluada una operación. El contribuyente debe consultar las normas relativas de precios de transferencia y demás normas tributarias y posterior a su evaluación determinar cómo debe declarar la operación, teniendo en cuenta que es él quien conoce como fue realmente la transacción y tendría la facultad para establecer su análisis y determinar sí se enmarca dentro de los tipos de operación que se declaran en precios de transferencia.

6.7. Lo anterior, en el entendido que la Administración Tributaria no conoce la realidad económica de la transacción y desconoce el funcional de las partes involucradas.

7. ¿Debemos entender que cuando el legislador manifiesta que para efectos de este artículo (Art. 260-3 del E.T.) los ingresos, costos, utilidad bruta, ventas netas, gastos, utilidad de operación, activos y pasivos se determinarán con base en los estándares internacionales de la información financiera (N1IF), es porque únicamente debe tenerse en cuenta la información NIIF a la hora de determinar el método que será utilizado por el contribuyente para analizar las operaciones sujetas al régimen de precios de transferencia dado que es información pública y de fácil acceso para los usuarios, lo que no ocurre con la información tributaria que goza de reserva?

7.1. El artículo 260-3 del E.T. establece los métodos para la determinación del precio o margen de utilidad en las operaciones celebradas entre vinculados, donde en su inciso final se establece que:

"Para los efectos de este artículo, los ingresos, costos, utilidad bruta, ventas netas, gastos, utilidad de operación, activos y pasivos, se determinarán con base en los principios de contabilidad generalmente aceptados en Colombia.”

7.2. Por lo anterior, evidenciamos que el legislador estableció expresamente que, para efectos de los métodos para la determinación del precio o margen de utilidad en las operaciones celebradas entre vinculados, los ingresos, costos, utilidad bruta, ventas netas, gastos, utilidad de operación, activos y pasivos, se determinarán con base en los principios de contabilidad generalmente aceptados en Colombia.

7.3. Las razones por las cuales el legislador estableció expresamente lo anterior, es para probar el principio de plena competencia, pues la comparabilidad se deberá realizar con transacciones reales entre partes independientes y con cifras públicas, es decir, que sean verificables para el contribuyente y para la Administración Tributaria.

8. ¿Podríamos afirmar entonces, que para efectos de determinar la obligatoriedad de presentar la declaración informativa de precios de transferencia y el informe local se deben tener en cuenta las operaciones bajo la información financiera NIIF que tenga efectos en el impuesto sobre la renta como gasto deducible y no deducible, descartándose los asientos contables que subyacen con miras al reconocimiento financiero en la presentación de un estado financiero?

8.1. Por favor revisar lo analizado en el punto 1 de este documento.

En los anteriores términos se resuelve su consulta, y cordialmente le informamos que tanto la normatividad en materia tributaria, aduanera y cambiaria, como los conceptos emitidos por la Dirección de Gestión Jurídica en estas materias pueden consultarse directamente en nuestra base de datos jurídica ingresando a la página electrónica de la DIAN: https://www.dian.qov.co siguiendo iconos “Normatividad" - “Técnica" y seleccionando los vínculos “Doctrina” y “Dirección de Gestión Jurídica”.

Atentamente,

LORENZO CASTILLO BARVO

Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina

Dirección de Gestión Jurídica