CONCEPTO 031296 int 2885 DE 2019

(diciembre 19)

<Fuente: Archivo interno entidad emisora>

<Publicado en la página web de la DIAN: 26 de diciembre de 2024>

DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES

Unidad Informática de Doctrina

Área del Derecho	Tributario
Banco de Datos	Impuesto a las ventas
Descriptores	Impuesto Sobre las Ventas a la Gasolina Impuesto Sobre las Ventas al Acpm TARIFA DIFERENCIAL DEL 5% TARIFA GENERAL DEL 19%
Fuentes Formales	ESTATUTO TRIBUTARIO ART. 424, 440, 444, 467, 468-1 Y 477 LEY 1607 DE 2012 PARÁGRAFO 1 DEL ART. 167 ART. 38 Y 172 LEY 1819 DE 2016 ART. 175, 181 Y 183 LEY 1943 DE 2019 ART. 188 DE LA LEY 1943 DE 2019. LEY 1955 DE 2019 ART. 74

Extracto

De conformidad con el artículo 20 del Decreto número 4048 de 2008 este despacho está facultado para absolver las consultas escritas que se formulen sobre la interpretación y en lo de competencia de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.

Mediante el radicado de la referencia el peticionario consulta, la tarifa aplicable del impuesto sobre las ventas -IVA- de la gasolina y ACPM, la cual este despacho se permite transcribir textualmente:

“solicito amablemente concepto jurídico donde se aclaré (sic) el tratamiento correcto para la gasolina y ACPM, tanto en la importación como en la venta en el territorio aduanero nacional, teniendo en cuenta que existen antonimias jurídicas que podrían dar a entender que estos bienes pueden ser tratados como excluidos o gravados a la tarifa del 5% de IVA, considerando lo siguiente:

1. El artículo 175, de la Ley 1819 de 2016, eliminó del listado de bienes que se encuentran excluidos del impuesto sobre las ventas -IVA- a la gasolina y el ACPM.

2. La Ley 1955 de 2019 (Plan Nacional de Desarrollo), mediante el artículo 74, adicionó el numeral 4 al artículo 468-1 del Estatuto Tributario, donde incluyó a la gasolina y el ACPM dentro de los bienes gravados con IVA a una tarifa especial del 5%,

3. Así mismo, de acuerdo al parágrafo transitorio 2° del artículo 468-1, el exceso de impuestos descontables del productor por diferencia de tarifa deben ser tratados como mayor valor del costo o gasto hasta el 31 de diciembre de 2021.

4. De otro lado, contamos con el inciso 1°del artículo 465 del Estatuto el cual dicta que “(...) la gasolina y el ACPM, que se encuentran excluidos de este impuesto. por lo cual podría entenderse que en la importación y venta en la gasolina y el ACPM, están excluidos del IVA'”'

Para efectos de la resolución de la consulta planteada, este Despacho entenderá el concepto de Gasolina y ACPM, en los términos establecidos en el parágrafo 1° del artículo 167 de la Ley 1607 de 2012, el cual se encuentra definido de la siguiente manera:

Se entiende por ACPM, el aceite combustible para motor, el diésel marino o fluvial, el marine diésel, el gas oil, intersol, diésel número 2, electro combustible o cualquier destilado medio y/o aceites vinculantes, que por sus propiedades físico químicas al igual que por sus desempeños en motores de altas revoluciones, puedan ser usados como combustible automotor. Se exceptúan aquellos utilizados para generación eléctrica en Zonas No interconectadas, el turbo combustible de aviación y las mezclas del tipo IFO utilizadas para el funcionamiento de grandes naves marítimas. Se entiende por gasolina, la gasolina corriente, la gasolina extra, la nafta o cualquier otro combustible o líquido derivado del petróleo que se pueda utilizar como carburante en motores de combustión interna diseñados para ser utilizados con gasolina. Se exceptúan las gasolinas del tipo 100/130 utilizadas en aeronaves.

Sobre el particular se considera lo siguiente:

1. Análisis del impuesto sobre tas ventas en la gasolina y ACPM

1.1. El artículo 440 del E.T. (Estatuto Tributario o E.T. en adelante) define que se entiende por productor así: quien agrega uno o varios procesos a las materias primas o mercancías.

1.2. Mediante el artículo 38 de la Ley 1607 de 2012, se introdujo la gasolina y el ACPM en el listado de bienes que no causan el impuesto de que trata el artículo 424 del Estatuto Tributario.

1.3. Que la gasolina y el. ACPM excluida del impuesto con la expedición de la Ley 1607, es la gasolina y el ACPM que se encuentran definidos en los términos del parágrafo 1^o del artículo 167 de la Ley 1607 de 2012.

1.4. El artículo 172 de la Ley 1607 de 2012, modificó el artículo 465 del E.T., en el cual exceptuó a la gasolina y ACPM de la competencia para fijar precios del Ministerio de Minas y Energía para efectos de liquidar el impuesto sobre las ventas, teniendo en cuenta que estos bienes se encontraban excluidos del impuesto en el numeral 6 del artículo 424 del E.T.

1.5. Posteriormente, el artículo 175 de la Ley 1819 de 2016, eliminó a la gasolina y el ACPM del listado de bienes excluidos del impuesto sobre las ventas del artículo 424 del Estatuto Tributario.

1.6. Como consecuencia de lo anterior, la gasolina y el ACPM pasaron a ser bienes gravados a la tarifa general del impuesto sobre las ventas, es decir, gravados al 19%.

1.7. Adicionalmente, el artículo 181 de la Ley 1819 de 2016, modificó el artículo 444 del E.T., eliminando el tratamiento monofásico del impuesto sobre las ventas en los derivados del petróleo, pasando a ser un impuesto plurifásico, en el cual se consideran como los nuevos responsables del impuesto sobre las ventas a los siguientes: i) los productores, ii) los importadores, iii) los vinculados económicos de unos y otros, iv) los distribuidores mayoristas y/o comercializadores industriales.”

1.8. Según lo precisado en el artículo 467 del E.T., el cual fue modificado por el artículo 183 de la Ley 1819, se estableció la base gravable en los productos derivados del petróleo, el cual quedo así:

1. En combustibles, se entiende que la base gravable para el impuesto a las ventas será:

a) Para el productor o importador: el Ingreso al productor IP;

b) Para el distribuidor mayorista y/o Comercializador Industrial: el Ingreso al productor o comercializador del combustible y del alcohol carburante y/o biocombustible en la proporción autorizada por el Ministerio de Minas y Energía para convertirlo en combustible oxigenado, adicionado el margen mayorista. El transporte al combustible no formará parte de la base gravable.

(...)

1.9. La gasolina y el ACPM, fueron gravados nuevamente con el impuesto sobre las ventas, en consecuencia, el legislador previo la disminución en tarifa del impuesto a la gasolina y al ACPM de que trata el artículo 167 de la Ley 1607, tarifa que fue reducida mediante el articulo 219 de la Ley 1819.

1.10. El numeral 1 del artículo 477 del E.T., artículo modificado por el artículo 11 de la Ley 1973, reconoce como exentos de IVA al: “Alcohol carburante con destino a la mezcla con gasolina para los vehículos automotores; y el biocombustible de origen vegetal o animal para uso en motores diésel de producción nacional con destino a la mezcla con ACPM.”

1.11. El numeral 1 del artículo 477 del E.T., modificado por el artículo 11 de la Ley 1943 de 2018, establece que están exentos del impuesto sobre las ventas, con derecho a compensación y devolución, los siguientes bienes:

1. Alcohol carburante con destino a la mezcla con gasolina para los vehículos automotores; y el biocombustible de origen vegetal o animal para uso en motores diésel de producción nacional con destino a la mezcla con ACPM.

De la norma citada, es posible evidenciar que se generan las siguientes dos exenciones del IVA respecto a:

a) Alcohol carburante con destino a la mezcla con gasolina para los vehículos automotores.

b) Biocombustible de origen vegetal o animal para uso en motores diésel de producción nacional con destino a la mezcla con ACPM.

1.12. Respecto a los bienes exentos del literal b) del numeral anterior, es preciso señalar que corresponden a aquellos que cumplan con las siguientes características:

a) Bien sobre el cual opera la exención: Biocombustible.

b) Origen del bien sobre el cual opera la exención: Vegetal o animal.

c) Lugar de la producción del bien sobre el cual opera la exención: Producción nacional.

d) Uso del bien sobre el cual opera la exención: En motores diésel.

e) Destino del bien sobre el cual opera la exención: Mezcla con ACPM.

1.13. Por lo anterior, es posible reconocer que la segunda exención establecida en el numeral 1 del artículo 477 del E.T. debe entenderse que aplica respecto al biocombustible de origen vegetal o animal de producción nacional para uso en motores diésel con destino a la mezcla con ACPM.

1.14. Con la promulgación de la Ley 1955 del 25 de mayo de 2019, el artículo 74, gravó el ingreso al productor en la venta de Gasolina y ACPM a la tarifa del 5% del impuesto sobre las ventas, de la que traía el artículo 468-1 del E.T., otro rasgo importante es, que la gasolina y ACPM, deben ser entendidos en los términos del parágrafo 1^o del artículo 167 de la Ley 1607 del 2012.

Además, se incluyó el siguiente parágrafo "PARÁGRAFO TRANSITORIO 2. Para efectos del numeral 4 de este artículo, el exceso de impuesto descontable por la diferencia de tarifa será un mayor valor del costo o gasto hasta el 31 de diciembre de 2021. El exceso de impuesto descontable por la diferencia de tarifa, generado a partir del 1 de enero de 2022 por la venta de productos del numeral 4 de este artículo, se regirá por lo establecido en el parágrafo del artículo 485 de este Estatuto.”

1.15. Adicionalmente a lo anterior, según corresponda al responsable de los que trata el artículo 444 del Estatuto Tributario, deberá determinar la tarifa del impuesto y la base gravable en los términos del artículo 467 del E.T.

2. Análisis del impuesto sobre las ventas de la Gasolina y el ACPM:

2.1. IVA en la importación de gasolina y ACPM:

Al respecto es importante precisar que, con la introducción del Ingreso al Productor como bien gravado a la tarifa del 5% del impuesto sobre las ventas, y según lo dispuesto en el literal a) del numeral 1 del artículo 467 del E.T., la base gravable para el productor o importador de la gasolina y el ACPM de que trata el parágrafo 1o del artículo 167 de la Ley 1607, sobre la cual se aplica la tarifa del 5%, es el Ingreso al Productor, el cual es establecido por el Ministerio de Minas y Energía.

Cabe mencionar que esta es una base gravable especial, razón por la cual, al momento de realizar la importación de la gasolina y el ACPM, no debe liquidarse el IVA según lo dispuesto en el artículo 459 del E.T., a contrario sensu, la base gravable en la importación es el ingreso al productor sobre la cual se liquida el IVA.

En conclusión, el ingreso al productor, según sea el valor establecido por el Ministerio de Minas y Energía, es la base gravable sobre la cual se aplica la tarifa del 5% del impuesto sobre las ventas en la importación de la gasolina y el ACPM, una vez liquidado el impuesto, será el IVA que se diligenciará y pagará en la declaración de importación,

2.1.1. IVA en la venta de gasolina y ACPM por parte del importador:

Según lo dispuesto en los literales a) y b) del numeral 1 del artículo 467 del E.T., y en armonía con el literal 4 del artículo 468-1 del E.T:, la base gravable para el importador en la venta de la gasolina y el ACPM de que trata el parágrafo 1^o del artículo 167 de la Ley 1607, sobre la cual debe liquidar IVA la tarifa del 19%, es sobre biocombustible en la proporción autorizada por el Ministerio de Minas y Energía para convertirlo en combustible oxigenado, adicionado el margen al mayorista; esto teniendo en cuenta que el segundo inciso del numeral 4 del artículo 468-1 del E.T. establece que el Ingreso al Productor se debe detraer de la base gravable de que trata el artículo 467 del E.T.

Como se mencionó previamente, el biocombustible que está exento es el de producción nacional y no el importado, razón por la cual, en la venta de ACPM importado que contenga mezcla de biocombustible de origen vegetal o animal de producción extranjera para uso en motores diésel, este biocombustible conforma la base gravable en la venta del ACPM.

2.1.2. IVA en la venta de gasolina y ACPM a los cuales les haya sido agregado uno o varios procesos a las materias primas o mercancías por parte del importador:

Según lo dispuesto en los literales a) y b) del numeral 1 del artículo 467 del E.T., y en armonía con el literal 4 del artículo 468-1 del E.T:, la base gravable para el importador en la venta de la gasolina y el ACPM, de que trata el parágrafo 1^o del artículo 167 de la Ley 1607, a la cual le haya sido agregado uno o varios procesos a las materias primas o mercancías por parte del importador, de conformidad con el artículo 440 del E.T. el importador adquiere la calidad de productor.

Conforme lo anterior, la base gravable sobre la cual debe liquidar IVA estará compuesta de la siguiente manera:

a) Ingreso al productor a la tarifa del 5%.

b) Biocombustible en la proporción autorizada por el Ministerio de Minas y Energía para convertirlo en combustible oxigenado, adicionado el margen al mayorista; gravados a la tarifa general del 19%.

Como se mencionó previamente, el biocombustible que está exento es el de producción nacional y no el importado, razón por la cual, el productor debe determinar si el biocombustible con el que se mezclará el ACPM es de producción nacional o de producción extranjera, siendo el primero exento y último gravado al 19%.

2.2. IVA en la venta de gasolina y ACPM por parte del productor:

Según lo dispuesto en los literales a) y b) del numeral 1 del artículo 467 del E.T., la base gravable para el productor o importador de la gasolina y el ACPM de que trata el parágrafo 1o del artículo 167 de la Ley 1607, sobre la cual se aplica la tarifa del 5%, es el Ingreso al Productor, el cual es establecido por el Ministerio de Minas y Energía.

Por lo anterior, en la venta que realice el productor, deberá discriminar dos bases gravables para efectos de IVA así:

1) Ingreso al productor aplicando la tarifa del 5% del impuesto sobre las ventas.

2) El biocombustible en la proporción autorizada por el Ministerio de Minas y Energía para convertirlo en combustible oxigenado adicionando el margen al mayorista aplicando la tarifa del 19% de IVA.

El biocombustible mencionado en el inciso anterior que está exento es el de producción nacional razón por la cual no formará parte de la base gravable; y el biocombustible que no es de producción nacional estará gravado al 19%.

2.3. Exceso de impuesto descontable como mayor valor del costo para el productor o importador de gasolina y ACPM:

Esto fue precisado en el parágrafo transitorio 2^o del artículo 468-1 del E.T., el cual fue introducido por el artículo 74 de la Ley 1955 de 2019.

Para efectos del numeral 4 de este artículo, el exceso de impuesto descontable por la diferencia de tarifa será un mayor valor del costo o gasto hasta el 31 de diciembre de 2021. El exceso de impuesto descontable por la diferencia de tarifa, generado a partir del 1 de enero de 2022 por la venta de productos del numeral 4 de este artículo, se regirá por lo establecido en el parágrafo del artículo 485 de este Estatuto.

2.4. Tratamiento de IVA en la venta del distribuidor mayorista y/o comercializador industrial:

Teniendo en cuenta que, para este tipo de bienes, gasolina y ACPM, este impuesto es de carácter plurifásico y en armonía con el artículo 444 del E.T., estos son los últimos responsables del impuesto en la cadena de comercialización, razón por la cual, las ventas que se realicen a los no responsables se debe aplicar la base gravable del literal b) del numeral 1 del artículo 467 del E.T. como se cita a continuación sin perjuicio de la exención de que trata el numeral 1 del artículo 477 del E.T.:

b) Para el distribuidor mayorista y/o Comercializador Industrial: el Ingreso al productor o comercializador del combustible y del alcohol carburante y/o biocombustible en la proporción autorizada por el Ministerio de Minas y Energía para convertirlo en combustible oxigenado, adicionado el margen mayorista. El transporte al combustible no formará parte de la base gravable.

En los anteriores términos se resuelve su solicitud y finalmente le manifestamos que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales- DIAN-, con el fin de facilitar a los contribuyentes, usuarios y público en general el acceso directo a sus pronunciamientos doctrinarios, ha publicado en su página de internet www.dian.gov.co. la base de conceptos en materia tributaria, aduanera y cambiaría expedidos desde el año 2001, la cual se puede ingresar por el icono de "Normatividad" -"técnica"-, dando click en el link "Doctrina Dirección de Gestión Jurídica”.