OFICIO 35396 DE 2018

(diciembre 26)

<Fuente: Archivo interno entidad emisora>

DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES

Dirección de Gestión Jurídica

Bogotá, D.C.

Ref.: Radicado 1373 del 31/10/2018, 74399 del 2018/11/06 y 72121 del 2018/10/26

De conformidad con el artículo 19 del Decreto 4048 de 2008, en ejercicio de funciones relacionadas con la interpretación y aplicación de las normas tributarias de competencia de la DIAN.

Presenta el consultante los siguientes interrogantes:

1.¿Cuál es la base gravable del impuesto al valor agregado aplicable en la venta a granel del Turbo combustible de Aviación Jet A1, que realice el distribuidor mayorista y/o comercializador industrial al consumidor final, en consideración de los artículos 467 numerales 1y 4 y 465 del Estatuto Tributario?

2. En caso de determinar como base gravable de la operación anterior el numeral 4 del artículo 467 E.T. ¿Cuál sería el precio de venta aplicable en la venta a granel que realice el distribuidor mayorista y/o comercializador industrial al consumidor final? ¿sería el precio de venta del productor al mayorista según el artículo 10 de la Ley 681 de 2001, o sería el precio de venta del distribuidor mayorista y/o comercializador industrial al consumidor final.

3. ¿Qué componentes conformaría el precio de venta, en la venta a granel que realice el distribuidor mayorista y/o comercializador industrial al consumidor final? ¿El precio de venta del mayorista o comercializador industrial al consumidor final, incluirá el impuesto al carbono monofásico que fue facturado por el productor al mayorista ahora como parte del costo, el transporte que no sea poliducto y el margen del distribuidor mayorista y/o comercializador industrial?

Con el fin de analizar las consultas planteadas, es preciso traer a colación las siguientes normas que permita analizar las preguntas planteadas, para este caso el artículo 10 de la Ley 6891 <sic> de 2001, establece

ARTÍCULO 10. FÓRMULA PARA DETERMINAR LOS COMPONENTES DE LA ESTRUCTURA DE PRECIOS DE LA GASOLINA DE AVIACIÓN JETA1.

El precio de venta de la gasolina de aviación Jet A1 al distribuidor mayorista será el resultado de la suma del ingreso al productor, los cargos por concepto de transporte a través del sistema de poliductos de Ecopetrol y el IVA, para lo cual se aplicará la siguiente fórmula:

PMV = lp + Ti + IVA

Donde:

PMV: Es el precio de venta de la gasolina de aviación Jet A1 al distribuidor mayorista.

Ip: Es el ingreso al productor tal y como se define en el artículo 1o. la de la presente ley.

Ti: Es el valor del transporte a través del sistema de poliductos, tal y como se define en el artículo 12 de la presente ley.

Iva: Es el impuesto al valor agregado sobre el ingreso al productor.

(Negrilla fuera del texto)

El artículo anterior fue derogado por el artículo 276 de la Ley 1450 de 2011, pero estableciendo que aplicará una vez el gobierno nacional asigne las funciones y se regule este precio, y en la misma ley en el artículo 116, determina:

"ARTÍCULO 116 La derogatoria de los artículos 10, 11 y el parágrafo del artículo 12 de la Ley 681 de 2001, mediante los cuales se establece la fórmula para determinar los componentes de la estructura de precios del combustible de aviación JET A-1, se hará efectiva cuando el Gobierno Nacional asigne las funciones a un ente regulador que determine los precios combustibles líquidos, biocombustibles y gas natural vehicular y se dicte la primera regulación sobre el particular, para lo cual deberá tener en cuenta, entre otros, criterios que refleje el costo de oportunidad del producto, la expansión de la infraestructura, la confiabilidad en el suministro, la promoción de la competencia, el abuso de la posición dominante, la competitividad del combustible en la región y sin que ello implique ningún tipo de subsidio económico o descuento especial.

No obstante, lo anterior, durante la transición los componentes de la estructura de precios del combustible de aviación JET A-1, se calcularán en forma semanal y no mensual. El refinador los días martes publicará el precio, tomando como referencia los precios de la semana anterior de lunes a viernes, y regirán a partir del día miércoles. De igual forma, en el evento que por garantía de abastecimiento se requiere importar producto o realizar el transporte del producto entre las refinerías o entre las refinerías y los centros de consumo, estos costos no serán asumidos por el refinador y serán trasladados en el primer caso, al precio de venta del producto por el refinador y en el segundo, definidos entre los distribuidores y los clientes, cuando a ello haya lugar, con base en las tarifas de transporte de mercado."

Con la entrada en vigencia de la Ley 1819 de 2016, se modifica el régimen del impuesto sobre las ventas a los productos derivados del petróleo, el cual venía bajo un régimen monofásico (causación en la venta del productor al distribuidor mayorista), pasándolo a un segundo eslabón de la cadena (causación en la venta del productor al distribuidor mayorista y luego del distribuidor mayorista al consumidor), para lo cual en el artículo 467 del Estatuto Tributario, establece como se determina la base gravable en ambas etapas, así:

Art. 467. Base gravable en otros productos derivados del petróleo.

La base gravable en la venta de los siguientes productos derivados del petróleo se determinará así:

1. En combustibles, se entiende que la base gravable para el impuesto a las ventas será:

a) Para el productor o importador: el Ingreso al productor IP;

b) Para el distribuidor mayorista y/o Comercializador Industrial: el Ingreso al productor o comercializador del combustible y del alcohol carburante y/o Biocombustible en la proporción autorizada por el Ministerio de Minas y Energía para convertirlo en combustible oxigenado, adicionado el Margen Mayorista. El transporte al combustible no formara parte de la base gravable.

2. En gasolina de aviación de 100/130 octanos,

a) Para el productor el precio oficial de lista en refinería;

b) Para el distribuidor mayorista: el precio oficial de lista en refinería adicionando el margen de comercialización.

3. Para todos los demás derivados del petróleo diferentes a combustibles corresponderá al precio de venta.

4. Cuando se trate de combustibles cuyo margen de comercialización e Ingreso al productor IP no es regulado por el Ministerio de Minas y Energía, la base gravable será el precio de venta sin incluir transporte por poliducto. (fuera de texto)

El impuesto generado dará derecho a impuestos descontables en los términos del artículo 485, 486, 488 y demás normas concordantes.

Así mismo, con la Ley 1819 de 2016 con los artículos 218 y 219 se modificó los artículos 167 y 168 de la Ley 1607 de 2012, que establece el impuesto nacional a la gasolina, la base gravable y la tarifa.

ARTÍCULO 218o. Modifíquese el artículo 167 de la Ley 1607 de 2012 el cual quedará así:

ARTÍCULO 167. IMPUESTO NACIONAL A LA GASOLINA Y AL ACPM. El hecho generador del Impuesto Nacional a la Gasolina y al ACPM es la venta, retiro, importación para el consumo propio o importación para la venta de gasolina y ACPM, y se causa en una sola etapa respecto del hecho generador que ocurra primero. El impuesto se causa en las ventas efectuadas por los productores, en la fecha de emisión de la factura; en los retiros para consumo de los productores, en la fecha del retiro; en las importaciones, en la fecha en que se nacionalice la gasolina o el ACPM.

El sujeto pasivo del impuesto será quien adquiera la gasolina o el ACPM del productor o el importador; el productor cuando realice retiros para consumo propio; y el importador cuando, previa nacionalización, realice retiros para consumo propio.

Son responsables del impuesto el productor o el importador de los bienes sometidos al impuesto, independientemente de su calidad de sujeto pasivo, cuando se realice el hecho generador.

….

PARÁGRAFO 4. El impuesto Nacional a la Gasolina y al ACPM será deducible del impuesto sobre la renta, en los términos del artículo 107 del Estatuto Tributario.

….

ARTÍCULO 219 . Modifíquese el artículo 173 de la Ley 1607 de 2012, el cual quedará así:

ARTÍCULO 173. Modifíquese el primer inciso del artículo 9 ^o de la Ley 1430 de 2010, que modificó el artículo 1^o de la Ley 681 de 2001, que modificó el artículo 19 de la Ley 191 de 1995, el cual quedará así:

En los departamentos y municipios ubicados en zonas de frontera, el Ministerio de Minas y Energía tendrá la función de distribución de combustibles líquidos, los cuales estarán excluidos de IVA, y exentos de arancel e impuesto nacional a la gasolina y al ACPM.

De igual forma, mediante los artículos 221 al 223 de la Ley 1819 de 2016, se crea el impuesto nacional al carbono, del cual se trae a colación los siguientes apartes:

ARTÍCULO 221o. IMPUESTO AL CARBONO. El Impuesto al carbono es un gravamen que recae sobre el contenido de carbono de todos los combustibles fósiles, incluyendo todos los derivados de petróleo y todos los tipos de gas fósil que sean usados con fines energéticos, siempre que sean usados para combustión.

El hecho generador del impuesto al carbono es la venta dentro del territorio nacional, retiro, importación para el consumo propio o importación para la venta de combustibles fósiles y se causa en una sola etapa respecto del hecho generador que ocurra primero. Tratándose de gas y de derivados de petróleo, el impuesto se causa en las ventas efectuadas por los productores, en la fecha de emisión de la factura; en los retiros para consumo de los productores, en la fecha del retiro; en las importaciones, en la fecha en que se nacionalice el gas o el derivado de petróleo.

El sujeto pasivo del impuesto será quien adquiera los combustibles fósiles, del productor o el importador; el productor cuando realice retiros para consumo propio; y el importador cuando realice retiros para consumo propio.

Son responsables del impuesto, tratándose de derivados de petróleo, los productores y los importadores; independientemente de su calidad de sujeto pasivo, cuando se realice el hecho generador.

ARTÍCULO 222o. BASE GRAVABLE Y TARIFA. El Impuesto al Carbono tendrá una tarifa específica considerando el factor de emisión de dióxido de carbono (C02) para cada combustible determinado, expresado en unidad de volumen (kilogramo de C02) por unidad energética (Terajouls) de acuerdo con el volumen o peso del combustible. La tarifa corresponderá a quince mil pesos ($15.000) por tonelada de C02 y los valores de la tarifa por unidad de combustible serán los siguientes:

….

PARÁGRAFO 2. El impuesto al carbono será deducible del impuesto sobre la renta como mayor valor del costo del bien, en los términos del artículo 107 del Estatuto Tributario.

Al respecto es importante precisar que tanto el impuesto nacional a la gasolina como el impuesto nacional al carbono, son de régimen monofásico, es decir, se causa en una sola etapa respecto al hecho generador que ocurra primero, por consiguiente, para el presente caso cuando el productor venda estos bienes o los consuma, estos impuestos se vuelven un mayor valor del costo del bien y por lo tanto deducibles del impuesto de renta y complementario para el adquirente, llámese distribuidor mayorista o comercializador. Por esta razón dentro del precio de venta del mayorista o comercializador industrial a sus clientes se encuentra incorporado estos valores, esto en atención a lo dispuesto en el parágrafo 4 del artículo 167 de la Ley 1607 de 2012 y el parágrafo 2 del artículo 221 de la Ley 1819 de 2016.

Ahora bien, para resolver el interrogante primero del consultante y de acuerdo a las normas transcritas anteriormente, debemos aclarar que tal como se manifestó el artículo 10 de la Ley 681 de 2001, es aplicable bajo los términos y condiciones del artículo 116 de la Ley 1450 de 2011, pero es importante recalcar que el precio de venta que regula dicha norma es el precio de venta de la gasolina de aviación Jet A1 al distribuidor mayorista, mas no el precio del distribuidor mayorista a consumidores, estaciones de servicios u otros distribuidores minoristas, el cual tal como lo manifestó el propio consultante este precio no se encuentra actualmente regulado por ninguna autoridad gubernamental, estableciéndose por las partes de forma contractual (Vendedor y comprador, oferta y demanda), aspecto que no es del resorte de este despacho fijar o establecer el precio de venta.

En todo caso, con el fin de resolver los interrogantes planteados, sí es dable concluir que el artículo 10 de la Ley 681 de 2001, aplica para determinar el precio de venta del productor al distribuidor mayorista, el cual debe leerse en concordancia con las modificaciones introducidas por la Ley 1819 de 2016, frente al impuesto nacional a la gasolina y al impuesto nacional al carbono

PMV - Ip + Ti + IVA + INGA + INC

Donde:

PMV: Es el precio de venta de la gasolina de aviación Jet A1 al distribuidor mayorista.

Ip: Es el ingreso al productor tal y como se define en el artículo 1 o. la de la presente ley.

Ti: Es el valor del transporte a través del sistema de poliductos, tal y como se define en el artículo 12 de la presente ley.

Iva: Es el impuesto al valor agregado sobre el ingreso al productor.

INGA: Impuesto nacional a la gasolina (art. 167 y 168 de la Ley 1607 de 2012, - modificados por los artículos 218 y 219 de la ley 1819 de 2016)

INC: Impuesto nacional al carbono (Art. 221 y 222 de la Ley 1819 de 2016)

Frente, a cuál sería la base gravable del IVA para el distribuidor mayorista de combustibles derivados del petróleo, con base en el artículo 467 de estatuto tributario se tiene:

[...]

1. En combustibles, se entiende que la base gravable para el impuesto a las ventas será:

….

Para el distribuidor mayorista y/o Comercializador Industrial: el Ingreso al productor o comercializador del combustible y del alcohol carburante y/o Biocombustible en la proporción autorizada por el Ministerio de Minas y Energía para convertirlo en combustible oxigenado, adicionado el Margen Mayorista. El transporte al combustible no formara parte de la base gravable.

4. Cuando se trate de combustibles cuyo margen de comercialización e Ingreso al productor IP no es regulado por el Ministerio de Minas y Energía, la base gravable será el precio de venta sin incluir transporte por poliducto. (fuera de texto)

Para el caso del literal b) del numeral 1 del artículo 467 del E.T., la norma parte de que es de público conocimiento el ingreso al productor o comercializador y el margen del mayorista, es decir se estaría frente a un precio regulado, por lo tanto, se tendría en cuenta esos elementos para determinar la base gravable.

En caso contrario, cuando no exista regulación frente al ingresos <sic> al productor (IP) y el margen del comercializador, se aplicaría lo establecido en el numeral 4 del artículo 467 del E.T. del cual al leerse se desprende la siguiente formula:

 Base gravable IVA = (PV sin incluir el IVA) - TPP

PV: Corresponde al precio con el cual el distribuidor mayorista comercializa el combustible o lo consuma, según sea el caso, el cual no incluye el IVA el cual se adiciona posteriormente, el precio de venta estaría integrado, así:

PV - (PMV- IVA descontable) + Margen

PMV: Es el precio de venta de la gasolina de aviación Jet A1 que el productor le vende al distribuidor mayorista, o en su defecto el precio de importación, es decir este precio guarda relación con el determinado bajo el artículo 10 de la Ley 681 de 2001, sin incluir el IVA.

IVA: Corresponde al IVA que el productor le facturó al distribuidor mayorista o al IVA pagado en caso de importación del combustible, que podrá ser tratado como impuesto descontable por parte del distribuidor mayorista de conformidad con el inciso final del artículo 467 del E.T.

Margen: Corresponde al margen con el cual el distribuidor mayorista recupera los elementos asociados a la comercialización del bien y su utilidad.

TPP: Transporte por poliducto, este es el valor a restar de la fórmula cuando sea del caso.

En este sentido, este despacho concluye que se aplicaría la base gravable para calcular el impuesto sobre las ventas por parte del distribuidor mayorista y/o comercializador.

Respecto del tercer interrogante formulado por el consultante, se reitera que dentro del precio de venta del mayorista o comercializador industrial a sus clientes, se encuentra incorporado estos valores, en concordancia con lo establecido en el parágrafo 4 del artículo 167 de la Ley 1607 de 2012 y el parágrafo 2 del artículo 221 de la Ley 1819 de 2016.

En los anteriores términos se resuelve la consulta y se recoge la doctrina expedida por este despacho que le sea contraria, en especial el oficio 010616 de abril 25 de 2018.

Cordialmente le informamos que tanto la normatividad en materia tributaria, aduanera y cambiaria, como los conceptos emitidos por la Dirección de Gestión Jurídica en estas materias pueden consultarse directamente en nuestra base de datos jurídica ingresando a la página electrónica de la DIAN: http://www.dian.gov.co siguiendo los iconos: “Normatividad” - "Técnica” y seleccionando los vínculos “doctrina" y "Dirección de Gestión Jurídica”.

Atentamente,

LILIANA ANDREA FORERO GÓMEZ

Directora de Gestión Jurídica