OFICIO 27842 DE 2019

(Noviembre 7)

<Fuente: Archivo interno entidad emisora>

DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES

Subdirección de Gestión Normativa y Doctrina

Bogotá, D.C., 07 NOV. 2019

Ref.: Radicado 100079897 del 24/09/2019

Tema	Impuesto sobre la Renta y Complementarios Impuesto a las ventas
Descriptores	Contrato de Mandato Retención en el Impuesto Sobre la Renta Contratos de Mandato Retención en el Impuesto Sobre las Ventas Facturación
Fuentes formales	Artículo 26 del Estatuto Tributario Artículo 420 del Estatuto Tributario Artículo 437 del Estatuto Tributario Artículo 437-1 del Estatuto Tributario Artículo 437-2 del Estatuto Tributario Artículo 438 del Estatuto Tributario Artículo 455 del Estatuto Tributario Artículo 368 del Estatuto Tributario Artículo 368-2 del Estatuto Tributario Artículo 1.2.4.3.1. del Decreto 1625 de 2016 Artículo 1.3.1.7.6. del Decreto 1625 de 2016 Artículo 1.2.4.11. del Decreto 1625 de 2016 Artículo 1.6.1.4.3. del Decreto 1625 de 2016 Oficio No. 035359 del 24 de diciembre de 2018

Estimada señora

De conformidad con lo preceptuado en el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008 este Despacho está facultado para resolver las consultas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras y cambiarias, en el marco de la competencia asignada a la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.

Previo a analizar la consulta planteada, consideramos necesario explicar que, de acuerdo con las competencias funcionales de este despacho los pronunciamientos emitidos en respuesta a peticiones allegadas se resuelven con base a criterios legales de interpretación de las normas jurídicas, los cuales se encuentran consagrados en el Código Civil.

Así mismo, las respuestas emitidas son una adecuación en abstracto de las normas vigentes a situaciones concretas, las cuales no tienen como fin solucionar problemáticas individuales, ni juzgar, valorar o asesorar a otras dependencias, entidades públicas y/o privadas en el desarrollo de sus actividades, funciones y competencias.

Mediante escrito radicado No, 100079897 del 24 de septiembre de dos mil diecinueve (2019) esta Subdirección recibió una consulta por medio de la cual se solicitan resolver lo <sic> siguientes inquietudes:

“Somos una plataforma de internet a través de la cual, se. conectan personas naturales, prestadores de servicios calificados y se conectan personas naturales que necesitan recibir el servicio.

La plataforma a través de transferencias bancarias todo por internet recauda el dinero de quien recibe el servicio y paga a quien prestó el servicio, Esto de las personas naturales que se conectan a través de la plataforma de internet tanto el que presta el servicio como el que recibe el servicio que son terceros ajenos a la empresa dueña de la plataforma y que la función que hace la plataforma es conectarlos.

La plataforma se queda con un porcentaje de comisión que son sus ingresos propios de los cuales paga al fisco su renta.

Preguntas:

1. ¿Cuál sería la reglamentación fiscal de la empresa dueña de la plataforma ante el fisco? En materia de IVA, Retención en la Fuente y Renta de cara al porcentaje de la comisión como ingreso propio.

2. ¿Qué relación fiscal se tendría entre la empresa dueña de la plataforma y los terceros personas naturales (prestadores y recibidores de servicios), que se conectan por la plataforma? No son clientes propios ni proveedores propios.

3. ¿La plataforma tendría la obligación de facturar? ¿Si es positivo, en este caso a quien debería facturar? Teniendo en cuenta que no tiene relación directa ni con los prestadores de servicios ni con los que reciben el servicio. Sólo es plataforma de internet para conectarlos.

4. ¿Al momento que la plataforma transfiere fondos al tercero que presta el servicio debe mediar algún documento fiscal?

5. ¿Al momento que la plataforma recibe fondos del tercero que necesita el servicio, debe mediar documento fiscal?"

En atención a la consulta, se procede a analizar las siguientes consideraciones tributarias:

1. Inquietud No. 1:

1.1. Teniendo en cuenta la descripción de la plataforma señalada por el consultante, consideramos que la misma corresponde a una pasarela de pagos.

1.2. Lo anterior teniendo en cuenta, lo establecido por el Banco de la República por en el documento Q16-1712, donde establece, entre otros, que:

“El crecimiento del comercio electrónico (basado en medios electrónicos, v.gr en la web) y el desarrollo de la infraestructura financiera en su conjunto ha permitido la desagregación del proceso de pago de las transacciones comerciales en diferentes etapas y la participación de nuevos agentes en el proceso. El agente que inicia el proceso de pagos se conoce como pasarela de pagos, el cual en términos generales adelanta el rol de ser la empresa intermediaría entre el establecimiento de comercio y el pagador, y es quien entrega la respuesta de la validación de la operación. De acuerdo con un estudio de la Superintendencia de Industria y Comercio, este agente “realiza el traslado de la información del cliente a una red procesadora de forma segura. Sin embargo, este término no cuenta con una definición unificada, pues para algunos de los agentes a los cuales se recurrió a lo largo del estudio, además de la transmisión de información, le atribuyen una función de recaudo de dinero en la cual la pasarela hace una retención del pago, hasta tanto la transacción sea confirmada entre el comercio v el comprador.”

Las pasarelas de pagos realizan funciones como:

-Traslado de información, del cliente a una red procesadora de pagos, con la disponibilidad de conexiones desde la página web del comercio (modelo Gateway).

-Algunas pasarelas tienen una función adicional de recaudo de dinero (modelo agregador). (...).”

1.3. De lo anterior, es preciso reconocer que las pasarelas de pagos, en términos generales, son intermediarios entre el comerciante o prestador de servicios y el pagador o beneficiario del servicio, según el caso, las cuales tienen como finalidad ejecutar la respectiva transacción.

1.4. Ahora bien, según lo señalado por este despacho en el Oficio No. 035359 del 24 de diciembre de 2018, las pasarelas de pago pueden ser de dos modelos, el “getaway” y el "agragador”, los cuales se diferencian así:

“(...) la diferencia principal entre el modelo gateway y el agregador, es que, en el primer modelo de pasarelas, el dinero llega a las cuentas bancarias del comercio directamente después de realizada la validación de la información, mientras que en el modelo agregador; el dinero llega a las pasarelas y éstas, posteriormente, lo transfieren a las cuentas bancarias del comercio. (...).”

1.5. Teniendo en cuenta lo anterior, consideramos que en el caso de análisis la plataforma corresponde a una pasarela de pagos de modelo "agregador”, ya que esta se encarga, según lo mencionado en la consulta, de: “La plataforma a través de transferencias bancarias todo por internet, recauda el dinero de quien recibe el servicio y paga a quien prestó el servicio”.

1.6. Adicionalmente, es preciso señalar que los ingresos generados por la plataforma corresponden a una comisión previamente acordado con los diferentes prestadores de servicios o beneficiarios, la cual es un porcentaje sobre el valor de la transacción, como contraprestación al servicio de intermediación realizado.

1.7. Teniendo en cuenta lo anterior, consideramos que la plataforma debería tener en cuenta las siguientes consideraciones fiscales en el desarrollo de su actividad:

a) Impuesto sobre las ventas (en delante “IVA”):

i. El servicio de intermediación realizado por la plataforma se enmarca dentro del hecho generador del IVA en los términos del literal c) del artículo 420 del Estatuto Tributario (“E.T.”).

ii. El numeral c) del artículo 437 del E.T. reconoce como responsables de IVA a “quienes presten servicios”. Así mismo, el artículo 438 del E.T., identifica los intermediarios en la comercialización que son responsables del IVA, donde señala, entre otros, que:

"Art. 438. Intermediarios en la comercialización que son responsables.

Cuando se trate de ventas por cuenta de terceros a nombre propio, tales como la comisión, son responsables tanto quien realiza la venta a nombre propio, como el tercero por cuya cuenta se realiza el negocio.

Cuando se trate de ventas por cuenta y a nombre de terceros donde una parte del valor de la operación corresponda al intermediario, como en el caso de contrato estimatorio, son responsables tanto el intermediario como el tercero en cuyo nombre se realiza la venta.

iii. Cuando se trate de ventas por cuenta y a nombre de terceros donde la totalidad del valor de la operación corresponde a quien encomendó la venta, como en el caso de la agencia comercial, el responsable será el mandante.

iii. La base gravable del IVA por el servicio de intermediación, según el artículo 1.3.1.7.6. del Decreto 1625 de 2016, Único en Materia Tributaria (“PUFO, será "en cada operación el valor total de la remuneración que perciba el responsable por el servicio prestado, independientemente de su denominación”. Ahora bien, el artículo 455 del E.T. establece la base gravadle para intermediarios, donde señala que:

"Art. 455. Base gravable para intermediarios.

En los casos de los incisos 1 y 2 del artículo 438, la base gravable para el intermediario será el valor total de la venta; para el tercero por cuya cuenta se vende, será este mismo valor disminuido en la parte que le corresponda al intermediario”.

iv. La tarifa del IVA por los servicios de intermediación será del 19% en los términos del artículo 468 del E.T.

b) Retención en la fuente de IVA:

i. El artículo 437-1 del E.T. establece, entre otros, que:

"Art. 437-1. Retención en la fuente en el impuesto sobre las ventas.

Con el fin de facilitar, acelerar y asegurar el recaudo del Impuesto sobre las ventas, se establece la retención en la fuente en este impuesto, la cual deberá practicarse en el momento en que se realice el pago o abono en cuenta, lo que ocurra primero.

La retención podrá ser hasta del cincuenta por ciento (50%) del valor del impuesto, de acuerdo con lo que determine el Gobierno nacional. En aquellos pagos en los que no exista una retención en la fuente especial establecida mediante decreto reglamentario. será aplicable la tarifa del quince por ciento (15%) (...).”

ii. Ahora bien, considerado que en el caso particular no es posible evidenciar si el prestador del servicio o el beneficiario del mismo será quien asuma la comisión a nombre de la plataforma ni cuáles son sus características, consideramos necesario señalas que el artículo 437-2 del E.T. establece quienes actuarán como agentes de retención del IVA en la adquisición de bienes o servicios. En este sentido, es necesario que se analicen las particularidades del pagador de la comisión para efectos de establecer si hay o no lugar a practicar la retención en la fuente.

iii. Sin perjuicio a lo anterior, consideramos relevante tener en cuenta lo mencionado en el Oficio No. 035359 del 24 de diciembre de 2018, donde se establecen algunas consideraciones tributarias relacionadas con las pasarelas de pago, al igual que las obligaciones de retención en la fuente de IVA.

c) Impuesto sobre la renta y complementarios:

i. Considerando que la comisión recibida por el intermediario es un ingreso susceptible de incrementar su patrimonio, este se encontrará gravado con el impuesto sobre la renta y complementarios en los términos del artículo 26 del E.T.

ii. El artículo 240 del E.T. establece las tarifas del impuesto sobre la renta para las personas jurídicas.

d) Retención en la fuente a título del impuesto sobre la renta:

i. Considerado que en el caso particular no es posible evidenciar si el prestador del servicio o el beneficiario del mismo será quien asuma la comisión a nombre de la plataforma ni cuáles son sus características, no es posible determinar deberá o no ser reconocido como agente retenedor del impuesto sobre la renta.

ii. Sin embargo, el artículo 368 del E.T. establece quienes serán agentes de retención para efectos del impuesto sobre la renta. Por lo anterior, consideramos que será necesario analizar en cada caso si el pagador de la comisión puede o no ser reconocido como agente retenedor a título del impuesto de renta.

iii. Es preciso señalar que el artículo 368-2 del E.T. establece las personas naturales que no serán agentes de retención para efectos de impuesto sobre la renta.

iv. Ahora bien, es preciso señalar que el artículo 392 del E.T. establece que:

"Están sujetos a retención en la fuente los pagos o abonos en cuenta que hagan personas jurídicas y sociedades de hecho por concepto de honorarios, comisiones, servicios y arrendamientos, (...)”.

v. En esta medida, el artículo 1.2.4.3.1. del DUR establece la tarifa de retención en la fuente por honorarios y comisiones para contribuyentes declarantes. Así mismo, el artículo 1.2.4.4.14 del DUR establece la tarifa de retención en la fuente por servicios para contribuyentes declarantes.

vi. Por lo anterior, consideramos revisar las normas anteriores para efectos de determinar el valor de la retención en la fuente del impuesto sobre la renta que le es aplicable a la comisión recibida por la plataforma.

2. Inquietud No. 2:

2.1. Es necesario aclara que el servicio de intermediación realizado por la plataforma puede ser reconocido como un mandato con o sin representación, según el caso, ya que la plataforma actúa en nombre de un tercero para efectos del pago o del recaudo de los recursos, (puede actuar en representación del prestador del servicio o del beneficiario, esta información no se especifica en consulta) tal y como lo señala el artículo 2142 del Código Civil.

2.2. En este sentido es preciso aclarar las normas aplicables al mandato con o sin representación, donde el artículo 1.2.4.11 del DUR establece que:

“Artículo 1.2.4.11. Retención en la fuente en mandato. En los contratos de mandato, incluida la administración delegada el mandatario practicará al momento del pago o abono en cuenta, todas las retenciones del impuesto sobre la renta, ventas, y timbre establecidas en las normas vigentes, teniendo en cuenta para el efecto la calidad del mandante. Así mismo, cumplirá todas las obligaciones inherentes al agente retenedor.

Lo dispuesto en este artículo se aplicará sin perjuicio de lo consagrado en los artículos 1.2.4.2.9 al 1.2.4.2.49 del presente Decreto y demás normas concordantes que los adicionen, modifiquen o sustituyan.

El mandante declarará los ingresos y solicitará los respectivos costos, deducciones, impuestos descontables y retenciones en la fuente, según la información que le suministre el mandatario, el cual deberá identificar en su contabilidad los ingresos recibidos para el mandante y los pagos v retenciones efectuadas por cuenta de este.

El mandante practicará la retención en la fuente sobre el valor de los pagos o abonos en cuenta efectuados a favor del mandatario por concepto de honorarios.”

2.3. Por lo anterior, es preciso señalar que la plataforma al actuar en calidad de mandatario, deberá tener en cuenta lo señalado en el artículo 1.2.4.11 del DUR.

3. Inquietud No. 3:

3.1. Teniendo en cuenta lo mencionado en los puntos anteriores, respecto a la facturación en el mandato es preciso señalar que el artículo 1.6,1.4.3. del DUR establece que:

“Artículo 1.6.1.4.3. Facturación en mandato. En los contratos de mandato, las facturas deberán ser expedidas en todos los casos por el mandatario.

Si el mandatario adquiere bienes o servicios en cumplimiento del mandato, la factura deberá ser expedida a nombre del mandatario.

Para efectos de soportar los respectivos costos, deducciones o impuestos descontables, o devoluciones a que tenga derecho el mandante, el mandatario deberá expedir al mandante una certificación donde se consigne la cuantía y concepto de estos, la cual debe ser avalada por contador público o revisor fiscal, según las disposiciones legales vigentes sobre la materia.

En el caso de devoluciones se adjuntará además una copia del contrato de mandato.

El mandatario deberá conservar por el término señalado en el Estatuto Tributario, las facturas y demás documentos comerciales que soporten las operaciones que realizó por orden del mandante”.

3.2. Por lo anterior, consideramos que para efectos de la facturación en el mandato deberá aplicarse lo señalado en el artículo 1.6.1.4.3. del DUR y demás normas aplicables.

4. Inquietudes No. 4 y 5:

4.1 Considerando lo señalado en los puntos 2 y 3 de este documento, es necesario reconocer que el mandante, es decir la plataforma deberá:

a) Expedirle al mandante una certificación tal como lo señala el artículo 1.6.1.4.3. del DUR.

b) Expedirle a al tercero la factura respectiva en los términos del artículo 617 del E.T. y el artículo 16.14.3. del DUR.

En los anteriores términos se resuelve su consulta, y cordialmente le informamos que tanto la normatividad en materia tributaria, aduanera y cambiaria, como los conceptos emitidos por la Dirección de Gestión Jurídica en estas materias pueden consultarse directamente en nuestra base de datos jurídica ingresando a la página electrónica de la DIAN: https://www.dian.qov.co siguiendo iconos “Normatividad” - “Técnica” y seleccionando los vínculos “Doctrina” y “Dirección de Gestión Jurídica”.

Atentamente,

LORENZO CASTILLO BARVO

Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina (E)

Dirección de Gestión Jurídica