OFICIO 904902 DE 2022

(junio 23)

<Fuente: Archivo interno entidad emisora>

<Publicado en la página web de la DIAN: 14 de septiembre de 2022>

DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES

Descriptores

Causación del Impuesto Sobre las Ventas

Fuentes Formales

ESTATUTO TRIBUTARIO DECRETO 624 DE 1989 ART. 429

Extracto

De conformidad con el artículo 55 del Decreto 1742 de 2020, este Despacho está facultado para absolver las consultas escritas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras y de fiscalización cambiaria, en el marco de las competencias de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.

Mediante el radicado de la referencia, el peticionario solicita la reconsideración del Concepto No 906530 interno 987 del 1o de julio de 2021 en lo referente a la causación del IVA.

En dicho pronunciamiento, la Subdirección de Normativa y Doctrina manifestó:

“(...) el peticionario plantea lo siguiente:

'Una entidad del Estado ha celebrado un contrato de prestación de servicios de interventoría con un consorcio.

Dentro del contrato celebrado (...) se definieron las siguientes cláusulas contractuales:

- El pago del precio se realizará por parte de la Entidad estatal, en mensualidades fijas durante el plazo previsto dentro del contrato, previa presentación del informe mensual aprobado por el supervisor del contrato.

- Los pagos se realizarán a los treinta (30) días siguientes a la radicación de la factura, previa presentación del informe y soportes de cuenta respectivos debidamente documentados y aprobados por el supervisor del contrato.

- Asimismo, dentro del manual de contratación de la entidad estatal y el manual de supervisión del contrato, se establece que el supervisor del contrato recibe los bienes y/o servicios y autoriza los pagos, siempre que se presenten los documentos exigidos para el trámite de pago respectivo y se verifique el cumplimiento del objeto contractual.' (Subrayado fuera del texto original).

(...)

2. '¿Cuándo se debe generar el IVA bajo el escenario anteriormente planteado?'

En cuanto a la causación del impuesto sobre las ventas, el artículo 429 del Estatuto Tributario establece unas reglas propias que pueden o no coincidir con la realización del ingreso para efectos del impuesto sobre la renta y complementarios.

La norma en comento señala:

'ARTICULO 429. MOMENTO DE CAUSACIÓN. El impuesto se causa:

(...)

c. En las prestaciones de servicios, en la fecha de emisión de la factura o documento equivalente, o en la fecha de terminación de los servicios o del pago o abono en cuenta, la que fuere anterior.

(...)' (Subrayado fuera del texto original).

Por lo tanto, en la hipótesis sub examine, esta Subdirección encuentra que:

i) Asumiendo que el servicio o servicios contratados serían de tracto sucesivo y que su remuneración se realizaría en mensualidades fijas a lo largo de su ejecución, previa certificación de cumplimiento por el supervisor del contrato y de la expedición de la correspondiente factura, el IVA se causaría en cada una de las emisiones que se hagan de este último documento.

ii) Una vez completada la prestación del servicio o servicios contratados, esto es, a la finalización del último día de su ejecución, también se causaría el IVA al que haya lugar.

Al respecto, resulta apropiado advertir que, aún cuando la expedición de la factura y su correspondiente pago estarían supeditados a la mencionada certificación de cumplimiento en el evento analizado, esto no impediría la causación del impuesto si ha ocurrido primero la terminación del (los) servicio(s) contratado(s).” (Resaltado fuera del texto original).

Para efectos de la mencionada reconsideración y, teniendo en cuenta la hipótesis planteada en el Concepto No 906530, son argumentos del peticionario:

i) “La imposibilidad de facturar por parte del obligado, sin que exista la aprobación previa de la adecuada prestación del servicio por parte del supervisor del contrato”. (Resaltado fuera del texto original).

ii) De acuerdo con el manual de contratación de la entidad estatal y las cláusulas establecidas en el respectivo contrato “El servicio se entiende prestado solamente cuando el supervisor del contrato presenta el informe mensual de las actividades desarrolladas. Y es en ese momento, cuando es posible conocer el alcance de las actividades ejecutadas y su costo, para poder así, expedir la factura respectiva y causar el impuesto”. (Resaltado fuera del texto original).

iii) En esa medida, la causación del IVA ocurrirá “al momento en que se cumpla efectivamente la condición suspensiva, que determina la existencia de la obligación, puesto que solamente hasta ese momento, podrá presentarse cualquiera de los eventos determinados en el artículo 429 del estatuto (sic) tributario (sic)”.

De acuerdo con lo anterior, observa este Despacho que el disenso se presenta exactamente en el siguiente párrafo:

“Una vez completada la prestación del servicio o servicios contratados, esto es, a la finalización del último día de su ejecución, también se causaría el IVA al que haya lugar.

Al respecto, resulta apropiado advertir que, aún cuando la expedición de la factura y su correspondiente pago estarían supeditados a la mencionada certificación de cumplimiento en el evento analizado, esto no impediría la causación del impuesto si ha ocurrido primero la terminación del (los) servicio(s) contratado(s)”. (Resaltado fuera del texto original).

En este sentido, es apropiado examinar lo siguiente:

1) Concepto No 041841 del 3 de febrero de 2020 del Departamento Administrativo de la Función Pública:

“(...) acerca del ejercicio y la responsabilidad en la supervisión de contratos, los artículos 83 y 84 de la Ley 1474 de 2011, establecen:

«ARTÍCULO 83. SUPERVISIÓN E INTERVENTORÍA CONTRACTUAL. Con el fin de proteger la moralidad administrativa, de prevenir la ocurrencia de actos de corrupción y de tutelar la transparencia de la actividad contractual, las entidades públicas están obligadas a vigilar permanentemente la correcta ejecución del objeto contratado a través de un supervisor o un interventor, según corresponda.

La supervisión consistirá en el seguimiento técnico, administrativo, financiero, contable, y jurídico que, sobre el cumplimiento del objeto del contrato, es ejercida por la misma entidad estatal cuando no requieren conocimientos especializados. (...)

La interventoría consistirá en el seguimiento técnico que sobre el cumplimiento del contrato realice una persona natural o jurídica contratada para tal fin por la Entidad Estatal, cuando el seguimiento del contrato suponga conocimiento especializado en la materia, o cuando la complejidad o la extensión del mismo lo justifiquen. (.)

(…)

ARTÍCULO 84. FACULTADES Y DEBERES DE LOS SUPERVISORES Y LOS INTERVENTORES. La supervisión e interventoría contractual implica el seguimiento al ejercicio del cumplimiento obligacional por la entidad contratante sobre las obligaciones a cargo del contratista.

Los interventores y supervisores están facultados para solicitar informes, aclaraciones y explicaciones sobre el desarrollo de la ejecución contractual, y serán responsables por mantener informada a la entidad contratante de los hechos o circunstancias que puedan constituir actos de corrupción tipificados como conductas punibles, o que puedan poner o pongan en riesgo el cumplimiento del contrato, o cuando tal incumplimiento se presente.

(...)

La función de supervisión del contrato es una actividad administrativa que se deriva de los deberes propios de la Entidad con el contratista, tal como lo establece el artículo 4 de la Ley 80 de 1993, al referirse a los derechos y deberes de las Entidades, establece:

«ARTÍCULO 4o. De los Derechos y Deberes de las Entidades Estatales. Para la consecución de los fines de que trata el artículo anterior, las entidades estatales:

1o. Exigirán del contratista la ejecución idónea y oportuna del objeto contratado. Igual exigencia podrá hacer al garante.(...)

Aclarado lo anterior, es preciso referirnos en torno a si la función de interventoría puede ser desarrollada por cualquier funcionario de una entidad pública, así:

La Procuraduría General de la Nación en fallo dentro del proceso disciplinario número 162-97771 de 2004, sobre la función del supervisor, indica:

«Es así como en virtud de tales poderes la Entidad, ejerce la dirección, control y vigilancia del contrato. Por ello, cuando (sic) el interventor o supervisor del contrato, según sea el caso, tiene el deber legal de asegurar la inmediata, continua y adecuada prestación de los servicios, que pretende satisfacer con el objeto contratado.

En este sentido es claro que la vigilancia del supervisor (.) se dirige a que debe examinar permanentemente el estado de ejecución del objeto contratado, así el cumplimiento de las funciones propende y garantizan el aseguramiento jurídico de las actividades involucradas por la naturaleza del objeto contractual en ejecución, su normal desarrollo y el cabal cumplimiento de lo contratado.

La supervisión formal consiste en la verificación del cumplimiento de los requisitos que sean necesarios e indispensables para la ejecución y desarrollo del objeto contratado. La supervisión material consiste en la comprobación y certificación de la efectiva y real ejecución y cumplimiento del objeto contratado y el informe anexo al certificado de cumplimiento, es el sustento del debido pago de las obligaciones contraídas.

(…)

En este sentido le corresponde al supervisor del contrato verificar el cumplimiento del objeto contractual a efectos de evitar incumplimientos por cualesquiera de las partes.

(…)

Conforme a lo anterior, es importante que la Entidad mantenga un contacto permanente con el contrato que se supervisa a fin de que se verifique el cumplimiento formal y los requisitos necesarios e indispensables para la ejecución y desarrollo del contrato, así como, para comprobar y certificar la efectiva y real ejecución del objeto contratado, tareas que servirán de sustento para expedir el certificado de cumplimiento como soporte para el pago de las obligaciones contraídas.

Así las cosas y dado que la supervisión de un contrato estatal consiste en el seguimiento técnico, administrativo, financiero, contable y jurídico que, sobre el cumplimiento del objeto del contrato, es ejercido por la misma entidad estatal cuando no se requieren conocimientos especializados, la función de supervisor por parte de un cualquier empleado es procedente en virtud de la figura de la asignación de funciones.” (Resaltado fuera del texto original).

2) Concepto No 400531 del 14 de agosto de 2020 del Departamento Administrativo de la Función Pública:

“(...) le corresponde a los supervisores en representación de la entidad velar por el cumplimiento estricto de las obligaciones financieras, económicas, técnicas y legales derivadas del contrato a cargo del contratista, para lo cual deberá tener en cuenta, en lo pertinente, lo establecido en el manual de contratación de la entidad. Lo anterior en razón, igualmente a que la actividad de supervisión es parte primordial del control y vigilancia de la actividad del contratista con el fin de lograr el cumplimiento de las obligaciones adquiridas en el contrato, y un mecanismo para proteger los intereses de la entidad, verificar el estado financiero y contable del contrato, supervisar y ejecutar las actividades administrativas necesarias para el manejo y ejecución del mismo y determinar el cumplimiento de las especificaciones técnicas emanadas del objeto contratado.

(...)

En este sentido le corresponde al supervisor del contrato verificar el cumplimiento del objeto del contrato así como las obligaciones de las partes pactadas en el contrato.

Es importante tener respecto del contrato que se supervisa, un permanente contacto que permita establecer la verificación de cumplimiento de manera formal, verificando los requisitos que sean necesarios e indispensables para la ejecución y desarrollo del contrato, así como comprobar y certificar la efectiva y real ejecución del objeto contratado, tareas éstas que luego servirán de sustento para expedir el certificado de cumplimiento que servirá de soporte para el pago de las obligaciones contraídas.” (Resaltado fuera del texto original).

De lo anterior, resulta menester destacar:

i) La supervisión consiste en el seguimiento sobre el cabal cumplimiento del objeto del contrato e implica comprobar y certificar la efectiva y real ejecución y cumplimiento de dicho objeto. Tiene por finalidad el logro del cumplimiento de las obligaciones adquiridas en el contrato.

ii) El supervisor tiene el deber legal de asegurar, entre otras cosas, la adecuada prestación de los servicios.

iii) El informe que emite el supervisor, junto con el certificado de cumplimiento, es el sustento del debido pago de las obligaciones contraídas.

Así las cosas, ya que la supervisión del contrato estatal involucra comprobar y certificar el cumplimiento del objeto contratado, se hace necesario efectuar una aclaración en el contexto de la hipótesis planteada en el Concepto No 906530 de 2021:

Finalizado el plazo del contrato estatal, el IVA se causará una vez se preste el servicio parcial o totalmente y se tenga la respectiva certificación de cumplimiento por parte del supervisor siempre y cuando su reconocimiento se encuentre sujeto a dicha certificación.

En los anteriores términos, se reconsidera parcialmente el Concepto No 906530 int. 987 del 1o de julio de 2021, esto es, el punto ii) de las conclusiones de la respuesta suministrada al interrogante #2.

En los anteriores términos se resuelve su solicitud y finalmente le manifestamos que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales-DIAN-, con el fin de facilitar a los contribuyentes, usuarios y público en general el acceso directo a sus pronunciamientos doctrinarios, ha publicado en su página de internet www.dian.gov.co, la base de conceptos en materia tributaria, aduanera y cambiaría expedidos desde el año 2001, la cual se puede ingresar por el icono de “Normatividad” -“técnica”-, dando click en el link “Doctrina Dirección de Gestión Jurídica”.