OFICIO 15223 DE 2018

(junio 13)

<Fuente: Archivo interno entidad emisora>

DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES

Subdirección de Gestión Normativa y Doctrina

Bogotá, D.C.

100208221-000912

Ref.: Radicado 100021301 del 27/04/2018

Tema:	Procedimiento
Descriptores:	Requisitos para declarar no residentes
Fuentes Formales:	Estatuto Tributario artículos 592, 594-3

De conformidad con el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008, este despacho está facultado para absolver las consultas escritas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras o de comercio exterior y control cambiario en lo de competencia de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.

Solicita la reconsideración de la doctrina expuesta en el Concepto No. 71921 de Octubre 5 de 2005, en el que se señaló que si un contribuyente que según los artículos 592 o 593 del Estatuto Tributario no está obligado a presentar declaración de renta, cumple con los topes establecidos en el artículo 594-3 ibídem está obligado a declarar. Señala que en el caso de un no residente que decide tener una cuenta bancaria en el país y cumple con estos topes, a pesar de no ser residente estaría obligado a declarar.

Expresa como argumento que para el año 2005 fecha de expedición del concepto la tarifa del impuesto sobre la renta aplicable a los declarantes sin residencia en el territorio nacional según el artículo 247 del E.T. era del 35% la tarifa de retención en la fuente establecido en el artículo 408 ibídem era igualmente del 35%. Retención que se consideraba efectuada a título definitivo del impuesto y en razón al artículo 592, no obligado a declarar, de tal suerte que era equiparable la tributación de los no residentes declarantes y los no obligados. Continúa manifestando que con ocasión de la Ley 1819 de 2016 la tarifa de retención en la fuente por los conceptos allí señalados efectuados a favor de no residentes o no domiciliados en el país contenidas en el artículo 408 mencionado se redujo al 15%. A su tumo la tarifa para el "extranjero " no residente obligado a declarar es del 35% según el artículo 247 ya señalado.

Expresa - en resumen- que el sistema tributario esta diseñado para que el no residente fiscal no sea declarante toda vez que eta sujeto a retención en la fuente, que la exposición de motivos de la ley que se expidió bajo el número 863 de 2003 se evidencia que la intención del artículo 594-3 de ampliar la obligación de declarar fue para quienes se benefician de los servicios del Estado y que por lo mismo, para los no residentes esta disposición no debe ser aplicable para no generarle cargas impositivas. Por ello considera inadmisible que solo "por razones de control " el Concepto No. 71921 de Octubre 5 de 2005 exija que los extranjeros no residentes deban declarar cuando cumplen los parámetros del artículo 594-3 y por ello solicita que solo se aplicable a los residentes fiscales en el país.

Sobre el asunto estima esta dependencia:

En efecto, el Concepto No. 71921 de octubre 5 de 2005 señaló, respecto de los requisitos que deben cumplirse para estar o no obligado a presentar la declaración de renta:

"(...) Los artículos 592, 593, 594-1 y 594-3 del Estatuto Tributario consagran los requisitos que deben cumplir los contribuyentes del impuesto sobre la renta para no estar obligados a presentar declaración. El literal c) del artículo 594-3 del Estatuto Tributario es claro en señalar, dentro de dichos requisitos, que el valor total acumulado de las consignaciones bancarias, depósitos o inversiones financieras, durante el año gravable no exceda de $80.000.000 (valor año 2004). Así las cosas, si durante el año 2004 una persona recibió consignaciones por valores superiores a ochenta millones de pesos ($80.000.000) estará obligada a declarar, independientemente de que dichas consignaciones correspondan a ingresos recibidos para terceros, ya que la norma no hizo ninguna distinción al respecto.

En efecto, el artículo 594-3 del Estatuto Tributario, adicionado por la Ley 863 de 2003, establece, como medida de control tributario, otras condiciones objetivas para estar obligado a presentar declaración de renta, además de los requisitos señalados en los artículos 592, 593 y 594-1 del Estatuto Tributario. Estas condiciones adicionales del artículo 594-3, entre las cuales está el monto de las consignaciones bancarias, son independientes de los topes de ingresos y patrimonio que señalan las normas precedentes. Por lo tanto, cuando un contribuyente supere de manera independiente uno cualquiera de los topes señalados en los artículos mencionados debe presentar declaración de renta por el período respectivo (...)"

Doctrina que fue reiterada y de manera concreta frente a la obligación de declarar para los no residentes mediante el Concepto No 25242 de marzo 30 de 2007 en el que nuevamente al hacer el análisis del artículo 594-3 se expresó en el aparte pertinente:

"(...) El inciso primero del artículo 594-3 del Estatuto Tributario manifiesta: "Sin perjuicio de lo dispuesto en los artículos 592, 593 y 594-1 del Estatuto Tributario, para no estar obligado a presentar declaración de renta y complementarios se tendrán en cuenta los siguientes requisitos (...)".

Conforme con lo dispuesto en el literal 2 del artículo 592 del Estatuto Tributario, las condiciones para que los sujetos allí mencionados no estén obligados a presentar declaración de renta y complementarios son: que sean personas naturales o jurídicas extranjeras sin residencia o domicilio en el país y que la totalidad de sus ingresos hubieren estado sometidos a la retención en la fuente de que tratan los artículos 407 a 411 del Estatuto Tributario y dicha retención les hubiere sido practicada.

Esto sin perjuicio de los requisitos contenidos en el artículo 594-3 del Estatuto Tributario. De esta manera, no están obligadas a declarar las personas naturales colombianas o extranjeras sin residencia que cumplan los requisitos de los artículos 592, 593 y 594-1 del Estatuto Tributario según el caso, pero que además cumplan con los del artículo 594-3 Ibídem, en el entendido de que para las personas naturales la obligación de declarar surge por el hecho de superar los topes de ingresos, patrimonio, así como de los conceptos indicados en la última disposición citada. (...)"

En igual sentido se ha emitido pronunciamiento en otras oportunidades, entre ellas en los Oficios Nos.18680 de 9 de marzo de 2007 y 72333 de 7 de septiembre de 2009.

Como se expresó en la anterior doctrina que no hace otra cosa que remitirse a las disposiciones vigentes, el Estatuto Tributario incorpora los requisitos que determinan si se está o no obligado a presentar la declaración del <sic> renta por el año gravable de que se trate. Así el artículo 592 consagra:

"ARTÍCULO 592. QUIENES NO ESTÁN OBLIGADOS A DECLARAR.

Fuente original compilada: D. 2503/87 Art. 3o> No están obligados a presentar declaración de renta y complementarios:

1. Los contribuyentes personas naturales y sucesiones ilíquidas que no sean responsables del impuesto a las ventas, que en el respectivo año o período gravable hayan obtenido ingresos brutos inferiores a 1.400 UVT y que el patrimonio bruto en el último día del año o período gravable no exceda de 4.500 UVT.

2. Las personas naturales o jurídicas, extranjeras, sin residencia o domicilio en el país, cuando la totalidad de sus ingresos hubieren estado sometidos a la retención en la fuente de que tratan los artículos 407 a 411 inclusive, y dicha retención en la fuente así como la retención por remesas* cuando fuere del caso, les hubiere sido practicada. (....)"

Adicionalmente el artículo 594-3 contiene otros requisitos que deben cumplirse para no estar obligado a presentar la declaración. Artículo que fue modificado por el artículo 19 de la Ley 1819 de 2016:

"ARTÍCULO 594-3. OTROS REQUISITOS PARA NO OBLIGADOS A PRESENTAR DECLARACIÓN DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA.

Artículo modificado por el artículo 19 de la Ley 1819 de 2016.> Sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 592, para no estar obligado a presentar declaración de renta y complementarios se tendrán en cuenta los siguientes requisitos:

a) Que los consumos mediante tarjeta de crédito durante el año gravable no excedan de la suma de 1.400 UVT;

b) Que el total de compras y consumos durante el año gravable no superen la suma de 1.400 UVT;

c) Que el valor total acumulado de consignaciones bancarias, depósitos o inversiones financieras, durante el año gravable no exceda de 1.400 UVT."

Obsérvese como esta disposición establece que "sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 592 " y no obstante haber sido modificada por la Ley 1819 de 2016 no hizo excepción alguna, por lo que cobra relevancia la conclusión arribada en el Concepto No. 25242 de 2007.

Señala la consultante que en la exposición de motivos de la Ley 863 de 2003 que incorporó el artículo 594-3 al Estatuto Tributario se evidencia que la finalidad de la Ley era dirigirse a "quienes se benefician de los servicios prestados por el Estado" y que por ello debe concluirse que este artículo no aplica para los no residentes. Sin embargo de la sola lectura de la norma surge la claridad del tenor literal de la misma que no permite arrojar conclusión distinta a la planteada anteriormente. Por lo que entonces se hace necesario reiterar el principio de hermenéutica jurídica conforme al cual, si el legislador no distingue no le es dado al interprete hacerlo; el cual aplica en consonancia con el precepto consagrado por el artículo 27 del Código Civil que dispone "Cuando el sentido de la ley sea claro, no se desatenderá su tenor literal a pretexto de consultar su espíritu”.

Otro argumento esbozado es la diferencia de tarifa contenida en los artículos 247 y 408 del Estatuto Tributario, no obstante es necesario recordar que las tarifas de retención en la fuente o del impuesto sobre la renta no son factor determinante para estar inmerso en la obligación de presentar la declaración tributaria, pues es sabido que la presentación de las declaraciones tributarias se constituye en el cumplimiento de una obligación de carácter formal mediante el cual se concreta la obligación tributaria sustancial. De hay <sic> que los requisitos para estar o no obligado a declarar son fijados con independencia de la tributación que le corresponde al declarante sea o no residente en el territorio nacional. No puede ser uno el criterio cuanto las tarifas son iguales y otro diferente cuando varían pues se reitera estas no son las determinantes al momento de estar incurso en la obligación de presentar la respectiva declaración de renta.

De otra parte y en aras de la claridad conviene en esta oportunidad traer a colación lo ya expresado por esta Oficina mediante el Oficio 24300 de 21 de agosto de 2015, en el que se precisó que con la Ley 1607 de 2012 se eliminó la referencia a la nacionalidad pare efectos tributarios, siendo lo relevante el criterio de residencia, así al referirse al artículo 406 del Estatuto Tributario señaló:

"(…) Artículo en relación con el cual mediante Oficio No. 16385 del 3 de junio de 2015, se precisó que con la modificación introducida por el artículo 9o de la Ley 1607 de 2012 al artículo 247 del Estatuto Tributario, relativo a la tarifa de del impuesto sobre la renta para personas naturales sin residencia, dado que “... el mismo no hace diferenciación entre nacionales y extranjeros al referirse a los no residentes, y así mismo, de conformidad con el artículo 9o del Estatuto Tributario las personas naturales nacionales o extranjeras, que no tengan residencia en el país y las sucesiones ilíquidas de causantes sin residencia en el país en el momento de su muerte, solo están sujetas al impuesto sobre la renta y complementarios respecto a sus rentas y ganancias ocasionales de fuente nacional y respecto de su patrimonio poseído en el país, que en los casos de pagos o abonos en cuenta al exterior, por concepto de rentas sujetas a impuesto en el país, deberá practicarse la retención, sin considerar si la persona natural no residente es nacional o extranjera. En este sentido se entiende modificado tácitamente los numerales 2 y 3 del artículo 406 del mencionado Estatuto Tributario.”

Ahora bien, toda vez que el artículo 592 del Estatuto Tributario, armoniza con estas normas, artículos 9o, 247 y 406 y del Estatuto Tributario, con el mismo criterio, igualmente debe entenderse modificada tácitamente en el numeral 2 del artículo 592, la expresión “extranjeras”. (...)"

Por lo anterior, este Despacho reitera la doctrina expuesta en el concepto No. 71921 de octubre 5 de 2005 cuestionado en la consulta, así como los demás señalados que contienen idéntica doctrina.

En los anteriores términos se absuelve su inquietud y cordialmente le informamos que tanto la normatividad en materia tributaria, aduanera y cambiarla como los conceptos emitidos por la Dirección de Gestión Jurídica en este ámbito pueden consultarse en nuestra base de datos jurídica ingresando a la página electrónica de la DIAN: www.dian.qov.co, siguiendo los iconos: "Normatividad"- “técnica" y seleccionando "Doctrina" y Dirección de gestión jurídica.

Atentamente,

PEDRO PABLO CONTRERAS CAMARGO

Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina

Dirección de Gestión Jurídica