OFICIO 32083 DE 2018

(octubre 23)

<Fuente: Archivo interno entidad emisora>

DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES

Subdirección de Gestión Normativa y Doctrina

Bogotá, D.C.,

Ref.: Radicado 10003/569 del 06/0/72018.

Tema: Procedimiento.

Descriptores: Prueba documental/valor probatorio de facturas escaneadas para efectos de la procedencia de costos y gastos e impuestos descontables.

Fuentes formales: Estatuto Tributario artículos 617, 618, 632, 742, 743 y 771-2; Ley 1564 de 2012, artículos 245 y ss.; Ley 962, artículos 28 y 46 modificado por art. 304 de la Ley 1819 de 2016.

Cordial saludo,

De conformidad con el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008 este despacho está facultado para absolver las consultas escritas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras o de comercio exterior y control cambiario en lo de competencia de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.

Plantea una inquietud como compañía de consultoría de software, enfocada en el desarrollo de soluciones para la legalización de gastos de viaje que, dentro de los elementos de desarrollo, contempla la opción de incluir un espacio para adjuntar las evidencias, copias escaneadas o imagen de factura, del gasto realizado.

Manifiesta que el desarrollo se hace tomando en cuenta lo dispuesto en el Capítulo IX del Código General del Proceso y la racionalización de la conservación de los libros de comercio acorde con el artículo 28 de la Ley 962 de 2005.

Señala que, en materia tributaria, buscan un soporte normativo para este desarrollo y encuentran que el Estatuto Tributario, en su artículo 771-1, indica que puede existir valor probatorio en las imágenes ópticas no modificables, si dichas imágenes cumplen con lo establecido en el Código de Procedimiento Civil artículo 251. Sin embargo, esta norma se encuentra derogada.

Así las cosas, el objeto de la consulta es definir si para la aplicación adecuada del artículo 771-1 del Estatuto Tributario, es correcto recurrir de manera supletoria a la norma vigente en el tema, es decir, al Capítulo IX del Código General del Proceso, ya que la norma referenciada en el artículo 771-1 fue derogada en los términos establecidos en el numeral 6 del artículo 627 del Código General del Proceso, los cuales a la fecha de esta consulta ya se encuentran cumplidos.

Al respecto se considera lo siguiente:

El artículo 771-1 del Estatuto Tributario, dispone:

"Art. 771-1. Valor probatorio de la impresión de imágenes ópticas no modificables. La reproducción impresa de imágenes ópticas no modificables, efectuadas por la Unidad Administrativa Especial Dirección General de Impuestos Nacionales sobre documentos originales relacionados con los impuestos que administra, corresponde a una de las clases de documentos señalados en el artículo 251 del Código de Procedimiento Civil, con su correspondiente valor probatorio."

El artículo 251 del Código de Procedimiento Civil, definía lo que se entendía por documento, en los siguientes términos:

"ARTÍCULO 251 DISTINTAS CLASES DE DOCUMENTOS. Son documentos los escritos, impresos, planos, dibujos, cuadros, fotografías, cintas cinematográficas, discos, grabaciones magnetofónicas, radiografías, talones, contraseñas, cupones, etiquetas, sellos y, en general, todo objeto mueble que tenga carácter representativo o declarativo, y las inscripciones en lápidas, monumentos, edificios o similares.

/.../” (Resaltado fuera de texto)

El artículo 771-1 del Estatuto Tributario, se refiere claramente al valor probatorio de la impresión de imágenes ópticas no modificables, bajo unos supuestos específicos:

- Que la reproducción sea efectuada por la DIAN.

- Que la reproducción tenga lugar sobre documentos originales.

- Que esos documentos estén relacionados con los impuestos que administra la DIAN.

-Que tales imágenes corresponden a una de las clases de documentos señalados en el artículo 251 del Código de Procedimiento Civil, de acuerdo con el cual además del listado que incluía, señalaba como documento, en general, todo objeto mueble que tenga carácter representativo o declarativo.

Ahora bien, dado que la Ley 1564 de 2012, Código General de Proceso, derogó el antiguo Código de Procedimiento Civil, las normas referidas en el Estatuto Tributario a esta regulación se entienden igualmente derogadas. No obstante, en lo pertinente, debemos atender las nuevas regulaciones allí contenidas, en particular, lo consignado en el Capítulo IX, relativo a “Documentos”, incluyendo el artículo 243 y siguientes, donde se regula lo relativo a las clases de documentos, documento auténtico, aportación de documentos, valor probatorio de las copias, entre otros. Luego, el artículo 243 que trae la Ley 1514 de 2012, establece:

"Son documentos los escritos, impresos, planos, dibujos, cuadros, mensajes de datos, fotografías, cintas cinematográficas, discos, grabaciones magnetofónicas, videogramas, radiografías, talones, contraseñas, cupones, etiquetas, sellos, y, en general, todo objeto mueble que tenga carácter representativo o declarativo, y las inscripciones en lápidas, monumentos, edificios o similares.” (Resaltado fuera de texto)

Así las cosas, frente a las reproducciones de imágenes ópticas no modificables, debe entenderse que las mismas constituyen documentos.

No obstante, es claro que el valor probatorio de los documentos señalados en el artículo 771-1 del Estatuto Tributario, está condicionado al cumplimiento de los supuestos antes relacionados, uno de los cuales es que la DIAN tome esas imágenes a partir de documentos originales. La norma no se refiere a imágenes en similares condiciones tomadas por particulares. En consecuencia, esta norma no constituye soporte jurídico para efectos de la herramienta objeto de consulta.

Sin perjuicio de lo anterior, frente al desarrollo de una herramienta cuyo objeto es la legalización de los gastos de viaje, anexando como evidencia copias escaneadas o imágenes de las facturas respectivas, y la inquietud frente al soporte normativo para efectos tributarios, lo que implica establecer su valor probatorio ante la Administración de Impuestos, cabe efectuar las siguientes precisiones:

En materia tributaria es obligación de los contribuyentes conservar los documentos que sirven de pruebas. En efecto, el artículo 532 del Estatuto Tributario, establece:

"Para efectos del control de los impuestos administrados por la Dirección General de Impuestos Nacionales, las personas o entidades, contribuyentes o no contribuyentes s de los mismos, deberán conservar por un período mínimo de cinco (5) años, contador a partir del 1 de enero del año siguiente al de su elaboración, expedición o recibo los siguientes documentos, informaciones y pruebas que deberán ponerse a disposición de la administración de impuestos, cuando esta los requiera.

1. Cuando se trate de personas o entidades obligadas a llevar contabilidad, los libros de contabilidad junto con los comprobantes de orden interno y externo que dieron origen a los registros contables, de tal forma que sea posible verificar la exactitud de los activos, pasivos, patrimonio, ingresos, costos, deducciones, rentas exentas, descuentos, impuestos y retenciones consignados en ellos.

Cuando la contabilidad se lleve en computador, adicionalmente, se deben conservar los medios magnéticos que contengan la información, así como los programas respectivos.

2. Las informaciones y pruebas específicas contempladas en las normas vigentes, que dan derecho o permiten acreditar los ingresos, costos, deducciones, descuentos, exenciones y demás beneficios tributarios, créditos activos y pasivos, retenciones y demás factores necesarios para establecer el patrimonio líquido y la renta líquida de los contribuyentes, y en general, para fijar correctamente las bases gravables y liquidar los impuestos correspondientes.

(...)” (Resaltado y subrayado fuera de texto).

La Ley 962 de 2005, a través del artículo 46 modificó dicho término y, últimamente la Ley 1819 de 2016, estableció:

“Artículo 304. Modifíquese el artículo 46 de la Ley 962 de 2005, el cual quedará así:

Artículo 46. Racionalización de la conservación de documentos soporte. El período de conservación de informaciones y pruebas a que se refiere el artículo 632 del Estatuto Tributario será el mismo término de la firmeza de la declaración tributaria correspondiente. La conservación de informaciones y pruebas deberá efectuarse en el domicilio principal del contribuyente.” (Subrayado y resaltado fuera de texto)

Adicionalmente, en relación con las facturas, debe tenerse en cuenta que, conforme al artículo 617 del Estatuto Tributario: “Para efectos tributarios, la expedición de factura a que se refiere el artículo 615 consiste en entregar el original de la misma..."

A su vez, el artículo 618 ibídem, señala la obligación de exigir factura o documento equivalente e igualmente a exhibirla, así:

"A partir de la vigencia de la presente ley los adquirentes de bienes corporales muebles o servicios están obligados a exigir las facturas o documentos equivalentes que establezcan las normas legales, al igual que a exhibirlos cuando los funcionarios de la administración tributaria debidamente comisionados para el efecto así lo exijan.” (Resaltado fuera de texto)

De otra parte, en materia probatoria, el artículo 742 del Estatuto Tributario dispone que:

“Art. 742. Las decisiones de la administración deben fundarse en los hechos probados.

La determinación de tributos y la imposición de sanciones deben fundarse en los hechos que aparezcan demostrados en el respectivo expediente, por los medios de prueba señalados en las leyes tributarias o en el Código de Procedimiento Civil, en cuanto éstos sean compatibles con aquellos.” (Subrayado fuera de texto)

El artículo 743 ibídem, se refiere a la "Idoneidad de los medios de prueba", así:

“La idoneidad de los medios de prueba depende, en primer término, de las exigencias que para establecer determinados hechos preceptúen las leyes tributarias o las leves que reculan el hecho por demostrarse y a falta de unas y otras, de su mayor o menor conexión con el hecho que trata de probarse y del valor de convencimiento que pueda atribuírseles de acuerdo con las reglas de la sana crítica." (Subrayado y resaltado fuera de texto)

El artículo 771-2 del mismo estatuto, relativo a la "Procedencia de costos, deducciones impuestos desmontables", consagra lo siguiente:

“Para la procedencia de costos y deducciones en el impuesto sobre la renta, así como de los impuestos descontables en el impuesto sobre las ventas, se requerirá de facturas con el cumplimiento de los requisitos establecidos en los literales b), c), d). e), f) y g) de los artículos 617 y 678 del Estatuto Tributario.

Tratándose de documentos equivalentes se deberán cumplir los requisitos contenidos en los literales b), d), e) y g) del artículo 617 del Estatuto Tributario.

Cuando no exista la obligación de expedir factura o documento equivalente, el documento que pruebe la respectiva transacción que da lugar a costos, deducciones o impuestos descontables, deberé cumplir los requisitos mínimos que el Gobierno Nacional establezca. (...)” (Subrayado fuera de texto)

Así las cosas, sin perjuicio del tiempo de conservación de los documentos que, exige la norma tributaria para efectos del control tributario, atendiendo al valor probatorio de los documentos, para efectos de la procedencia de costos y gastos en el impuesto de renta, así como de los impuestos descontables en el impuesto sobre las ventas, se requiere de facturas o documentos equivalentes con el cumplimiento de los requisitos legalmente establecidos, que acorde con las normas en cita, el adquirente debe conservar en original y exhibir a la Administración cuando así lo exija.

No obstante lo anterior, considerando que la imagen escaneada del original de la factura o documento equivalente constituye copia de la misma, frente al valor probatorio de las copias cabe revisar lo que al respecto trae el Código General del Proceso. Previa consideración que la imagen escaneada de un documento, constituye en sí misma "documento" al amparo del artículo 243 de la Ley 1564 de 2012.

La misma ley, en el artículo 245 se refiere a la aportación de documentos, así:

“Artículo 245. Aportación de documentos

Los documentos se aportarán al proceso en original o en copia.

Las partes deberán aportar el original del documento cuando estuviere en su poder, salvo causa justificada. Cuando se allegue copia, el aportante deberá indicaren dónde se encuentra el original, si tuviere conocimiento de ello."

El artículo 246 ibídem, señala el valor probatorio de las copias.

“Artículo 246. Valor probatorio de las copias

Las copias tendrán el mismo valor probatorio del original, salvo cuando por disposición legal sea necesaria la presentación del original o de una determinada copia. (...)"Resaltado fuera de texto)

Estas disposiciones, si bien dan igual valor probatorio a las copias como al original, precisan de manera clara que, ello es así, a menos que por disposición legal sea necesaria la presentación del original o de una determinada copia.

Es decir que, desde el punto de vista de las normas en materia procesal, sin perjuicio del valor probatorio de los documentos originales y las copias, se concluye la prevalencia de lo que dispongan al respecto normas especiales. Norma que armoniza con lo señalado en el artículo 743 del Estatuto Tributario, ya referido, en tanto, el mismo frente a la idoneidad de los medios de prueba, remite en primer término a las exigencias que para establecer determinados hechos preceptúen las leyes tributarias.

Luego, tratándose de la conservación de facturas para efectos probatorios y de las funciones de control de la DIAN, dado que el Estatuto Tributario exige al adquirente su conservación, en tanto éste la recibe en original, así mismo debe conservarla y exhibirla cuando la Administración Tributaria lo requiera, regla especial que prevalece sobre las disposiciones de orden general.

Finalmente, considerando la mención que hace el consultante de la Ley 962 de 2005 y, en particular, del artículo 28, que dispone:

“ARTÍCULO 28. RACIONALIZACIÓN DE LA CONSERVACIÓN DE LIBROS Y PAPELES DE COMERCIO. Los libros y papeles del comerciante deberán ser conservados por un período de diez (10) años contados a partir de la fecha del último asiento, documento o comprobante, pudiendo utilizar para el efecto, a elección del comerciante, su conservación en papel o en cualquier medio técnico, magnético o electrónico que garantice su reproducción exacta. Igual término aplicará en relación con las personas, no comerciantes, que legalmente se encuentren obligadas a conservar esta información.

Lo anterior sin perjuicio de los términos menores consagrados en normas especiales.”

Se observa que, esta disposición, permite a elección del comerciante la conservación de los libros y papeles de comercio, entre los cuales estarían las facturas, en papel o en cualquier medio técnico, magnético o electrónico que garantice su reproducción exacta. Tema en relación con el cual la DIAN se ha pronunciado en varias oportunidades.

En oficios como el No. 049693 de 2012, que se anexa, teniendo como regla interpretativa la establecida por el artículo 10 de la Ley 57 de 1887, de acuerdo con la cual: "La disposición relativa a un asunto especial, prefiere a la que tenga carácter general”, se indica:

“(...) frente al artículo 12 de la Ley 527 de 1999 aplicable para la conservación de documentos en general y al artículo 28 de la Ley 962 de 2005 respecto de los libros y papeles de los comerciantes, deberán preferirse las disposiciones especiales en materia tributaria, aduanera y cambiaria que regulan la materia; por lo que cuando alguna de las disposiciones especiales exprese la necesidad de conservar y/o presentar un documento físico, el contribuyente, responsable o usuario aduanero deberá darles estricto cumplimiento.”

De esta manera, frente a la conservación de los documentos, informaciones y pruebas deberá aplicarse lo dispuesto, entre otros, en los artículos: 632 del Estatuto Tributario para temas tributarios; 121, 268 y 200 del Decreto 2685 de 1999 en lo aduanero y 3 de la Resolución Externa No 8 del Banco de la República en temas cambiarios; normas que si bien no prohíben que los contribuyentes, responsables o usuarios aduaneros utilicen para la conservación de documentos un medio técnico, magnético, o electrónico que garantice su reproducción exacta, tampoco los autorizan para que, una vez utilizados dichos medios, destruyan los respectivos documentos físicos; documentos los cuales deberán ser puestos a disposición de la Administración cuando esta así lo requiera(Subrayado y resaltado fuera de texto)

De acuerdo con todo lo expuesto, frente al tema de conservación de facturas en imágenes, con base en el artículo 28 de la Ley 962 de 2005 y, las disposiciones en materia de prueba documental, del Capítulo IX del Código General del Proceso y, las pertinentes del Estatuto Tributario, se concluye que:

No obstante, que la ley autoriza a los comerciantes a conservar sus documentos por cualquier medio técnico, siempre que se garantice su reproducción exacta, en el ámbito tributario para efectos de soportar costos, gastos e impuestos descontables, constituye prueba idónea la factura o documento equivalente que cumple los requisitos señalados en el artículo 771-2 del Estatuto Tributario, que de acuerdo con los artículos 617 y 618 ibídem, se entrega al adquirente en original, estado en el cual éste debe conservarla por el término que exige el artículo 632 del mismo estatuto, modificado por el artículo 304 de la Ley 1819 de 2016 y, que como prueba, debe exhibirla en la misma forma cuando la Administración de Impuestos así lo exija, normas que prevalecen, en virtud de su especialidad.

En los anteriores términos se absuelve su solicitud.

Atentamente,

LORENZO CASTILLO BARVO

Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina (E)

Dirección de Gestión Jurídica