OFICIO 27661 DE 2019

(noviembre 5)

<Fuente: Archivo interno entidad emisora>

DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES

Subdirección de Gestión Normativa y Doctrina

Bogotá, D.C.,

Ref.: Radicado 000536 del 04/10/2019

Cordial Saludo

De conformidad con el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008, este Despacho está facultado para absolver de manera general y en abstracto las consultas escritas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias nacionales, en materia aduanera o de comercio exterior y control cambiario en lo de competencia de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.

Mediante radicado 000536 del 4 de octubre del 2019, se recibe la siguiente consulta:

"Frente al concepto 0951 del 5 de septiembre se pregunta:

1. Los usuarios de Zona Franca no pueden compran con IVA, ¿materia prima?

2. Todos los proveedores nacionales tienen que ser exportadores?

3. Un régimen simplificado no pude vender a un usuario industrial de Zona Franca?

4. Las empresas de aguacate que compran a campesinos, cómo lo van a hacer? El aguacate está excluido del IVA, de todas maneras es una exportación, tiene que estar inscritos en el RUT y tener la calidad de exportador?

Se realiza el siguiente análisis normativo para entrar a responder:

1. Régimen común y régimen simplificado del impuesto sobre las ventas.

De conformidad con lo dispuesto en el artículo 18 de la Ley 1943 de 2018, a partir de la vigencia de dicha Ley, ya no existe fa diferencia entre responsables del régimen común y los pertenecientes al régimen simplificado; en ambos casos actualmente se hace referencia a, responsables o no responsables del régimen de impuesto sobre la Ventas -IVA-; por lo anterior cuando en las normas que se indican a continuación se haga referencia a régimen común, debe leerse responsable del régimen de impuesto a las ventas, y cuando se indique régimen simplificado, debe leerse no responsable del régimen de impuesto a las ventas.

2. Responsables del Impuesto a las Ventas.

El artículo 437 del Estatuto Tributario, establece como sujetos pasivos jurídicos del impuesto sobre las ventas, -IVA- los siguientes:

"ARTÍCULO 437. LOS COMERCIANTES Y QUIENES REALICEN ACTOS SIMILARES A LOS DE ELLOS Y LOS IMPORTADORES SON SUJETOS PASIVOS. Son responsables del impuesto:

a. En las ventas, los comerciantes, cualquiera que sea la fase de los ciclos de producción y distribución en la que actúen y quienes sin poseer tal carácter, ejecuten habitualmente actos similares a los de aquellos.

(…)

d. Los importadores.

(…)

PARÁGRAFO 3o. Deberán registrarse como responsables del IVA quienes realicen actividades gravadas con el impuesto, con excepción de las personas naturales comerciantes y los artesanos, que sean minoristas o detallistas, los pequeños agricultores y los ganaderos, así como quienes presten servicios, siempre y cuando cumplan la totalidad de las siguientes condiciones:

(…)

4. Que no sean usuarios aduaneros.

Cuando los no responsables realicen operaciones con los responsables del impuesto deberán registrar en el Registro Único Tributario -RUT su condición de tales y entregar copia del mismo afadquirente.de los bienes o servicios, en los términos señalados en el reglamento."

El artículo 3 del Decreto 1165 de 2019, define usuario aduanero como:

"Usuario aduanero. Es la persona natural, la persona jurídica o sucursal de sociedad extranjera, que hace parte o interviene, como importador, exportador, consorcio, unión temporal o declarante en los regímenes, modalidades, operaciones aduaneras o en cualquier trámite aduanero. También se considera usuario aduanero toda aquella persona que requiera autorización, habilitación o registro para actuar ante la administración aduanera.

De igual forma se considera usuario aduanero, la Nación, las Entidades Territoriales y las Entidades Descentralizadas, los organismos y entidades administrativos del orden nacional y territorial, los funcionarios diplomáticos acreditados y los Organismos internacionales, cuando actúen como importador, exportador o declarante en los regímenes, modalidades, operaciones aduaneras o en cualquier trámite aduanero”.

De conformidad con lo previsto en el artículo 437 citado, son sujetos pasivos responsables del régimen del impuesto sobre las ventas -IVA- los importadores y lo usuarios aduaneros, quienes de conformidad a lo dispuesto en el artículo 1.6.1.2.2. del Decreto Único Reglamentario 1625 de 2016, deben cumplir la obligación de inscribirse en el Registro Único Tributario, indicando las responsabilidades tributarias, aduaneras o cambiarias que tenga.

"ARTÍCULO 1.6.1.2.2. REGISTRO ÚNICO TRIBUTARIO (RUT). El Registro Único Tributario (RUT) constituye el mecanismo único para identificar, ubicar y clasificar a las personas, entidades que tengan la calidad de contribuyentes declarantes del impuesto sobre la renta y no contribuyentes declarantes de ingresos y patrimonio; los responsables del régimen común y los pertenecientes al régimen simplificado; los agentes retenedores; los importadores, exportadores y demás usuarios aduaneros, y los demás sujetos de obligaciones administradas por la Unidad Administrativa Especial Dirección de impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN), respecto de los cuales esta requiera su inscripción”. (subrayado nuestro)

Por lo anteriormente expuesto, quienes exporten mercancía en forma definitiva a un usuario industrial de zona franca, son responsables del impuesto sobre las ventas, así exporten un bien excluido, y en el mismo sentido se ha pronunciado la Dirección de Gestión Jurídica en el numeral 2.4 del concepto sobre impuesto a las ventas 001 de 2003 al indicar:

“(...) De acuerdo con los artículos 479 y 481 del Estatuto Tributario, todo bien corporal mueble que se exporte, es considerado por la ley tributaria como exento del impuesto sobre las ventas, así se encuentre excluido del impuesto para efectos de la venta en el país..."

(...)

Los exportadores están catalogados como responsables del IVA dentro del Régimen Común. En tal virtud deben cumplir todas las obligaciones formales correspondientes y, mediante sus declaraciones bimestrales del impuesto hacer valer su derecho a compensación y/o devolución del IVA descontable, que en su caso conforma saldo a su favor: Estatuto Tributario, artículos 507, 815 y 950, parágrafos (…)”.

3. Exportaciones del territorio aduanero nacional, a zona franca.

El artículo 479 del Decreto 1165 de 2019 considera como exportación definitiva, la introducción a Zona Franca desde el Territorio Aduanero Nacional, de materias primas, partes, insumos y bienes terminados nacionales o en libre disposición, necesarios para el normal desarrollo de su objeto social a favor del Usuario Operador o Industrial de Bienes y de Servicios, siempre y cuando dicha mercancía sea efectivamente recibida por ellos. Así mismo, indica que no se considera exportación el ingreso de mercancía de origen extranjero en libre disposición y el ingreso de bienes nacionales o en libre disposición a un usuario comercial.

Es claro entonces de la norma citada, que cuando una persona en el territorio aduanero nacional envíe mercancía a un usuario industrial de zona franca, en forma definitiva y éste la recibe efectivamente y las utiliza para el desarrollo de su objeto social, se está realizando una exportación y dicha persona actúa como exportador.

4. Obligados a facturar.

Los artículos 1.6.1.4.1 y 1.6.1.4.2 del Decreto 1625 de 2016, establecen quienes están obligados o no a facturar.

"ARTÍCULO 1.6.1.4.1. OBLIGACIÓN DE FACTURAR. Sin perjuicio de lo señalado en el artículo 511 del Estatuto Tributario, también están obligados a expedir factura o documento equivalente por cada una de las operaciones que realicen, todas las personas o entidades que tengan la calidad de comerciantes, ejerzan profesiones liberales o presten servicios inherentes a estas, o enajenen bienes producto de la actividad agrícola o ganadera. independientemente de su calidad de contribuyentes o no contribuyentes de los impuestos administrados por la Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN).” (resaltado nuestro)

"ARTÍCULO 1.6.1.4.2. NO OBLIGADOS A FACTURAR. No se encuentran obligados a expedir factura en sus operaciones:

(...)

c) Los responsables del régimen simplificado

(...)

h) Las personas naturales que únicamente vendan excluidos del impuesto sobre las ventas o presten servicios no gravados, siempre y cuando no sobrepasen los topes de ingresos y patrimonio exigidos a los responsables del régimen simplificado.

PARÁGRAFO 1º. Las personas no obligadas a expedir factura o documento equivalente, si optan por expedirlos, deberán hacerlo cumpliendo los requisitos señalados para cada documento, según el caso.

Ahora bien, frente a la expedición de la factura el artículo 1.6.1.4.40 del DUR 1625 de 2016 establece que cuando un adquiriente responsable del régimen de impuesto a las ventas, adquiera bienes o servicios de personas naturales no comerciantes o inscritas en el régimen simplificado (léase no responsable del régimen de impuesto a las ventas -IVA-), dicho adquiriente, expedirá a su proveedor un documento equivalente a la factura, con la información que establece el citado artículo.

"ARTÍCULO 1.6.1.4.40. DOCUMENTO EQUIVALENTE A LA FACTURA EN ADQUISICIONES EFECTUADAS POR RESPONSABLES DEL RÉGIMEN COMUN A PERSONAS NATURALES NO COMERCIANTES O INSCRITAS EN EL RÉGIMEN SIMPLIFICADO. El adquirente, responsable del régimen común que adquiera bienes o servicios de personas naturales no comerciantes o inscritas en el régimen simplificado, expedirá a su proveedor un documento equivalente a la factura con el lleno de los siguientes requisitos:

a) Apellidos, nombre o razón social y NIT del adquirente de los bienes o servicios;

b) Apellidos, nombre y NIT de la persona natural beneficiaria del pago o abono;

c) Número que corresponda a un sistema de numeración consecutiva;

d) Fecha de la operación;

e) Concepto;

f) Valor de la operación;

g) Discriminación del impuesto asumido por el adquirente en la operación"

Es claro del análisis de las normas citadas, que quien realice una exportación definitiva a zona franca, como responsable del régimen de impuesto sobre las ventas, debe expedir factura.

5. Bienes exentos del impuesto sobre las ventas, con derecho a devolución.

El artículo 481 del Estatuto Tributario establece como bienes exentos del impuesto sobre las ventas, con derecho a devolución, entre otros, la exportación de bienes corporales muebles y las ventas desde el territorio aduanero nacional a usuarios industriales de zona franca, siempre y cuando las mercancías sean necesarias para el desarrollo del objeto social de éstos.

“ARTÍCULO 481. BIENES EXENTOS CON DERECHO A DEVOLUCIÓN BIMESTRAL. Para efectos del impuesto sobre las ventas, únicamente conservarán la calidad de bienes y servicios exentos con derecho a devolución bimestral:

a) Los bienes corporales muebles que se exporten;

(...)

e) Las materias primas, partes, insumos y bienes terminados que se vendan desde el territorio aduanero nacional a usuarios industriales de bienes o de servicios de Zona Franca o entre estos, siempre que los mismos sean necesarios para el desarrollo del objeto social de dichos usuarios.

(…)”

El análisis normativo nos permite concluir:

Pregunta 1. Los usuarios de Zona Franca no pueden compran con IVA, ¿materia prima?

Si las mercancías que el usuario de zona franca compra a una persona en el territorio aduanero nacional está exenta o excluida dada la naturaleza de la mercancía o las características de la operación, dicha persona expedirá la factura sin la liquidación del impuesto sobre las ventas.

Pregunta 2. Todos los proveedores nacionales tienen que ser exportadores?

Cuando en los términos del artículo 479 del Decreto 1165 de 2019, el usuario operador o industrial de zona franca reciba efectivamente materias primas, partes, insumos y bienes terminados nacionales o en libre disposición, necesarios para el normal desarrollo de su objeto social de un proveedor nacional en el territorio aduanero nacional, dicha operación corresponde a una exportación, y el proveedor se constituye en un exportador. Cuando la operación sea una exportación temporal, el exportador no tendrá los beneficios previstos para las exportaciones definitiva.

Cuando el proveedor únicamente, envía a zona franca mercancía para un usuario comercial, o mercancías de origen extranjero que se encontraban en libre disposición en el país, no tiene la calidad de exportador, dado que dichas operaciones a la luz del artículo 479 del Decreto 1165 de 2019, no representan una exportación.

Pregunta 3. Un régimen simplificado no puede vender a un usuario industrial de Zona Franca?

Pregunta 4. Las empresas de aguacate que compran a campesinos, cómo lo van a hacer? El aguacate está excluido del IVA, de todas maneras es una exportación, tiene que estar inscritos en el RUT y tener la calidad de exportador?

Quienes realicen una exportación a zona franca de cualquier producto en los términos del inciso primero del artículo 479 del Decreto 1165 de 2019, son exportadores y en tal calidad son responsables del régimen de impuesto a las ventas como lo establece el artículo 437 del Estatuto Tributario, obligados a facturar en los términos el artículo 1.6.1.4.2 del Decreto 1625 de 2016. Si la venta a zona franca cumple las condiciones del artículo 481 de dicho estatuto, estamos frente a un bien exento con derecho a devolución bimestral, por lo tanto, al momento de facturar no se liquidará el impuesto a las ventas -IVA-.

Finalmente se manifiesta que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, con el fin de facilitar a los contribuyentes, usuarios y el público en general el acceso directo a sus pronunciamientos doctrinarios, ha publicado en su página de internet www.dian.gov.co, la base de conceptos en materia tributaria, aduanera y cambiaria expedidos desde el año 2001, a la cual se puede ingresar por el icono de "Normatividad" - "técnica'', dando clic en el link "Doctrina Dirección de Gestión Jurídica".

Atentamente,

LORENZO CASTILLO BARVO

Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina (E)

Dirección de Gestión Jurídica