OFICIO 906347 DE 2022

(agosto 23)

<Fuente: Archivo interno entidad emisora>

<Publicado en la página web de la DIAN: 7 de octubre de 2022>

DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES

Descriptores

Deducciones y descuentos tributarios

Fuentes Formales

ESTATUTO TRIBUTARIO DECRETO 0624 DE 1989 ART. 158

ESTATUTO TRIBUTARIO DECRETO 0624 DE 1989 ART. 256.

Extracto

De conformidad con el artículo 55 del Decreto 1742 dé 2020, este Despacho ésta facultado para absolver las consultas escritas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras y cambiarias, en el marco de las competencias de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.

Mediante é| radicado de la referencia, el peticionario Solicita la reconsideración del Oficio No. 000807 (013633) del 25 de mayo del 2018, el cual concluyó, con base en los artículos 158-1 y 256 del Estatuto Tributario, lo siguiente:

“De otra parte para efectos de la utilización de los beneficios que consagran los artículos 158-1 y 256 del Estatuto se encuentra qué no consagraron la figura del Leasing como opciones para materializar la inversión que dé lugar a dichos beneficios. Es de recordar que respecto de situaciones similares se requirió que o bien la Ley o el correspondiente Reglamento así lo estableciera:

Valga citar como ejemplos cuando se permitió la ya derogada (y no permitida desde 2011) deducción por inversión en activos fijos por la Ley 1111 de 2016 (sic) que modificó el entonces articulo 158-3 del estatuto tributario y que en su momento consagró" (...)

“(…) Artículo 158-3. A partir del 1o de enero de 2007, las personas naturales y jurídicas contribuyentes del impuesto sobré la renta, podrán deducir el cuarenta por ciento (40%) del valor de las inversiones efectivas realizadas solo en activos fijos reales productivos adquiridos, aun bajo la modalidad de leasing financiero con opción irrevocable de compra, de acuerdo con la reglamentación expedida por el Gobierno Nacional. Los contribuyentes. que hagan uso de esta deducción no podrán acogerse al beneficio previsto en el artículo 689-1 de este Estatuto (…)" (Subrayado y negrilla fuera de texto)

Se solicita la reconsideración anterior, con base en las consideraciones que a continuación se resumen:

- Afirma la petición que el Oficio que deberla ser reconsiderado es contradictorio con el Ofició No. 000710 del 8 de mayo de 2018, que en su momento interpretó que si procedían los beneficios de los artículos 158-1 y 256 del Estatuto Tributario en caso de haber sido financiados mediante operaciones de leasing. En dicho Oficio se señaló:

“De acuerdo con el aparte de la norma trascrito y en respuesta al primer interrogante elevado en la consulta, la aplicación del precepto legal no refiere en modo alguno que las formas de financiación de los provectos objeto del beneficio tributario interfieran en su aplicación.

En consecuencia, lo previsto por la norma en cuanto a la aplicación en tiempo de la deducción por inversiones que se realicen en investigación, desarrollo tecnológico e innovación, se limita a expresar que esta inversión será deducible en el periodo gravadle en que sé realicé.

Razón por la cual; en materia fiscal la aplicación de la deducción objeto de consulta deberá efectuarse en el periodo gravable en que sea realizada la inversión (Subrayado y negrilla fuera de texto)

- Se argumenta que el Plan Nacional de Desarrollo 2018-2022 (Ley 1955 de 2019 - "PND”) tiene como uno de sus objetivos “aumentar la inversión pública y privada en ciencia tecnología e innovación”. En ese sentido, mediante el PND se introdujeron los beneficios tributarios consagrados en los artículos 158-1 y 256 del Estatuto Tributario. Al ser el leasing una modalidad idónea para la adquisición por el locatario y la financiación de activos productivos, como los relacionados con los proyectos de ciencia, innovación y tecnología, resulta ser un mecanismo aliado para cumplir el objetivo del PND y, por lo tanto, las disposiciones que desincentiven su uso, como la no procedencia de los beneficios tributarios estipulados en los artículos 158-1 y 256 ibídem, limitarían la consecución de los objetivos del PND.

- Según el peticionario, "en todos los casos la entidad financiera compra el activo por instrucción del locatario o cliente, previa elección del proveedor y del bien por parte de este último. De manera que, si bien la entidad financiera actúa como financiador del activo, quien lo usa y goza es el locatario o cliente, quien goza de todos los beneficios materiales como si fuera el propietario. La propiedad de la entidad financiera sobre el bien financiado resulta ser instrumental, lo que genera la consecuencia lógica que tanto la motivación como la responsabilidad y los beneficios de invertir en ciencia, innovación y desarrollo tecnológico recaen sobre el locatario de la misma forma como si hubiera financiado su proyecto a través de un contrato de crédito".

- Explica el peticionario que el mecanismo a través del cual se realice la inversión para obtener los beneficios tributarios de los artículos 158-1 y 256 ibídem no se delimita para uno u otro medio o producto de financiamiento, puesto que lo que resulta importante es que se logre incentivar en los empresarios las inversiones relacionadas con ciencia, innovación y desarrollo tecnológico. Por esta razón, para el peticionario no pareciera existir limitante para que los beneficios tributarios que se generan apliquen a los inversionistas que los realicen como locatarios a través del mecanismo del leasing financiero, ya que la entidad financiera como compradora no se beneficia de su explotación.

Al respecto, las consideraciones de este Despacho son las siguientes. Los artículos 158-1 y 256 del Estatuto Tributario disponen:

"ARTÍCULO 158-1. DEDUCCIÓN POR DONACIONES E INVERSIONES EN INVESTIGACIÓN, DESARROLLO TECNOLÓGICO E INNOVACIÓN. <Artículo modificado por el artículo 170 de la Ley 1955 de 2019. El nuevo texto es el siguiente:» Las inversiones Que se realicen en investigación, desarrollo tecnológico e innovación, de acuerdo con los criterios v las condiciones señaladas por el Consejo Nacional de Beneficios Tributarios en Ciencia. Tecnología e Innovación (CNBT). serán deducidles en el período gravable en que se realicen. Lo anterior, no excluye la aplicación del descuento de Que trata el artículo 256 del Estatuto Tributario cuando se cumplan las condiciones y requisitos allí previstos.

(…)

PARÁGRAFO 1o. El Consejo Nacional de Beneficios Tributarios en Ciencia, Tecnología e Innovación (CNBT) definirá anualmente un monto máximo total de la deducción prevista en el presente artículo y del descuento establecido en el artículo 256 del Estatuto Tributario y del Crédito Fiscal por Inversiones en CTel, así como el monto máximo anual que individualmente pueden solicitarlas empresas como deducción y descuento por inversiones o donaciones de que trata el Parágrafo 2 del artículo 256 del Estatuto Tributario, efectivamente realizadas en el año. El Gobierno nacional definirá mediante reglamento que un porcentaje específico del monto máximo total de la deducción de que trata el presente artículo y del descuento de que trata el artículo 256 del Estatuto Tributario, se invierta en proyectos de investigación, desarrollo tecnológico e innovación en Pequeñas y medianas empresas (Pymes).

(…)

PARÁGRAFO 2o. Los costos v gastos que dan lugar a la deducción de que trata este artículo y al descuento del artículo 256 del Estatuto Tributario, no podrán ser capitalizados ni tomados como costo o deducción nuevamente por el mismo contribuyente, (...)". (Subrayado fuera de texto)

"ARTÍCULO 256. DESCUENTO PARA INVERSIONES REALIZADAS EN INVESTIGACIÓN, DESARROLLO TECNOLÓGICO O INNOVACIÓN. <Articulo modificado por el artículo 171 de la Ley 1955 de 2019. El nuevo texto es el siguiente:» Las personas que realicen inversiones en provectos calificados por el Consejo Nacional de Beneficios Tributarios en Ciencia y Tecnología en Innovación como de ^investigación, desarrollo tecnológico o innovación, de acuerdo con los criterios v condiciones definidas por dicho Consejo, tendrán derecho a descontar de su impuesto sobre la renta a cargó el 25% del valor invertido en dichos provectos en el período gravadle en que se realizó la inversión.

Las inversiones de que trata este artículo podrán ser realizadas a través de los actores reconocidos por Colciencias de acuerdo con la normatividad vigente. El Consejo Nacional de Beneficios Tributarios, definirá los procedimientos de control, seguimiento y evaluación de los proyectos calificados, y las condiciones para garantizar la divulgación de los resultados de los proyectos calificados, sin perjuicio de la aplicación de las normas sobre propiedad intelectual, y que además servirán de mecanismo de control de la inversión de los recursos.

(...)"

PARÁGRAFO 1o. Para que proceda el descuento de que trata el presente artículo, al calificar el proyecto se deberán tener en cuenta criterios de impacto ambiental. (…)” (Subrayado fuera de texto)

El citado artículo 158-1 establece que las inversiones que se realicen en investigación, desarrollo tecnológico e innovación, de acuerdo con los criterios y las condiciones señaladas por el Consejo Nacional de Beneficios Tributarios en Ciencia, Tecnología e Innovación (“CNBT”), serán deducibles en el período gravable en el que se realicen. Por su parte y, de manera concurrente con la deducción del articulo 158-1 ibidem, el articulo 256 prevé que las personas que realicen inversiones en proyectos calificados por el CNBT como de investigación, desarrollo tecnológico o innovación, de acuerdo con los criterios y condiciones definidas el CNBT, tendrán derecho a descontar de su impuesto sobre la renta a cargo el 25% del valor Invertido en dichos proyectos en el período gravable en que se realizó la inversión.

Ahora bien, se encuentra que en las normas de tipo reglamentario que desarrollan los beneficios tributarios de los artículos 158-1 y 256 del Estatuto Tributario (especialmente las contenidas en el Tituló 2, Parte 8, Libro 1 del Decreto 1625 de 2016) no se prevé una regla expresa que limite la obtención de dichos beneficios cuando las inversiones que dan lugar a los beneficios se financian a través de leasing financiero. Al respecto, es menester tener en cuenta “el principio general de interpretación jurídica según el cual donde la norma no distingue, no le corresponde distinguir al intérprete ” (cfr. Corte Constitucional, M P. MARÍA VICTORIA CALLE CORREA, Sentencia C-317/12).

En ese sentido, desde la Subdirección de Normativa y Doctrina de esta Entidad se consultó al CNBT acerca de los criterios y condiciones para acceder a los beneficios tributarios por inversiones en investigación, desarrollo tecnológico e innovación y las limitaciones frente a los mecanismos de crédito utilizados por el contribuyente para financiar la 'inversión' en activos. En comunicación 20210220688381 del 21/10/2021 el CNBT respondió en los siguientes términos:

“(...) las fuentes en las que los contribuyentes pueden consultar los criterios y condiciones fijados por en CNBT para acceder a beneficios tributarios por inversión en CTel, son, en su orden: (i) el Acuerdo 017 de 2017; y (ii) el documento denominado “Tipologías de proyectos calificados como de carácter Científico, Tecnológico e Innovación”.

El documento denominado “Topología de Proyectos", el cual, contiene los criterios y condiciones adoptados por el CNBT, dispuso que para efectos de evaluar y calificar los proyectos de CTel que efectivamente pueden acceder a beneficios tributarios,, los mismos deben estar conformados por los siguientes contenidos: (1) título del proyecto; (2) tipo de proyecto; (3) justificación de carácter del proyecto; (4) resumen ejecutivo; (5) conocimiento que generará el proyecto; (6) planteamiento del problema o necesidad; (7) Estado del arte; (8) objetivos del proyecto; (9) metodología propuesta; (10) riesgos del proyecto; (11) trayectoria y capacidad del grupo de trabajo; (12) bibliografía; (13) aspectos ambientales y éticos del proyecto; (14) aspectos de propiedad intelectual del proyecto; (15) cronograma; (16) resultados; (17) impactos; (18) personal; y (19) presupuesto.

Frente a este último contenido, esto es, el presupuesto, el mismo documento dispuso lo siguiente:

Por un parte, que los valores que conforman el presupuesto corresponden a los valores de la inversión objeto de beneficios tributarios, así:

"(…) El presupuesto del proyecto da el respaldo financiero a la propuesta y se convierte en una de las restricciones que acotan el alcance del proyecto! Es por esta razón que debe estar directamente relacionado con las actividades definidas en la metodología y los recursos que requieren para alcanzar los objetivos.

En este ítem, la entidad deberá registrar por vigencia fiscal los valores de la inversión en el provecto enmarcados en los rubros aprobados por el CNBT y que podrán consultarse en el numeral. Es importante presentar justificación] de las compras que se realice a otras entidades, permitiendo identificar la necesidad de realizar este rubro en el proyecto y su relación con la metodología y actividades propuestas. De igual manera se recomienda desglosar los rubros a detalle y no agrupar las inversiones en grandes rubros (Por ejemplo: adquisición de maquinaria necesaria para el desarrollo del proyecto). (...)

Por otra parte, que el presupuesto en el cual se encuentra representada la inversión respectiva, únicamente puede estar conformado, cuando a ello hubiere lugar en cada caso, por los siguientes rubros:

(1) adecuaciones dé infraestructura; (2) adquisición de equipos; (3) bibliografía; (4) capacitación; (5) certificaciones; (6) consultoría especializada; (7) convenios especiales de cooperación técnica y científica; (8) difusión de resultados; (9) divulgación y apropiación social de CTel; (10) gastos de administración; (11) gastos de propiedad intelectual; (12) materiales e insumos; (13) personal científico; (14) personal de apoyo; (15) salida de campo; (16) servicios técnicos; (17) servicios tecnológicos; (18) software; y (19) viajes.

Ahora bien, frente al rubro de adquisición de equipos, el referido documento establece lo siguiente:

RUBRO	DESCRIPCION	EXCLUSIONES	VALOR A REGISTRAR
ADQUISICIÓN DE EQUIPOS	Se incluye el valor de la depreciación o amortización de los equipos necesarios para la ejecución del proyecto que fueron comprados en el marco del misino, se contempla en este rubro el diseño y construcción de equipos. Se debe describir y justificar con claridad cada uno de los equipos que serán comprados o construidos y quedarán en propiedad de las entidades del proyecto según sea el caso. En el formulario en línea, es necesario identificar si el rubro corresponde a la adquisición de equipos o al diseño y construcción de equipos. Los equipos adquiridos bajo la modalidad de Leasing pueden incluirse en este rubro. Para este caso, el valor a registrar corresponde a la cuota anual pagada.	El uso de equipos ya existentes en la empresa. El valor de adquisición de equipos que no se requieren en la ejecución del proyecto o que serán utilizados mayoritariamente en actividades rutinarias de la operación de la empresa	La depredación o amortización anual del equipo comprado en la ejecución del proyecto multiplicado por el porcentaje de participación. Por ejemplo, si la depreciación anual de un equipo es de $ 150.000.000 y en el proyecto solo será utilizado por tres meses del año, lo que equivale a un porcentaje de participación del 25% (3 meses/12 meses), entonces el valor a registrar sería de $ 37.500.000., es decir ($150.000.000 dep. * 25% del porcentaje de participación).

(...) Así las cosas, es dable concluir que, en el marco de los beneficios tributarios en CTel, el vocablo "inversión en adquisición de equipos“ no se refiere al hecho aislado de adquirir un determinado equipo para gozar de beneficios tributarios, sino al hecho de que dentro de los rubros que conforman el presupuesto de un determinado proyecto se encuentra incluido el rubro de adquisición de equipos, y por tanto, en estos casos, la inversión que da derecho a los beneficios tributarios, como unidad presupuesta!, se encuentra representada, en su conjunto, poruña serie de rubros dentro de los cuales se encuentra el de adquisición de los equipos necesarios para realizar el proyecto correspondiente.

(...) el marco normativo vigente no establece ninguna limitación y/o restricción en torno a la modalidad de financiación que pueden utilizar los contribuyentes para adquirir los equipos necesarios para desarrollar sus respectivos provectos.

Por tanto, los contribuyentes pueden acudir a cualquier modalidad litica [sic] de financiación para adquirirlos equipos necesarios para desarrollar sus respectivos proyectos.

(…) El valor qué se considera inversión v qué constituye el valor total que puede tornarse como beneficio tributarlo, es el presupuesto del provecto respectivo que haya sido definitivamente aprobado por el CNBT al calificar dicho proyecto, el cual, como ya se dijo antes, está conformado por un determinado grupo de rubros, dentro de los cuales, según el tipo de proyecto de que se trate, puede encontrarse, el rubro de adquisición de equipos: ,

Ahora bien, en aquellos provectos de CTel donde resulta necesario adquirir equipos. el valor qué puede llevarse a este rubro no es el valor total del equipó respectivo, sino la alícuota de depreciación dé dicho equipo que corresponda, según su participación en la ejecución del provecto correspondiente, con independencia de la modalidad de adquisición del mismo (leasing u otro), pues, el objetivo de este rubro no es reconocer como deducción y/o descuento el valor del equipo adquirido, sino, reconocer corno deducción y/o descuento el desgaste que sufren, los equipos que son necesarios para desarrollar proyectos de CTel, tal como ocurre en el régimen general del impuesto sobre la renta respecto de los activos: que intervienen en la actividad productora de renta de los contribuyentes (depreciación)". (Subrayado y negrilla fuera dé texto).

Así, específicamente frente al leasing, como opción de financiación y sus limitaciones, el CNBT manifestó que: "el documento denominado 'Tipología de proyectos' permite expresamente que los equipos necesarios para desarrollar proyectos de CTel sean adquiridos a través de leasing”. No obstante, advirtió lo siguiente frente a la pregunta de si un contribuyente infringiría los criterios v condiciones del CNBT al no ejercer la opción de compra de un activo necesario para un proyecto:

“Si, ya que el documento denominado ''Tipología de proyectos'', el cual, como ya se dijo, contiene los criterios y condiciones adoptados por el CÑBT para calificar proyectos de CTel, establece expresamente que los equipos necesarios para desarrollar proyectos de CTel, sin perjuicio de que puedan ser adquiridos a través de leasing, deben quedar en propiedad de las entidades, que interviniente en la ejecución del proyecto respectivo, según el rol que corresponda a cada una.

Esto, desdé luego, no comporta una limitación al derecho de propiedad de las entidades que intervienen en el desarrollo de proyectos de CTel, en el sentido de que deba perpetuarse la propiedad de los equipos, adquiridos para la ejecución, del proyectó respectivo, sino una garantía de conservación del ciclo de vida de los proyectos de CTel, en el sentido de salvaguardar que efectivamente se adquieran los equipos necesarios para desarrollar el proyecto a cabalidad el proyecto respectivo”.

En todo caso, se encuentra que los contribuyentes que accedan a Tos beneficios tributarios bajo análisis y financien la adquisición de equipos a través de leasing deben considerar el artículo 127-1 del Estatuto Tributario, puesto que allí se disponen una serie de tratamientos tributarios especiales para los contratos de leasing que deben aplicarse a cabalidad. También deberá considerarse que la depreciación a que tendría derecho el arrendatario dentro del arrendamiento financiero se verla limitada por él parágrafo 2 del artículo 158-1 anteriormente citado, que expresamente señala que "los costos y gastos que dan lugar a la deducción de que trata este articuló y él descuento del artículo 256 del Estatuto Tributario, no podrán ser capitalizados ni tomados cómo costo o. deducción nuevamente por el mismo contribuyente".

En este orden de ideas y, retomando lo antes expuesto, se concluye qué: En las normas de tipo legal y reglamentario que desarrollan los beneficios tributarios de los artículos 158-1 y 256 del Estatuto Tributario no se prevé una regla expresa ni particular que limite la obtención de dichos beneficios cuando las inversiones se financian a través de leasing.

- Los artículos 158-1 y 256 del Estatuto Tributario someten la aplicación de los beneficios a las condiciones y calificación del CNBT. El CNBT ha desarrollado los criterios y condiciones para optar por la calificación y en ellos se contempla que:

- Los contribuyentes pueden acudir a cualquier modalidad licita de financiación para adquirir los equipos necesarios para desarrollar sus proyectos.

- El valor que se considera inversión y que puede tomarse como beneficio tributario es el del presupuesto del proyecto respectivo que haya sido definitivamente aprobado por el CNBT. Dentro de los rubros de presupuesto puede encontrarse el rubro de adquisición de equipos. El valor que puede llevarse a este rubro no es el valor total del equipo respectivo, sino la alícuota de depreciación de dicho equipo que corresponda, según su participación en la ejecución del proyecto.

- Los equipos necesarios para desarrollar los proyectos, sin perjuicio de que puedan ser adquiridos a través de leasing, deben quedar en propiedad de las entidades que intervienen en la ejecución del proyecto respectivo, según el roíque corresponda a cada una. Esto es, se debe ejercer la opción de compró correspondiente én el marcó de contratos de leasing.

- Por lo anterior, este Despacho reconsidera el Oficio No. 000807 (013633) del 25 de mayo del 2018 para interpretar que las inversiones que dan lugar a la aplicación de los beneficios de los artículos 158-1 y 256 del Estatuto Tributario pueden ser financiadas a través de operaciones de leasing en los términos explicados y desarrollados por el CNBT, al ser esta la entidad competente para la calificación de los proyectos, En todo caso, para la aplicación de los beneficios se deberá dar -en cada caso particular- estricto cumplimiento a los demás requisitos señalados en la ley y en su reglamento.

En los anteriores términos se resuelve su solicitud y finalmente le manifestamos que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales-DIAN-, con el fin de facilitar a los contribuyentes, usuarios y público en general el acceso directo a sus pronunciamientos doctrinarios ha publicado en su página de internet www.dian.gov.co. la base de conceptos en materia tributaria, aduanera y cambiaría expedidos desde el año 2001, la cual se puede ingresar por el icono de “Normatividad” -“Doctrina”, dando click en el link “Doctrina Dirección de Gestión Jurídica”.