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OFICIO 1858 DE 2018

(octubre 17)

<Fuente: Archivo interno entidad emisora>

DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES

Subdirección de Gestión Normativa y Doctrina

Bogotá D.C.

Ref.: Radicado 000259 del 26/07/2018

Tema: Impuesto a las ventas

Descriptores: Servicios Vinculados con la Seguridad Social

Fuentes formales: Estatuto Tributario. Art. 476.

Decreto 1625 de 2016.

Cordial saludo:

De conformidad con el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008, modificado por el artículo 10 del Decreto 1321 de 2011, es función de esta Subdirección absolver las consultas escritas que se formulen sobre interpretación y aplicación de las normas tributarias nacionales, en materia aduanera o de comercio exterior, en lo de competencia de la UAE-DIAN.

En atención al radicado de la referencia dentro del cual se eleva una consulta solicitando explicación acerca de la aplicación de las exclusiones del impuesto sobre las ventas expuestas en el artículo 476 del Estatuto Tributario (ET), numerales 3 y 8 referidas a los servicios vinculados con el sistema de seguridad social- allegando una lista de servicios y bienes sobre la cual requiere se precise su carácter de excluidos o no.

Para comenzar se debe explicar que las facultades de esta dependencia se concretan en la interpretación de las normas atrás mencionadas, razón por la cual no corresponde en ejercicio de dichas funciones prestar asesoría específica para atender casos particulares, ni juzgar, calificar, avalar o atender procesos o procedimientos que son tramitados ante otras entidades o dependencias, ni examinar las decisiones tomadas en las mismas, menos confirmar o aprobar las interpretaciones que realicen los contribuyentes sobre las disposiciones normativas dentro de actuaciones administrativas específicas.

En igual sentido, los conceptos que se emiten por este despacho tienen como fundamento las circunstancias presentadas en las consultas y buscan atender los supuestos de hecho y derecho expuestos en estas en forma general; por ello, se recomienda que la lectura del mismo se haga en forma integral para la comprensión de su alcance, el cual no debe extenderse a situaciones diferentes a las planteadas y estudiadas.

Ahora bien, acerca de la aplicación de las exclusiones de IVA estipuladas en los numerales 3 y 8 del artículo 476 del ET., las mimas expresan textualmente lo siguiente:

"ARTÍCULO 476. SERVICIOS EXCLUIDOS DEL IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS. Se exceptúan del impuesto los siguientes servicios: (...)

3. Los intereses y rendimientos financieros por operaciones de crédito, siempre que no formen parte de la base gravable señalada en el artículo 447, las comisiones percibidas por las sociedades fiduciarias por la administración de los fondos comunes, las comisiones recibidas por los comisionistas de bolsa por la administración de fondos de valores, las comisiones recibidas por las sociedades administradoras de inversión, el arrendamiento financiero (leasing), los servicios de administración de fondos del Estado y los servicios vinculados con la seguridad social de acuerdo con lo previsto en la Ley 100 de 1993. Así mismo están exceptuadas las comisiones pagadas por colocación de seguros de vida y las de títulos de capitalización. (...)

8. Los planes obligatorios de salud del sistema de seguridad social en salud expedidos por autoridades autorizadas por la Superintendencia Nacional de Salud, los servicios prestados por las administradoras dentro del régimen de ahorro individual con solidaridad y de prima media con prestación definida, los servicios prestados por administradoras de riesgos laborales y los servicios de seguros y reaseguros para invalidez y sobrevivientes, contemplados dentro del régimen de ahorro individual con solidaridad a que se refiere el artículo 135 de la Ley 100 de 1993. (...)” (Negritas fuera de texto).

El numeral 3 de la norma en mención fue objeto de control constitucional expuesto en la sentencia C-341 de 2007, proferida por la Corte Constitucional, dentro de la cual el tribunal constitucional advirtió que:

“Las exclusiones del pago del IVA a las cuales aluden los numerales 3° y 8o del artículo 36 de la Ley 788 de 2002, son de carácter objetivo, es decir, toman en consideración la naturaleza del servicio prestado y no la persona o entidad que lo realiza” (Negritas fuera de texto).

Precisando que pueden existir servicios prestados por las administradoras del sistema que no cumplen con el criterio objetivo para determinarse como excluidas, es decir que son servicios distintos de aquellos vinculados a la Ley 100 de 1993 y que resultan gravados con el IVA. De esta manera el tribunal Constitucional indicó -refiriéndose a servicios prestados por las Cajas de compensación familiar- que:

“(...) la Corte encuentra que el legislador, actuando dentro del amplísimo margen de discrecionalidad con el que cuenta en materia de fijación de exclusiones tributadas, determinó que, dentro del universo de servicios prestados por las Cajas de Compensación Familiar, únicamente aquellos vinculados con la seguridad social, de acuerdo con Ley 100 de 1993, estuviesen excluidos del impuesto sobre las ventas.

(...) dentro del amplio universo de servicios que actualmente prestan las Cajas de Compensación Familiar en Colombia, la Corte encuentra que, salvo aquellos vinculados con la Ley 100 de 1993, los demás no guardan una relación directa y estrecha con el manejo de los riesgos que atenían contra la capacidad y oportunidad de los individuos y sus familias para generar los ingresos suficientes en orden a una subsistencia digna, y en consecuencia, la imposición de un gravamen sobre la prestación de los mismos, como lo es el impuesto sobre el valor agregado IVA, no constituye vulneración alguna a la prohibición constitucional de destinar o utilizar los recursos de las instituciones de la Seguridad Social para fines diferentes a ella” (Negritas fuera de texto).

Así las cosas, resulta claro que la exclusión de IVA que trata los numerales 3 y 8 del artículo 476 no depende de la entidad que presta el servicio, sino del criterio objetivo de que el servicio prestado pertenezca a aquellos vinculados con la seguridad social, de acuerdo con Ley 100 de 1993.

En consecuencia, no todos los servicios prestados por las entidades administradoras del sistema de seguridad social se encuentran excluidos de IVA.

Por lo tanto, para determinar el carácter de excluido o no del servicio prestado por una entidad administradora del sistema de seguridad social deberá acudirse a la Ley 100 de 1993 y valorar si el mismo es uno de los vinculados con la seguridad social.

La Ley 100 de 1993, por la cual se creó el sistema de seguridad social integral en su artículo 4 estableció:

“ARTÍCULO 4o. DEL SERVICIO PÚBLICO DE SEGURIDAD SOCIAL. La Segundad Social es un servicio público obligatorio, cuya dirección, coordinación y control está a cargo del Estado y que será prestado por las entidades públicas o privadas en los términos y condiciones establecidos en la presente ley.

Este servicio público es esencial en lo relacionado con el Sistema General de Segundad Social en Salud. Con respecto al Sistema General de Pensiones es esencial sólo en aquellas actividades directamente vinculadas con el reconocimiento y pago de las pensiones”.

Sin embargo, precitado compendio normativo no especificó los servicios vinculados con le seguridad social, por lo que el artículo 1 del Decreto 841 de 1998 -compilado en el artículo 1.3.1.13.13 del Decreto 1625 de 2016- se encargó de enlistar los “Servicios vinculados con I seguridad social exceptuados del impuesto sobre las ventas” así:

Artículo 1.3.1.13.13. De conformidad con lo previsto en los numerales 3 y 8 del artículo 476 del Estatuto Tributario, están exceptuados del impuesto sobre las ventas los siguientes servicios vinculados con la seguridad social de acuerdo a lo dispuesto en la Ley 100 de 1993:

A. Los servicios que presten o contraten las entidades administradoras del régimen subsidiado y las entidades promotoras de salud, cuando los mismos tengan por objeto directo efectuar:

1. Las prestaciones propias del Plan Obligatorio de Salud a las personas afiliadas al sistema de seguridad social en salud tanto del régimen contributivo como del subsidiado.

2. Las prestaciones propias de los planes complementarios de salud suscritos por los afiliados al Sistema General de Salud.

3. Las prestaciones propias de los planes complementarios de salud de que tratan los incisos segundo y tercero del artículo 236 de la Ley 100 de 1993.

4. La atención en salud derivada o requerida en eventos de accidentes de trabajo y enfermedad profesional.

5. La prevención y promoción a que hace referencia el artículo 222 de la Ley 100 de 1993 que sea financiada con el porcentaje fijado por el Consejo de Seguridad Social en Salud;

B. Los servicios prestados por las entidades autorizadas por el Ministerio de Salud y Protección Social para ejecutar las acciones colectivas e individuales del Plan de Atención Básica en Salud, a que se refiere el artículo 165 de la Ley 100 de 1993, definido por el Ministerio de Salud y Protección Social en los términos de dicha ley, y en desarrollo de los contratos de prestación de servicios celebrados por las entidades estatales encargadas de la ejecución de dicho plan;

C. Los servicios prestados por las instituciones prestadoras de salud y las empresas sociales del Estado a la población pobre y vulnerable, que temporalmente participa en el Sistema de Seguridad Social en Salud como población vinculada de conformidad con el artículo 157 de la Ley 100 de 1993;

D. Los servicios prestados por las administradoras dentro del régimen de ahorro individual con solidaridad y de prima media con prestación definida;

E. Los servicios prestados por las administradoras del régimen de riesgos profesionales que tengan por objeto directo cumplirlas obligaciones que le corresponden de acuerdo con dicho régimen;

F. Los servicios de seguros y reaseguros que prestan las compañías de seguros para invalidez y sobrevivientes contemplados dentro del régimen de ahorro individual con solidaridad, riesgos profesionales y demás prestaciones del Sistema General de Segundad Social;

G. Los servicios prestados por entidades de salud para atender accidentes de tránsito y eventos catastróficos.

Parágrafo. Así mismo, de conformidad con lo previsto en el numeral 16 del artículo 476 del Estatuto Tributario, las comisiones de intermediación por la colocación y renovación de planes del Sistema de Segundad Social en pensiones, salud y riesgos profesionales de conformidad con lo previsto en la Ley 100 de 1993, están exceptuados del impuesto sobre las ventas” (Negritas fuera de texto).

Por consiguiente, los servicios descritos en la norma anterior son los que deben ser considerados como excluidos en virtud a los numerales 3 y 8 del artículo 476 del ET., así las cosas, deberán las entidades administradoras del sistema de seguridad social evaluar conforme la normatividad descrita los servicios que en cada caso específico son objeto de exclusión en cuestión.

De otro lado, vale la pena destacar que de acuerdo a lo expresado en la jurisprudencia de la Corte Constitucional (Sentencias C-1040 de 2008, C - 824 de 2004 entre otras) la exoneración tributaria en favor de las unidades de pago por capitación (UPC) implica que los servicios que contraten las entidades administradoras del sistema de seguridad social en salud cuando tengan por objeto directo efectuar las prestaciones propias del Plan Obligatorio de Salud -POS- están excluidos del IVA.

Lo anterior coincide con lo expuesto los numerales 3 y 8 del artículo 476 del Estatuto Tributario en concordancia con el artículo 1.3.1.13.13 del Decreto 1625 de 2016.

Ahora bien, respecto de la venta de bienes este despacho se pronunció sobre este asunto con oficio 024220 de 2016, explicando entre otros aspectos lo siguiente:

“(...) 1.2.- En concordancia con lo anterior, el Oficio 057342 de 2005, manifestó que lo concerniente a la adquisición de bienes, se regula por lo dispuesto en el artículo 424 del Estatuto Tributario, que señala los bienes excluidos del IVA.

“En lo que tiene que ver con la adquisición de bienes, debe advertirse, que tal y como lo señala el Concepto 037397 de 2005 "..., el IVA es un impuesto de régimen general, es decir, un impuesto en el que la regla general es la causación del gravamen y la excepción la constituyen las exclusiones expresamente consagradas en la ley. En estas condiciones, las exclusiones del IVA son taxativas, de tal forma que los bienes y servicios que no se encuentres expresamente exceptuados del tributo se encuentran gravados".

Sobre la adquisición de bienes, el cobro de IVA que realiza el vendedor de un bien gravado que se utilice por un tercero para prestar un servicio médico, no está cobijado por la exclusión que aplica a los servicios médicos, en la medida que solamente está excluida la prestación del servicio, más no la compra que se haga de bienes o elementos a terceros.

Asimismo, cabe recordar que la exclusión se refiere a las ventas de servicios que se hagan por parte de las entidades prestadoras de servicios de salud (EPS, IPS).

Así las cosas, si se trata de hospitales y clínicas que deben pagar IVA a sus proveedores para el caso de bienes que se encuentran sujetos a dicho impuesto, no existe norma legal que impida que los proveedores facturen dichos valores; al contrario existe el deber legal para los responsables del IVA de facturar y cobrar el gravamen.

Por su parte, dentro de los servicios que prestan a las EPS, dichas entidades tienen diferentes medios para incluir estas erogaciones como mayor costo dentro del servicio, siempre y cuando se trate de elementos que fueron utilizados y tienen la característica de ser necesarios para la prestación del servicio'' (Negritas fuera de texto).

De esta manera resulta claro que la exclusión referida a los servicios vinculados a la seguridad social se limita a la prestación de servicios que se haga por parte de las entidades administradoras del sistema de seguridad social y no cobija la venta de bienes.

Por lo tanto, la venta de bienes realizada por las entidades administradoras del sistema de seguridad social no se encuentra excluida de IVA en virtud de la norma objeto de estudio y deberá en cada caso determinarse si se trata de bienes excluidos, exentos o gravados de acuerdo a lo preceptuado en el Estatuto Tributario (Artículo 424).

No debe perderse de vista que por principio las normas tributarias que otorgan beneficios son de carácter taxativo y su aplicación e interpretación es restrictiva a los hechos y situaciones previstos en la Ley, razón por la cual no corresponde extender los beneficios a aquellos contribuyentes, responsables, bienes o actividades que no se encuentren mencionados en las normas legales.

Así las cosas, corresponde concluir que las exclusiones de IVA que estipulan los numerales 3 y 8 del artículo 476 del Estatuto Tributario aplican en concordancia con los servicios descritos en el artículo 1.3.1.13.13 del Decreto 1625 de 2016, y no es posible extenderlas a situaciones distintas a las allí descritas menos aun a la adquisición de bienes.

En aras de responder de la mejor manera su consulta, se informa que este Despacho ya se ha pronunciado sobre el asunto en previas oportunidades, es así como se han proferido entre otros, los siguientes escritos:

- Oficio 023332 de 2015

- Oficio 024220 de 2016

Pronunciamientos que constituyen doctrina vigente, y que se adjuntan para su conocimiento con el fin de brindarle mayor claridad sobre el asunto. En los anteriores términos se responde su consulta y cordialmente le informamos que tanto la normatividad en materia tributaria, aduanera y cambiaria, como los conceptos emitidos por la Dirección de Gestión Jurídica en estas materias pueden consultarse directamente en nuestra base de datos jurídica ingresando a la página electrónica de la DIAN: http://www.dian.gov.co siguiendo los iconos “Normatividad1

“Técnica” y seleccionando los vínculos “Doctrina” y "Dirección de Gestión Jurídica”.

Atentamente,

LORENZO CASTILLO BARVO

Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina (E)

Dirección de Gestión Jurídica

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