OFICIO 906346 DE 2022

(agosto 23)

<Fuente: Archivo interno entidad emisora>

<Publicado en la página web de la DIAN: 7 de octubre de 2022>

DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES

Descriptores

RENTAS EXENTAS

Fuentes Formales

ESTATUTO TRIBUTARIO DECRETO 0624 DE 1989 ART. 235-2.

DECRETO 1625 DE 2016 ARTS 1.2.1.22.63., 1.2.1.22.67.1.2.1.22.69.

Extracto

De conformidad con el artículo 55 del Decreto 1742 de 2020, este Despacho está facultado para: absolver las consultas escritas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras y cambiarías, en el marco de las competencias de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.

Mediante el radicado de la referencia, la peticionaria solicita la reconsideración del Oficio 900222 - interno 042 de enero 18 de 2022, con base en los siguientes argumentos:

"(...) trayendo a colación (...) los requisitos señalados en el numeral 2 del artículo 235-2, ninguno de ellos determina la existencia de un límite máximo de ingresos brutos provenientes del provecto productivo a partir del cual no sería aplicable la renta exenta; la norma únicamente: fija ciertos montos de ingresos como parámetros para determinar el número mínimo de empleos, más no como una limitante para que las sociedades puedan acceder a este tratamiento tributario.

Sin embargo, según la entidad, de los artículos 1.2.1.22.63., 1.2.1.22.67. y 1.2.1.22.69. del DUT, se desprende lo siguiente: '(…) se colige que el legislador estableció un límite máximo de 290.000 UVT en lo correspondiente a los ingresos brutos provenientes de inversiones que incrementen la productividad en el sector agropecuario y obtenidos durante cada año gravable en los cuáles los contribuyentes pretendan la aplicación del incentivo tributario para el desarrollo del campo colombiano'

(...)

(...) la interpretación dada por la entidad resulta contraria el fin último de la norma con fundamento en el cual se estructuró el incentivo. tributario, pues restringe y limita la. participación de empresas para que se involucren en estos proyectos productivos, siendo una necesidad real para el país el potenciar el sector agropecuario e impulsarla generación de empleo". (Subrayado fuera de texto).

Ahora bien, en el pronunciamiento objeto de disenso se reiteró el Oficio 908374 - interno 1328 de agosto 19 de 2021, en el cual la Subdirección de Normativa y Doctrina manifestó:

"(...) es menester destacar el literal c) del numeral 2 del mencionado artículo 235-2, el cual contempla para el grupo 4 - y último - de contribuyentes un tope máximo de 290.000 UVT a título de ingresos brutos obtenidos en el respectivo año gravable - provenientes de inversiones que incrementen la productividad en el sector agropecuario - como referente para la determinación de los montos mínimos de inversión y de empleos directos a los que se encuentra obligada la sociedad que desee acceder al tratamiento de renta exenta sub examine, así:

'(...)

Grupo	Monto mínimo de inversión en UVT durante los seis (6) primeros años	Ingresos en UVT durante el respectivo año gravable	Mínimo de  empleos directos
Desde		Desde	Hasta
1	1.500	0	40.000	1 a 10
2	25.000	40.001	80.000:	11 a 24
3	50.000	80.001	170.000	25 a 50
4	80.000	170.001	290.000	Más de 51

(…)

Por su parte, el artículo 1.2.1.22.63. ibídem igualmente desarrolla el requisito del monto mínimo de empleos directos, indicando:

"ARTICULO 1.2.1.22.63. Montos mínimos de empleo. (...)

El total de ingresos brutos fiscales percibidos por el inversionista durante Cada año gravable, provenientes de las actividades económicas que clasifican para la procedencia de la renta exenta, definirá el rango de empleos mínimos, conforme con la siguiente tabla:

Grupo 4
Ingresos brutos fiscales en UVT durante el respectivo año gravable	Mínimo de empleos directos
Desde	Hasta
170.001	290.000	Más de 51

(...)

(...)

A su vez, el artículo 1.2.1.22.67. ibídem contempla en lo atinente a la determinación del monto mínimo de inversión:

"ARTÍCULO 1.2.1.22.67. Determinación del monto mínimo de inversión que se debe acreditar al sexto (6) año. Para determinar el monto mínimo de inversión que se debe acreditar al terminar el sexto (6) año (…) el contribuyente del impuesto sobre la renta y complementarios deberá aplicar el siguiente procedimiento:

1. Tomará los ingresos brutos fiscales asociados a las actividades que incrementan la productividad en el sector agropecuario de que trata el artículo 1.2.1.22.61. de este Decretó, calculados en unidades de valor tributario. -UVT, para cada uno de los años, esto es, desde el año fiscal uno, correspondiente al periodo de aprobación del proyecto de inversión, hasta el año fiscal cinco (5).

2. Sumará los ingresos brutos fiscales en unidades de valor tributario -UVT de los cinco (5) años y calculará el promedio de los mismos.

3. El promedió de ingreso obtenido definirá el rango mínimo de inversión que se debe acreditar al finalizar el sexto (6) año, de conformidad con la tabla establecida en el literal c) del numeral 2 del artículo 235-2 del Estatuto Tributario:

Ingresos en UVT durante el respectivo año gravable	Monto mínimo de inversión en UVT durante los seis (6) primeros años.
Desde	Hasta	Desde
0	40.000	1.500
40.001	80.000	25.000
80.001	170.000	50.000
170.00	290.000	80.000

(…)'

Finalmente, el artículo 1.2.1.22.69. ibidem reitera:

ARTICULO 1.2.1.22.69. improcedencia de la renta exenta. Los contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios deberán cumplir con los requisitos señalados en el numeral 2 del artículo 235-2 del Estatuto Tributario y en este Decreto durante cada uno de los años gravadles desde la aprobación del proyecto de inversión por parte del Ministerio de Agricultura y Desarrollo Rural.

El incumplimiento de los requisitos señalados en el numeral 2 del artículo 235-2. del Estatuto Tributario y en este Decreto conlleva a la improcedencia de la renta exenta a partir del año gravable del respectivo incumplimiento'.

Por lo tanto (...) para está Subdirección el legislador estableció un tope máximo de 290.000 UVT a título de ingresos brutos. - provenientes de inversiones que incrementen la productividad en el sector agropecuario - obtenidos durante cada uno de los años gravables en los que se pretenda aplicar el tratamiento de renta exenta contemplado en el numeral 2 de la citada norma; de lo contrario habría señalado p.ej. un grupo 5 para aquellos contribuyentes que obtuvieran ingresos brutos desde 290.001 UVT. en adelante, con sus correspondientes montos mínimos de inversión y de empleos directos.

En este sentido, resulta imperativo destacar el uso empleado en la ley de la preposición 'hasta' en lo relativo a los ingresos brutos obtenidos por el contribuyente para efectos de acceder al tratamiento tributario aquí analizado, lo cual implica per se la consagración de un límite máximo.

A la par, interpretar que no existe tal límite para los ingresos brutos obtenidos, conducirla a que un contribuyente con ingresos brutos -promedio u obtenidos - superiores a las 290.000 UVT en un año gravable (provenientes de inversiones que incrementen la productividad en el sector agropecuario), no estarla obligado al cumplimiento de un monto mínimo de inversiones o de empleos directos - como se desprenderla de las tablas previstas en el literal c) del numeral 2 del artículo 235-2 del Estatuto Tributario y en los artículos 1.2.1.22.63. y 1.2.1.22.67. del Decreto 1625 de 2016 lo cual resultaría abiertamente violatorio del principio de igualdad (teniendo en cuenta los contribuyentes que si han cumplido con dichos requisitos para acceder al beneficio tributario) y contrario a la forma en la. que está estructurado el incentivo tributario para el desarrollo del campo colombiano. en particular los requisitos para acceder al mismo, cuyo incumplimiento en un determinado período fiscal impone la Improcedencia a partir del mismo.de dicho, incentivo.

(...)

Así las cosas, se concluye:

(...)

ii) (...) del literal c) del numeral 2 del citado artículo 235-2 y de los artículos 1.2.1.22.63., 1.2.1.22.67. y 1.2.1.22.69. del Decreto 1625 de 2016 se colige que el legislador estableció un límite máximo de 290.000 UVT en lo correspondiente a los ingresos brutos provenientes de inversiones que incrementen la productividad en el sector agropecuario y obtenidos durante cada año gravadle en los cuales los contribuyentes pretendan la aplicación del incentivo tributario para el desarrollo del campo colombiano.

iii) Dicho tope se deberá observar en. relación con los ingresos brutos, obtenidos en el respectivo año gravable (provenientes de inversiones que incrementen la productividad en el sector agropecuario), para efectos de determinar el monto mínimo de empleos directos exigidos por la ley (cfr. artículo 1.2.1.22.63. ibídem). A la par, este mismo tope se deberá observar en relación con el promedio de los ingresos brutos en el respectivo año gravable (provenientes de inversiones que incrementen la productividad en el sector agropecuario), para efectos de determinar el monto mínimo de inversión (cfr. artículo 1.2.1.22.67. ibidem).

(…)

v) Emitido el acto de conformidad por parte del Ministerio de Agricultura y Desarrollo Rural, si el contribuyente en un determinado año gravable obtiene ingresos brutos provenientes de inversiones que incrementen la productividad en el sector agropecuario y superiores a las 290.000 UVT, a partir de dicho año será improcedente la renta exenta contemplada en el numeral 2 del artículo 235-2 ibídem". (Subrayado fuera de texto).

Sobre el particular, son consideraciones de este Despacho:

Contrario a lo planteado por la peticionaria, el numeral 2 del artículo 235-2 del Estatuto Tributario si contiene una limitante en lo que respecta a los ingresos brutos (en UVT) obtenidos durante el respectivo año gravable -provenientes de inversiones que incrementen la productividad en el sector agropecuario- para efectos de acceder a la renta exenta sub examine:

Precisamente, el mismo legislador al indicar -en el literal) c) de la disposición en comento- los montos mínimos de inversión (en UVT) y de empleos directos exigidos para el efecto, ambos en función de los ingresos brutos antes referidos, únicamente contempló cuatro (4) grupos dentro de los cuales se pueden y deben ubicar los contribuyentes interesados en acceder al incentivó tributario para el desarrollo del campó colombiano, a saber:

- Desde 0 UVT hasta 40.000 UVT.

- Desde 40.001 UVT hasta 80.000 UVT.

- Desde 80.001 UVT hasta 170.000 UVT.

- Desde 170.001 UVT hasta 290.000 UVT.

Por tal razón, se comparte lo expresado en el Oficio 908374 de 2021:

"el legislador estableció un tope máximo de 290.000 UVT a título de ingresos brutos - provenientes de inversiones que incrementen ja productividad en el sector agropecuario - obtenidos durante cada uno de los años gravables en los que se pretenda aplicar el tratamiento de renta exenta Contemplado en el numeral 2 de la citada norma; de lo contrario, habría señalado p.ej. un grupo 5 para aquellos contribuyentes que obtuvieran ingresos brutos desde 290.001 UVT en adelante. Con sus correspondientes montos mínimos de inversión y de empleos directos" (subrayado fuera de texto).

En este sentido, no se observa cómo, a partir de una interpretación gramatical, reconocida en el artículo 27 del Código Civil, el vocablo "hasta" no cumpla la función de una preposición que marca un límite final o máximo, que para el caso cierra con el monto de 290.000 UVT a título de ingresos brutos obtenidos durante cada año gravable, provenientes de inversiones que incrementen la productividad en el sector agropecuario.

De acuerdo con la Sentencia C-054/16 de la Corte Constitucional, M.P. LUIS ERNESTO VARGAS SILVA, el método gramatical de interpretación implica, en todo caso, que “la norma sea comprendida de forma compatible con la Carta". Así pues, "El método de interpretación gramatical, en tanto instrumento de carácter legal, está en cualquier circunstancia supeditado a la Constitución; por lo que devendrá en inválido jurídicamente todo ejercicio hermenéutico del derecho que, excusado en la presunta claridad del texto ley, ofrezca resultados incompatibles con los derechos, principios y valores dispuestos en la Carta Política" (subrayado fuera de texto).

Dicha jurisprudencia permite evidenciar que, de hecho, la interpretación realizada en el Oficio 908374 de 2021, reiterada en el Oficio 900222 de 2022, resulta armónica con el texto constitucional, particularmente con el principio de igualdad (cfr. articulo 13 Superior) y su mandato de igualdad formal, acorde con el cual “todas las personas Que compartan la misma situación merecen ser tratadas de la misma manera, mientras que aquellas que se encuentren en situaciones que presenten diferencias constitucionalmente relevantes, deben ser tratadas de manera diferente, siempre y cuando ello no comporte discriminación injustificada" (subrayado fuera de texto) (cfr. Sentencia C-600/15, Corte Constitucional, M.P. MARIA VICTORIA CALLE CORREA).

En efecto, entender que existe la posibilidad de que contribuyentes con ingresos brutos superiores a 290.000 UVT -provenientes de inversiones, que incrementen la productividad en el sector agropecuario- accedan a la renta exenta prevista en el numeral 2 del artículo 235-2 del Estatuto Tributario sin un claro montó mínimo de inversión y empleos directos exigidos, ya que es un escenario no regulado en el literal c) de esta disposición, generarla un notable desequilibrio en contra de aquellos contribuyentes que con menores ingresos brutos, han efectuado las inversiones y contrataciones laborales exigidas por la ley para aplicar el mencionado beneficio tributario.

Por último, no se encuentra que la discutida interpretación resulte contraria a los fines perseguidos por la norma.

De hecho, en la Gaceta del Congreso No. 933 de octubre 31 de 2018 y con lo que serla la Ley 1943 de 2018, el legislador manifestó:

"(...) se proponen incentivos tributarios para que se desarrollen megainversiones obras de infraestructura en las Zonas Más Afectadas por el Conflicto Armado (ZOMAC), e inversiones en sectores de la economía naranja y para el desarrollo del campo colombiano. Parte fundamental del desarrollo social v económico del Dais, dependerá del dinamismo de las inversiones que se hagan en estas actividades v regiones del país. A medida que estos proyectas sean sostenibles y exitosos, habrá menores necesidades para la población y menores presiones fiscales que atender”. (Subrayado fuera de texto).

Cabe anotar que, en lo que se refiere a la reactivación económica alegada por la peticionaria, en la misma Gaceta se evidencia que esta se persiguió con medidas que redujeran lá tarifa efectiva de tributación que asumen las empresas en Colombia, como “i) reducción de la tasa estatutaria de renta de 33% a 30%, ii) incrementar la deducibilidad del gravamen a los movimientos financieros (GMF) del 50% al 100%, iii) permitir que el 50% del Impuesto de Industria y Comercio (ICA) sea descontadle del impuesto de renta, y iv) hacer 100% descontable el IVA por la adquisición de bienes de capital del impuesto de renta”.

Por lo antes explicado, esta Dirección se permite confirmar los Oficios 908374 - internó 1328 de agosto 19 de 2021 y 900222 - interno 042 de enero 18 de 2022.

En los anteriores términos se resuelve su solicitud y finalmente le manifestamos que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales-DIAN-, con el fin de facilitar a los contribuyentes, usuarios y público en general el acceso directo a sus pronunciamientos doctrinarios, ha publicado en su página de internet www.dian.gov.co, la base de conceptos en materia tributaria, aduanera y cambiaría expedidos desde el año 2001, la cual se puede ingresar por el (cono de "Normatividad” –“técnica”-, dando click en el link “Doctrina Dirección de Gestión Jurídica”.