OFICIO 22620 DE 2019

(septiembre 9)

<Fuente: Archivo interno entidad emisora>

DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES

Subdirección de Gestión Normativa y Doctrina

Bogotá, D.C.

Ref.: Radicado 100054450 del 29/07/2019

Tema:	Impuesto sobre la Renta y Complementarios
Descriptores:	INGRESOS BRUTOS PARA DISTRIBUIDORES MINORISTAS DE COMBUSTIBLES LIQUIDOS Y DERIVADOS DEL PETROLEO
Fuentes formales:	Artículo 10 Ley 26 de 1989. Artículo 26, Parágrafo 4. artículo 28, artículos 107, 421, 447 a 448, 903 a 906 del Estatuto Tributario. Artículo 1.6.1.4.1.1. y 1.6.1.1.4.1.2 del Decreto Único Reglamentario 1625 de 2016

Cordial saludo

De conformidad con el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008, es función de la Subdirección de Gestión de Normativa y Doctrina absolver de modo general las consultas escritas que se formulen sobre interpretación y aplicación de las normas tributarias de carácter nacional, aduaneras y cambiarias en lo de competencia de esta entidad.

Así mismo, el artículo 113 de la Ley 1943 de 2018 establece que los conceptos emitidos por la Dirección de Gestión Jurídica o la Subdirección de Gestión de Normativa y Doctrina de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, constituyen interpretación oficial para los empleados públicos de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales; por lo tanto, tendrán carácter obligatorio para los mismos. Los contribuyentes solo podrán sustentar su actuación en la vía gubernativa y en la jurisdiccional con base en la Ley.

En consecuencia, no corresponde a esta Subdirección conceptuar sobre normas que corresponden a la competencia de otros entes del Estado, ni resolver problemas

específicos de asuntos particulares.

Consulta:

Solicita aclarar temas relacionados con el tratamiento tributario de los distribuidores minoristas de combustibles líquidos derivados del petróleo.

Preguntas:

¿Cuál es la posición de la OIAN, respecto del artículo 10 de la Ley 26 de 1989, toda vez que los ingresos fiscales que obtienen los distribuidores minoristas de combustibles líquidos derivados del petróleo no son reales?

¿Es posible, calcular el ingreso conforme a la norma, pero con una rebaja o descuento puede ajustar para llegar a un ingreso neto conforme a una situación económica real?

¿Qué requisitos tributarios debe cumplir una rebaja o descuento para ser aceptado fiscalmente?

Respuesta:

El impuesto sobre la Renta y su depuración corresponde al legislador. De manera general, en este proceso, los contribuyentes deben liquidar el impuesto a cargo estableciendo los ingresos brutos obtenidos durante el periodo gravable, para luego sustraer los costos y deducciones que la sean imputables a esos ingresos, de lo cual se obtiene la renta líquida y, sobre ésta, se aplica las tarifas señaladas en la ley. (Artículos 26 y 107 del Estatuto Tributario).

Según la Ley 26 de 1989, Por medio de la cual se adiciona la Ley 39 de 1987 y se dictan otras disposiciones sobre la distribución de combustibles líquidos derivados del petróleo”, la distribución de combustibles líquidos es un servicio público y, por ende, regulado por el Estado. En ese orden, el artículo 10 de esta ley se establece lo siguiente:

“Artículo 10. Para todos los efectos fiscales se estiman los ingresos brutos del distribuidor minorista de combustibles líquidos y derivados del petróleo, por venta de ellos, que resulten de multiplicar el respectivo margen de comercialización señalado por el Gobierno, por el número de galones vendidos, restándole el porcentaje de margen de pérdida por evaporación.”

Ahora, en el oficio 00477 de abril 16 de 2018, emitido por esta Subdirección, se explicó la forma y requisitos para que los distribuidores minoristas de combustibles liquiden el impuesto de renta a su cargo, así como las razones por las cuales el legislador realiza una depuración especial para este tipo de contribuyentes:

“El artículo 28 del Estatuto Tributario se refiere a la "Realización del ingreso para los obligados a llevar contabilidad”, norma que para los ingresos allí listados indica el momento y forma de reconocimiento para efectos riscales. El parágrafo 4 de este artículo establece:

“PARÁGRAFO 4. Para los distribuidores minoristas de combustibles líquidos y derivados del petróleo, aplicará lo consagrado en el artículo 10 de la Ley 26 de 1989. Al ingreso bruto así determinado, no se le podrán detraer costos por concepto de adquisición de combustibles líquidos y derivados del petróleo, lo cual no comprende el costo del transporte de los combustibles líquidos y derivados del petróleo, ni otros gastos deducibles, asociados a la operación”. (Subrayado fuera de texto)

Por medio de la Ley 26 de 1989, se adiciona la Ley 39 de 1987 y se dictan otras disposiciones sobre la distribución de combustibles líquidos derivados del petróleo. El artículo 1o de la Ley 26 señala que:

“En razón de la naturaleza del servicio público de la distribución de combustibles liquides derivados del petróleo, fijado por la Ley 39 de 1987, el Gobierno podrá determinar: horarios, precios, márgenes de comercialización, calidad, calibraciones, condiciones de seguridad, relaciones contractuales y demás condiciones que influyen en la mejor prestación de ese servicio público.”

El artículo 4o ibídem señala los factores que el Gobierno Nacional podrá incluir dentro del precio de la gasolina al público y, en el artículo 10 establece (...).

Ahora bien, el parágrafo del artículo 4o del artículo 28 del Estatuto Tributario, tratándose de los distribuidores minoristas de combustibles líquidos y derivados del petróleo, remite a la norma que se acaba de citar, esto es, el artículo 10 de la Ley 26 de 1989. No obstante, a renglón seguido, señala que:

“Al ingreso así obtenido", es decir, conforme a lo señalado en el artículo 10 de la Ley 26 de 1989” no se le pueden detraer costos por concepto de adquisición de combustibles líquidos y derivados de petróleo" y, en todo caso, continua la norma y señala: “... lo cual no comprende el costo de transporte de los combustibles líquidos y derivados de petróleo ni otros gastos deducibles, asociados a la operación.” De donde, a partir de una interpretación literal, se desprende que al no estar comprendidos estos factores en la prohibición, es factible detraer el costo del transporte y otros gastos asociados a la operación.

Nótese que se dice, es factible, como quiera que tratándose de deducciones deben cumplirse y verificarse necesariamente las condiciones señaladas en el artículo 107 del Estatuto Tributario.

Al respecto cabe mencionar el numeral 1 del Oficio 026234 de 2016 que, aunque anterior a la reforma legal aludida, frente a la pregunta:

“7. Que se aclare la inclusión o exclusión del costo del transporte de combustible desde la planta de abasto mayorista hacia la estación de servicio minorista, como un costo deducible a la renta líquida y por ende a la base gravable de la declaración de renta".

Se respondió:

“Para ser deducibles los costos deben cumplir con las condiciones fijadas para las expensas necesarias en el artículo 107 del Estatuto Tributario (…)”.

Cabe mencionar los Oficios 098406 del 6 de octubre de 2008 y 902696 22 de mayo de 2017, en donde se aclaró que: “Dado que el tratamiento de los ingresos brutos anotados en la Ley 26 de 1989, solamente cobija los combustibles líquidos y derivados del petróleo, el gas natural vehicular por no tener la naturaleza de combustible líquido, ni ser derivado del petróleo, es ajeno a tal norma. Así, no es procedente aplicar esta norma a la venta del combustible gas natural vehicular”.

Preguntas:

¿Los distribuidores minoristas de combustibles líquidos cómo deben reportar información exógena?

¿Se le confirme si la información exógena se debe reportar de acuerdo con el ingreso contable y no al establecido en el artículo 10 de la Ley 26 de 1989?

Respuesta:

Sin perjuicio de las facultades de fiscalización, el Director de Impuestos y Aduanas Nacionales tiene la facultad de solicitar a las personas, entidades, contribuyentes o no contribuyentes, una o varias informaciones para cruces de información necesarios para el debido control de los tributos (Artículos 631, 631-2 y 684 del Estatuto Tributario).

Con la Resolución 011004 del 29 de octubre de 2019 se establece el grupo de obligados a suministrar información tributaria a la U.A.E. Dirección de impuestos y Aduanas Nacionales DIAN, por el año gravable 2019, y señala el contenido, características técnicas para la presentación y se fijan los plazos para la entrega.

Esta resolución la puede consultar en la página WEB de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales en la siguiente dirección.:

https://www.dian.qov.co/normatividad/Normatividad/Resoluci%c3%b3n%20011004%20de%2029-10-2018.pdf

Corresponderá a cada contribuyente establecer si se encuentra en alguno de los supuestos establecidos en esta resolución y en caso afirmativo proceder a reportar lo solicitad en la forma dentro de los términos fijados.

Tenga en cuenta que cuando en la citada resolución de información se habla de ingresos brutos, el artículo 10 de la Ley 26 de 1989, señala que los ingresos brutos que allí se determinan serán para “todos los efectos fiscales”.

Ahora, el artículo 10 de la ley 26 de 1989, preceptúa que la forma de calcular los ingresos brutos por parte de los distribuidores minoristas de combustibles líquidos y derivados del petróleo, es "para todos los efectos legales”.

En este sentido, vale la pena en este punto señalar que el Consejo de Estado, Sección Cuarta, Consejero Ponente doctor Jorge Octavio Ramírez, en sentencia de fecha 1 de marzo de 2018, expediente número 08001-23-33-000-2012-00475-01 (21553), aclaró el concepto de ingresos brutos referido a la información exógena con los siguientes argumentos jurídicos:

"Para efectos de establecer la obligación de informar prevista en la presente resolución, los “ingresos brutos” incluyen todos los ingresos ordinarios y extraordinarios, de conformidad con lo establecido en el artículo 26 del estatuto tributario. No obstante, lo anterior; existe norma especial para el cálculo de los ingresos brutos del distribuidor minorista de combustibles líquidos derivados del petróleo, esto es, el artículo 10 de la Ley 26 de 1989 (...) La razón de esta disposición especial, diferente de la general u ordinaria, prevista en el artículo 26 del E.T., radica en que el legislador calificó como un servicio público “la distribución de combustibles derivados del petróleo”. Por eso, autorizó al Gobierno para fijar las condiciones de prestación de ese servicio, bien bajó el régimen de regulación de precios o de libertad vigilada, que solo son modalidades del mismo, pero que no desnaturalizan su calidad de servicio público (...) El hecho de que el Gobierno hubiere permitido a esos distribuidores, para el caso de gasolina extra, fijar el margen de comercialización, no excluye la aplicación del artículo 10 de la Ley 26 de 1989, por cuanto independientemente de si el precio de venta es regulado o no, para todos los efectos fiscales, el legislador estableció la forma de determinar los ingresos brutos, acudiendo al concepto de margen de comercialización, que está dispuesto para ese combustible, ya que lo fije exacta y directamente el gobierno - precio regulado, ora que fije pautas o autorice al distribuidor a hacerlo - libertad vigilada. Crear un trato diferente para efectos de definir los ingresos brutos del distribuidor minorista dependiendo del tipo de combustible no se encuentra razonable, habida cuenta de que, en todo caso, es un servicio público (…)”.

Pregunta:

¿Los distribuidores minoristas de combustibles líquidos pueden pertenecer a régimen SIMPLE?

Respuesta:

En los artículos 903 a 916 del Estatuto Tributario, adicionados por el artículo 66 de la Ley 1943 de 2018, se establece el Régimen Simple de Tributación. De manera especial el artículo 905 preceptúa quienes pueden pertenecer a este régimen, mientas que el artículo 906 señala quienes no pueden optar por el impuesto unificado bajo el 'régimen simple de tributación.

El Decreto 1468 del 13 de agosto de 2019 reglamenta los artículos 903 a 916 del Estatuto Tributario, correspondiente al Régimen del impuesto Unificado de Tributación SIMPLE. El anexo cuatro del citado decreto desarrolla el artículo 908 de la Ley 1943 de 2018, con fundamento en la clasificación Resolución 000139 de 2012 de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, pudiéndose ubicar en el código 4703 "Comercio al por menor de combustible”.

Corresponde al contribuyente analizar si se encuentra dentro de los supuestos para pertenecer o no al régimen simple de tributación. Igualmente, los ingresos se calculan conforme al artículo 10 de la Ley 29 de 1989.

Pregunta.

¿Se informe si la declaración tributaria de IVA y renta deben partir de sus ingresos brutos conforme a la Ley 26 de 1989?

Respuesta.

En el Impuesto sobre las Ventas el hecho generador recae sobre la venta y/o prestación de servicios. En consecuencia, no se genera el impuesto cuando no se produce venta del bien definido de conformidad con las normas fiscales. La base gravable de impuesto sobre las ventas se determina conforme al artículo 447 y 448 del Estatuto Tributario fundamentada en el valor total de la operación.

La Resolución 132 de 2019 expedida por la DIAN, prescribió el formulario 300 el impuesto sobre la Venta: De manera especial en este formulario en renglones 27 a 43 se solicita información relacionada con los ingresos que deben declarar los responsables del Impuesto sobre las Ventas por operaciones gravadas, exentas y excluidas. Por consiguiente, la información que allí se solicita corresponde a los ingresos obtenidos por esas ventas.

Pregunta:

En el caso de que un mayorista tenga sus propias bombas de gasolina o EDS minoristas, el traslado de inventarios de la mayorista a su EDS minorista propia ¿Es hecho generador del IVA en los combustibles?

Respuesta:

El retiro de inventarios para consumo de la empresa o para incorporarlos a los activos fijos, es un hecho generador del impuesto a las ventas.

Así lo dispone el literal b del artículo 421 del Estatuto Tributario:

Hechos que se consideran venta. Para los efectos del presente Libro, se consideran ventas:

(…)”

b. Los retiros de bienes corporales muebles hechos por el responsable para su uso o para formar parte de los activos fijos de la empresa. (...)”

Sobre el retiro de inventarios en el Concepto 001 junio 19 de 2003, se hace la aclaración de cuando se considera o no una venta para efectos de liquidar el impuesto sobre las Ventas.

"DESCRIPTORES: HECHO GENERADOR EN LA VENTA DE BIENES. VENTA DE BIENES CORPORALES MUEBLES. ACTOS QUE IMPLICAN TRANSFERENCIA DEL DOMINIO. RETIRO DE BIENES. (PAGINAS 34-35)

El artículo 421 del Estatuto Tributario consagra la definición legal de «venta» para efectos del impuesto sobre las ventas, así:

«Para los efectos del presente libro se consideran ventas:

a) Todos los actos que impliquen la transferencia del dominio a título gratuito u oneroso de bienes corporales muebles, independientemente de la designación que se dé a los contratos o negociaciones que originen esa transferencia y de las condiciones pactadas por las partes, sea que se realicen a nombre propio, por cuenta de terceros a nombre propio, o por cuenta y a nombre de terceros;

Es necesario considerar que, el concepto de venta para efectos del IVA no es sólo el que se entiende habitualmente en las operaciones mercantiles, o sea intercambiar una cosa por un precio, sino que es más amplio, abarcando operaciones y transacciones que para el derecho civil y/o comercial no son ventas o formalmente no se hacen aparecer como tales, pero para el impuesto sobre las ventas constituyen hecho generador.

b) Los retiros de bienes corporales muebles hechos por el responsable para su uso o para formar parte de los activos fijos de la empresa;

El retiro de inventario que efectúe el responsable, para su uso o para formar parte de activos fijos de la empresa, se enmarca dentro del concepto de venta y por lo mismo constituye hecho generador del gravamen, incluido el retiro de tales bienes para obsequiarlos.

Cuando una persona natural destina parte de sus activos movibles para conformar una empresa unipersonal, por expresa previsión del artículo 30 del Decreto 3050 de 1997, no se considera que existe transferencia de dominio respecto de los activos movibles involucrados y en consecuencia no hay lugar a que se genere el impuesto. (...)”

Pregunta:

¿Una EDS minorista, al no estar obligada facturar la venta de combustibles, igualmente debe acogerse a la facturación electrónica para facturar los productos como lo son los aceitas y lubricantes, y en algunos caos arriendos comisiones, entre otros?

Respuesta:

Para efectos tributarios, “todas las personas o entidades que tengan la calidad de comerciantes, ejerzan profesiones liberales, o presten servicios inherentes a estas, o enajenen bienes producto de la actividad agrícola o ganadera, deberán expedir factura o documento equivalente, y conservar copia de la misma por cada una de las operaciones que realicen, independientemente de su calidad de contribuyentes o no contribuyentes de los impuestos administrados por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales”. (Artículo 615 del Estatuto Tributario).

Sin embargo, como lo señala el artículo 1.6.1.4.2 del Decreto Único Reglamentario en Materia Tributaria 1625 del 2016, como excepción no están obligados a expedir factura entre estas:

“...d). Los distribuidores minoristas de combustibles derivados del petróleo y gas natural en lo referente con estos productos…”

Ahora, cuando exista la obligación de facturar, según el artículo 1.6.1.4.1.1. del Decreto Único Reglamentario 1625 de 2016, la factura electrónica se aplica a:

“1. Las personas naturales o jurídicas que de acuerdo con el Estatuto Tributario tienen la obligación de facturar y sean seleccionadas por la Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN) para expedir factura electrónica.

2. Las personas naturales o jurídicas que de acuerdo con el Estatuto Tributario tienen la obligación de facturar y opten por expedir factura electrónica.

3. Las personas que no siendo obligadas a facturar de acuerdo con el Estatuto Tributario y/o decretos reglamentarios, opten por expedir factura electrónica

En cualquiera de estos casos, las personas naturales o jurídicas deberán surtir el procedimiento de habilitación

Ahora bien, la factura electrónica es el documento que soporta transacciones de venta de bienes y/o servicios a través de sistemas computacionales y/o soluciones informáticas que permiten el cumplimiento de las características y condiciones señaladas en el reglamento (Artículos 1.6.1.1.4.1.2 y siguientes del Decreto Único Reglamentario en Materia tributaria 1625 de 2016. Resolución 2242 de 2015).

La factura electrónica ha sido implementada de manera gradual para que, siguiendo las pautas del legislador, los obligados a facturar de esta forma adopten este sistema según el reglamento.

Al respecto, se han expedido: La Resolución 72 de 2017 en donde aparece el listado de obligados a facturar electrónicamente. La Resolución 10 de 2018, se seleccionaron para facturar electrónicamente a los contribuyentes, responsables y agentes de retención, que se encuentren calificado como grandes contribuyentes. La Resolución 002 de enero 2 de 2019, en donde se selecciona un nuevo grupo de sujetos obligados a facturar electrónicamente.

Las citadas resoluciones y otras disposiciones relacionadas con la factura electrónica las puede consultar en el siguiente link.

https://www.dian.qov.co/fizcalizacioncontrol/herramienconsulta/FacturaElectronica/Presentacion/Paginas/normatividad.asp

Corresponde al contribuyente analizar si se encuentra dentro de los supuestos para expedir o no la factura electrónica.

Las anteriores consideraciones, con respecto a la factura electrónica, se emiten con base en el decreto 2242 de 2015; no obstante, se le informa al consultante que se encuentra en proceso de aprobación y firma un Decreto Reglamentario sobre la materia y, por ende, el contribuyente deberá estar atento por si algo en la reglamentación cambia el tratamiento actual a los minoristas del petróleo.

Por último, sobre la inquietud sobre que los márgenes de utilidad no son reales, se adjunta el concepto 26234 de septiembre 21 de 2016, en donde, entre otros temas relacionados con esta actividad y la aplicación del artículo 10 de la Ley 26 de 1989, se analizó este asunto.

En los anteriores términos se absuelve su consulta y finalmente le manifestamos que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, con el fin de facilitar a los contribuyentes, usuarios y público en general el acceso directo a sus pronunciamientos doctrinarios, ha publicado en su página de internet www.dian.gov.co. la base de conceptos en materia tributaria, aduanera y cambiaria expedidos desde el año 2001, a la cual se puede ingresar por el icono de "Normatividad” -"técnica”-, dando click en el link “Doctrina Dirección de Gestión Jurídica”.

Atentamente,

LORENZO CASTILLO BARVO

Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina (E)

Dirección Gestión Jurídica