OFICIO 000430 int 95 DE 2023

(enero 30)

<Fuente: Archivo interno entidad emisora>

<Publicado en la página web de la DIAN: 6 de febrero de 2023>

DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES

Área del Derecho

Tributario

Banco de Datos

ZOMAC - Zonas más Afectadas por el Conflicto Armado

Descriptores

Inversiones

Fuentes Formales

DECRETO 1625 DE 2016 ARTS 1.2.1.23.1.4., 1.2.1.23.1.5.

Extracto

De conformidad con el artículo 55 del Decreto 1742 de 2020, este Despacho está facultado para absolver las peticiones de reconsideración de conceptos expedidos por la Subdirección de Normativa y Doctrina, en materia tributaria, aduanera o de fiscalización cambiaria, en lo de competencia de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.

Mediante el radicado de la referencia, la peticionaria solicita la reconsideración del Oficio 015569 de junio 14 de 2019 con base -particularmente- en los siguientes argumentos:

- Frente a lo dispuesto en el artículo 1.2.1.23.1.1. del Decreto 1625 de 2016, la exigencia en torno a que la inversión mínima, así como el número de empleados, quede registrada en los estatutos sociales de forma clara y expresa, ha sido entendida por la Administración Tributaria desde el punto de vista meramente formal, lo que desconoce el verdadero espíritu de la norma.

- La inversión mínima debe ser incorporada en el patrimonio bruto, es decir, cuando se suscribe el capital pagado, el cual permitirá llevar a cabo las inversiones mínimas exigidas.

- De la interpretación literal de las normas no se desprende que deban cumplirse con los montos mínimos de inversión al momento del registro de la compañía.

 La categorización como micro, pequeña, mediana o grande empresa con base en “los activos -propiedad, planta, equipo e inventario- poseídos” contraviene el artículo 236 de la Ley 1819 de 2016, ya que dicha categorización se debe realizar considerando el total de activos (ej. efectivo y equivalentes a efectivo, cuentas por cobrar, y demás) y no únicamente a partir de la inversión mínima exigida.

Para facilitar el estudio de la solicitud de reconsideración, se traen a continuación los apartes problemáticos del pronunciamiento objeto de disenso:

Pregunta	Respuesta
2. ¿La condición de micro, pequeña, mediana o grande se debe tomar del artículo 236 de la Ley 1819 de 2016 o del anexo del Decreto 1650 del 9 de octubre del 2017 -requisitos de inversión y empleo-?	Para efectos de determinar la condición de micro, pequeña, mediana, grande empresa o nueva sociedad, el consultante debe remitirse al artículo 236 de la Ley 1819 de 2016. Una vez haya definido alguna de estas categorías en relación con los activos -propiedad, planta, equipo e inventario- poseídos, deberá cumplir y mantener los montos de inversión definidos en el Anexo N°3 del Decreto 1650 de 2017, respecto a la categoría a la que pertenece. (subrayado fuera de texto) Si. De acuerdo al numeral 3, literal e) del artículo 1.2.1.23.1.6 del Decreto Único 1625 de 2016, en la certificación anual debe constar: “La información que permita el control de los requisitos de inversión, generación de empleo, desarrollo de la actividad, y la ubicación real y material de la sociedad. El monto de los activos a certificar corresponde a los registrados en la escritura pública de constitución o en el documento privado de creación; esta certificación deberá estar a disposición de la Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Naciones (DIAN), cuando se requiera.” (...). (subrayado fuera de texto) Al tratarse de una nueva sociedad, el artículo 1.2.1.23.1.3 del Decreto Único 1625 de 2016 establece como uno de los requisitos para las sociedades que quieran ser beneficiarias del régimen tributación ZOMAC:
3. ¿El monto de los activos a certificar corresponde a los registrados en la escritura pública de constitución o en el documento privado de creación (...)? (subrayado fuera de texto)
4. ¿El valor de la inversión mínima establecida en el anexo 3 - requisitos de inversión- debe estar registrada en la escritura pública de constitución y contabilizada al inicio de la nueva empresa, o se puede cumplir en el primer año de actividad de la nueva empresa? (subrayado fuera de texto)
11. ¿En la escritura pública de constitución o en el documento privado de creación se deben registrar los activos de propiedad, planta, equipo e inventarios que hacen parte del patrimonio bruto para poder categorizar la nueva sociedad en micro, pequeña, mediana o grande empresa? (subrayado fuera de texto)	“3. Cumplir con los montos mínimos de inversión y generación de empleo exigidos para el periodo fiscal correspondiente del impuesto sobre la renta y complementario.” De lo anterior se infiere que, al momento de constituirse, la nueva sociedad debe cumplir de antemano con los montos de inversión y generación de empleo que establece el anexo 3 del Decreto 1650 de 2017, según corresponda a la categorización de la sociedad como micro, pequeña, mediana o grande empresa. (subrayado fuera de texto) Si. Esto, ya que de los requisitos exigidos en el artículo 1.2.1.23.1.3 del Decreto Único 1625 de 2016 para las nuevas sociedades que se constituyan e inicien su actividad económica principal en las ZOMAC, se infiere que el contribuyente: i) Deberá cumplir con el monto mínimo de inversión exigido para acceder al Régimen de Tributación de las ZOMAC. ii) El monto que posea en propiedad, plata, equipo e inventario será el que determine la condición de la sociedad como micro, pequeña, mediana o grande empresa. iii) Su domicilio principal y el desarrollo de su actividad económica principal debe ubicarse en las ZOMAC. Como consecuencia, el cumplimiento de los dos primeros numerales mencionados se confirma al inscribir la nueva sociedad en el RUT, donde se debe especificar el valor la propiedad, planta, equipo e inventarios que dispone la sociedad, pues con ello se define si podrá ser beneficiaria de este régimen y la condición en que se clasifica. (subrayado fuera de texto)
12. ¿En caso de creación de empresa en la cual se aportan valores en efectivo para adquirir los nuevos activos ¿Cómo se categoriza la empresa si aún no existen propiedad, planta y equipo e inventarios en patrimonio bruto? (subrayado fuera de texto)	Al no existir propiedad, planta, equipo e inventario en el patrimonio bruto de la nueva sociedad que inicie sus actividades en las ZOMAC, esta no podrá beneficiarse del Régimen de Tributación reglamentado para estas zonas, pues no se cumple con el requisito del monto
mínimo de inversión exigido para el periodo fiscal correspondiente al impuesto sobre la renta y complementarios. Sobre el mismo punto, se precisa al consultante que la inversión para efectos del régimen analizado, está definida en el artículo 1.2.1.23.1.1 del Decreto Único 1625 de 2016 (...) (...) Como se evidencia, esta definición no contempla un valor distinto al que pueda ser calculado en términos de propiedad, plata, equipo e inventarios. Consecuentemente, para beneficiarse del Régimen de Tributación ZOMAC se debe disponer de estos activos. (subrayado fuera de texto)

Analizados los argumentos de la peticionaria y las normas aplicables, se RECONSIDERARÁ el Oficio 015569 de 2019 por las siguientes razones:

El artículo 1.2.1.23.1.3. del Decreto 1625 de 2016 establece:

“Artículo 1.2.1.23.1.3. Nuevas sociedades que inicien actividades en las Zonas más Afectadas por el Conflicto Armado (Zomac) - beneficiarias del régimen de tributación. Son beneficiarias del incentivo de progresividad en la tarifa general del impuesto sobre la renta y complementario, las nuevas sociedades que se constituyan e inicien su actividad económica principal a partir del 29 de diciembre de 2016 y que además cumplan con los siguientes requisitos:

(...)

3. Cumplir con los montos mínimos de inversión y generación de empleo exigidos para el periodo fiscal correspondiente del impuesto sobre la renta y complementario. (...)” (subrayado fuera de texto).

A su vez, los artículos 1.2.1.23.1.4. y 1.2.1.23.1.5. ibidem precisan:

“Artículo 1.2.1.23.1.4. Monto de la inversión. Las nuevas sociedades que se acojan por cada año de vigencia del Régimen de Tributación de que trata el artículo 237 de la Ley 1819 de 2016, deberán cumplir y mantener los montos de inversión definidos en el Anexo N° 3 del presente decreto

Artículo 1.2.1.23.1.5. Generación de empleo. Las nuevas sociedades que se acojan por cada año de vigencia al Régimen de Tributación de que trata el artículo 237 de la Ley 1819 de 2016, deberán cumplir y mantener la generación de empleo, de conformidad con lo indicado en el Anexo número 3 del presente decreto” (subrayado fuera de texto)

Los referidos montos dependen de dos variables, a saber: (i) el tamaño de la empresa, esto es, micro, pequeña, mediana o grande, y (ii) la división económica a la que pertenezca la misma.

Adicionalmente, dentro de las obligaciones a cargo de estas sociedades en el numeral 3 del artículo 1.2.1.23.1.6. ibidem se encuentra la expedición de una certificación anual, en la que conste, entre otras cosas:

“b) La existencia real y material de los activos;

c) El registro de los activos de conformidad con los marcos técnicos normativos contables vigentes en Colombia,

d) La incorporación de los activos al patrimonio bruto de la sociedad,

e) La información que permita el control de los requisitos de inversión, generación de empleo, desarrollo de la actividad, y la ubicación real y material de la sociedad.” (subrayado fuera de texto)

Este mismo numeral 3 expresamente indica que “El monto de los activos a certificar corresponde a los registrados en la escritura pública de constitución o en el documento privado de creación” (subrayado fuera de texto).

En el Oficio 015569 de 2019, teniendo en cuenta las normas anteriores, se indicó que:

 “(...) al momento de constituirse, la nueva sociedad debe cumplir de antemano con los montos de inversión y generación de empleo (...) según corresponda a la categorización de la sociedad como micro, pequeña, mediana o grande empresa” (subrayado fuera de texto) (cfr. respuesta al punto 4).

 “En la escritura pública de constitución de la sociedad o en su documento privado de creación, según el caso, se debe registrar la propiedad, planta, equipo e inventarios que hacen parte de su patrimonio bruto. Esto, para efectos de la categorización de la nueva sociedad” (cfr. respuesta al punto 11).

 “A falta de propiedad, planta, equipo e inventarios, la nueva sociedad cuyo capital únicamente está integrado por efectivo no podría optar por el régimen de tributación de las nuevas sociedades que inicien actividades en las ZOMAC” (cfr. respuesta al punto 12).

Estas conclusiones deben revisarse a la luz de las normas comerciales ya que el numeral 3 del artículo 1.2.1.23.1.6. del Decreto 1625 de 2015<sic> ibidem hace referencia tanto a la escritura pública de constitución de la sociedad o al documento privado de creación de la sociedad.

Así las cosas, es necesario revisar los artículos 110 del Código de Comercio y 5 de la Ley 1258 de 2008.

El primero, referido a las sociedades diferentes a las sociedades por acciones simplificadas, establece:

“ARTÍCULO 110. <REQUISITOS PARA LA CONSTITUCIÓN DE UNA SOCIEDAD>. La sociedad comercial se constituirá por escritura pública en la cual se expresará:

(...)

5) El capital social, la parte del mismo que se suscribe y la que se paga por cada asociado en el acto de laconstitución. En las sociedades por acciones deberá expresarse, además, el capital suscrito y el pagado, la clase y valor nominal de las acciones representativas del capital, la forma y términos en que deberán cancelarse las cuotas debidas, cuyo plazo no podrá exceder de un año;

(...)” (Subrayado fuera de texto).

Por su parte, el segundo artículo que se refiere únicamente a las sociedades por acciones simplificadas dispone:

“ARTÍCULO 5. CONTENIDO DEL DOCUMENTO DE CONSTITUCIÓN. La sociedad por acciones simplificada se creará mediante contrato o acto unilateral que conste en documento privado, inscrito en el Registro Mercantil de la Cámara de Comercio del lugar en que la sociedad establezca su domicilio principal, en el cual se expresará cuando menos lo siguiente:

(...)

6o. El capital autorizado, suscrito y pagado, la clase, número y valor nominal de las acciones representativas del capital y la forma y términos en que estas deberán pagarse.

(...)” (Subrayado fuera de texto).

De las normas recién mencionadas, se destaca que:

 La única información que podría relacionarse con el concepto de “activos” y que está contenida en la escritura pública de constitución y en el documento privado de creación es la relativa al capital social de la persona jurídica.

A la par, los referidos documentos no contienen información asociada a las inversiones efectuadas por la sociedad, ni mucho menos el empleo generado.

De hecho, en lo que a las inversiones exigidas por el régimen de tributación sub examine se refiere, resulta idóneo remitirse al estado de situación financiera de la persona jurídica, tal y como se desprende de la NIC 1 (Presentación de Estados Financieros):

“Estado de situación financiera

Información a presentar en el estado de situación financiera

54 El estado de situación financiera incluirá partidas que presenten los siguientes importes:

(a) propiedades, planta y equipo;

(...)

(g) inventarios;

(...).”

Precisamente, el artículo 1.2.1.23.1.1. del Decreto 1625 de 2016 define, entre otras cosas, la inversión como

“el monto mínimo de propiedad, planta, equipo e inventario utilizado en las actividades económicas generadoras de renta, que haya sido adquirido bajo cualquier modalidad con posterioridad al 29 de diciembre de 2016 y que haga parte del patrimonio bruto de las nuevas sociedades que inicien actividades en las Zonas más Afectadas por el Conflicto Armado ZOMAC, cuya ubicación física se encuentre dentro de las Zonas más Afectadas por el Conflicto Armado - ZOMAC, durante el término de vigencia del régimen de tributación” (subrayado fuera de texto).

Así las cosas, no es posible exigir el registro de las inversiones efectuadas y del empleo generado por la nueva sociedad -beneficiaria del régimen de tributación aquí analizado- en la escritura pública de constitución o en el documento privado de creación, según el caso, teniendo en cuenta lo previsto en los artículos 110 del Código de Comercio y 5o de la Ley 1258 de 2008.

Tampoco puede afirmarse que no es posible para una nueva sociedad, que pretende iniciar actividades en las ZOMAC, optar por el régimen de tributación establecido en el artículo 237 de la Ley 1819 de 2016 si su capital social únicamente está integrado por efectivo, pues ni la Ley ni su reglamento establecen tal prohibición.

En línea con lo antepuesto, no sobra advertir que las causales que dan lugar a la pérdida de este régimen de tributación están plasmadas en el artículo 1.2.1.23.1.7. del Decreto 1625 de 2016 sin que dentro de las mismas se observe la falta de registro de los activos a certificar en la escritura pública de constitución o en el documento privado de creación. En efecto, tales causales corresponden a las siguientes:

“Las nuevas sociedades (...) perderán el régimen de tributación del artículo en mención cuando:

1. Cambien el domicilio principal a un municipio que no haya sido declarado como Zona más Afectadas por el Conflicto Armado - ZOMAC, durante la vigencia del régimen de tributación,

2. Desarrollen su actividad económica en un territorio diferente a las Zonas más Afectadas por el Conflicto Armado - ZOMAC.

3. Incumplan los requisitos de inversión y empleo de que tratan los artículos 1.2.1.23.1.4. y 1.2.1.23.1.5., del presente decreto.

4. Desarrollen actos o negocios jurídicos que configuren circunstancias catalogadas como abuso en materia tributaria, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 869 al 869-2 del Estatuto Tributario.” (Subrayado fuera de texto).

En este orden de ideas, también se encuentra necesario aclarar que los activos -a que hace alusión el artículo 236 de la Ley 1819 de 2016- son aquellos que conforman el capital social de la nueva sociedad, en particular su capital suscrito, sin que se integren a los mismos las inversiones que ésta realice con posterioridad a su constitución.

Esto, por cuanto, de considerarse tales inversiones para determinar la categoría de la sociedad -como micro, pequeña, mediana o grande empresa- la misma podría ser objeto de variación a lo largo de la vigencia del régimen tributario sub examine, lo que resultaría contrario a lo expresado en las respuestas a los puntos 5, 6, 9 y 10 del pronunciamiento objeto de disenso.

Con fundamento en lo expuesto, este Despacho observa indispensable llevar a cabo las siguientes precisiones:

- Previo a su constitución, no se observa jurídicamente posible que una sociedad efectúe inversiones cuando formalmente no existe.

- Por lo mismo, podría optar por el régimen de tributación de las nuevas sociedades que inicien actividades en las ZOMAC una sociedad cuyo capital social únicamente está conformado por efectivo siempre y cuando en vigencia del referido régimen lleve a cabo los montos mínimos de inversión y de generación de empleo durante cada año gravable.

Con base en lo antes explicado, SE RECONSIDERA lo planteado en los puntos 2, 3, 4, 11 y 12 del Oficio 015569 de junio 14 de 2019 en lo que resulte contrario a lo aquí explicado.

En los anteriores términos se resuelve su solicitud y finalmente le manifestamos que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales-DIAN-, con el fin de facilitar a los contribuyentes, usuarios y público en general el acceso directo a sus pronunciamientos doctrinarios, ha publicado en su página de internet www.dian.gov.co, la base de conceptos en materia tributaria, aduanera y cambiaria expedidos desde el año 2001, la cual se puede ingresar por el icono de “Normatividad” -“técnica”-, dando click en el link “Doctrina Dirección de Gestión Jurídica”.