OFICIO 16604 DE 2019

(junio 26)

<Fuente: Archivo interno entidad emisora>

DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES

Subdirección de Gestión Normativa y Doctrina

Bogotá, D.C.

Ref.: Radicado 100031529 del 16/05/2019

Tema Impuesto a las ventas

                                      Impuesto sobre la Renta y Complementarios

Descriptores          Base Gravable en el Impuesto Sobre las Ventas

                                     Arrendamiento Financiero

Fuentes formales Artículo 127-1 del E.T.

                                      Artículo 420 del E.T.

                                      Artículo 421 del E.T.

                                      Artículo 447 del E.T.

Estimado señor

De conformidad con lo preceptuado en el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008 este Despacho está facultado para resolver las consultas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras y cambiarias, en el marco de la competencia asignada a la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.

Previo a analizar la consulta planteada, consideramos necesario explicar que, de acuerdo con las competencias funcionales de este despacho los pronunciamientos emitidos en respuesta a peticiones allegadas se resuelven con base a criterios legales de interpretación de las normas jurídicas, los cuales se encuentran consagrados en el Código Civil.

Así mismo, las respuestas emitidas son una adecuación en abstracto de las normas vigentes a situaciones concretas, las cuales no tienen como fin solucionar problemáticas individuales, ni juzgar, valorar o asesorar a otras dependencias, entidades públicas y/o privadas en el desarrollo de sus actividades, funciones y competencias.

Mediante escrito radicado 100031529 del 16 de mayo de dos mil diecinueve (2019) esa Subdirección recibió una consulta por medio de la cual se solicita resolver las siguientes inquietudes relacionadas con el impuesto a las ventas (en adelante “IVA”) en los contratos de arrendamiento financiero o leasing:

“¿Cuál es la parte del arrendamiento financiero o leasing, que está gravada en el impuesto sobre las ventas, ya que el numeral ii) del literal b) numeral 2 del artículo 127-1 del Estatuto Tributario, se refiere al manejo del IVA por parte del arrendatario en el leasing financiero, pero el numeral 16 del artículo 476 del mismo estatuto, señala que es un servicio excluido?

¿En los casos en que hay lugar a liquidar el IVA en el arrendamiento financiero o leasing, cómo se determina la base gravable para ese impuesto sobre las ventas, ya que el artículo 1.3.1.7.1 del Decreto 1625 de 2016, al parecer no señala cómo se determina esa base gravable?”.

En atención a la consulta, se procede a analizar las siguientes consideraciones tributarias:

1. Tratamiento del IVA en el arrendamiento financiero o leasing:

1.1 Para efectos del impuesto sobre las ventas (“IVA"), el leasing o arrendamiento financiero supone una Venta” del bien objeto del contrato en los términos del artículo 421 del Estatuto Tributario (“ET.”). Lo anterior, teniendo en cuenta que el leasing o arrendamiento financiero tiene como objetivo la adquisición financiada de un activo” en los términos del literal a) del numeral 1 del artículo 127-1 del E.T.

1.2. Es necesario recordar que el literal a) del artículo 421 del E.T. reconoce, para efectos del IVA, como hechos que se consideran “venta”:

“Todos los actos que impliquen la transferencia del dominio a título gratuito u oneroso de bienes corporales muebles e inmuebles y de los activos intangibles descritos en el literal b) del artículo 420, independientemente de la designación que se dé a los contratos o negociaciones que originen esa transferencia y de las condiciones pactadas por las partes, sea que se realicen a nombre propio, por cuenta de terceros a nombre propio, o por cuenta y a nombre de terceros.”

1.3. Adicionalmente, el artículo 420 del E.T. reconoce los hechos sobre los cuales recae el IVA, estableciendo que:

“El impuesto a las ventas se aplicará sobre:

a) La venta de bienes corporales muebles e inmuebles, con excepción de los expresamente excluidos.

b) La venta o cesiones de derechos sobre activos intangibles, únicamente asociados con la propiedad industrial.

 c) La prestación de servicios en el territorio nacional, o desde el exterior, con excepción de los expresamente excluidos. (...)”.

1.4. En este sentido, es posible considerar que el leasing, al tener como objetivo la “adquisición financiada de un activo”, involucra la “venta” del bien objeto del contrato entre el arrendador y el arrendatario en los términos del literal a) del artículo 421 del E.T. y a su vez configura el hecho generador del IVA establecido en el literal a) del artículo 420 del E.T.

1.5. Por otro lado, consideramos necesario revisar el tratamiento tributario del leasing aplicable al arrendatario, según lo previsto en el artículo 127-1 del E.T.:

a) “Al inicio del contrato, el arrendatario deberá reconocer al momento del inicio del contrato de leasing un activo y un pasivo por arrendamiento, que corresponde al valor presente de los cánones de arrendamientos, la opción de compra, (...).”

b) “El valor registrado en el activo del arrendatario, salvo la parte que corresponda al IVA que vaya a ser descontado o deducido, tendrá naturaleza de activo el cual podrá ser amortizado o depreciado en los términos previstos en este estatuto como si el bien arrendado fuera de su propiedad.”

c) “Los cánones de arrendamiento causados a cargo del arrendatario, deberán descomponerse en la parte que corresponde a abono de capital y la parte que corresponda a intereses o costo financiero. La parte correspondiente a abonos de capital, se cargará directamente contra el pasivo registrado por el arrendatario, como un menor valor de éste. La parte del canon correspondiente a intereses o costo financiero, será un gasto deducible para el arrendatario cometido a las limitaciones para la deducción de intereses.”

1.6. De lo anterior es necesario resaltar que el artículo 127-1 del E.T. establece tres (3) características del leasing, las cuales son fundamentales para el asunto de la referencia:

a) El texto de la norma establece de forma expresa que en el leasing habrá lugar al IVA por parte del arrendatario, ya que se reconoce que el valor del IVA no será parte de la base para efecto de amortización o depreciación del activo.

b) Los cánones a cargo del arrendatario deberán descomponerse en la parte que corresponde a abono de capital y la parte que corresponda a intereses o costo financiero, y

c) La parte correspondiente a abonos de capital se cargará directamente contra el pasivo registrado por el arrendatario, como un menor valor de éste.

1.7. Teniendo en cuenta lo anterior, es posible reconocer que en el leasing habrá lugar al IVA según lo expuesto en los párrafos anteriores. Ahora bien, según el artículo 429 del E.T. el IVA se causará en las "ventas” (según lo establecido en el artículo 421 del E.T.) en la fecha de emisión de la factura o documento equivalente, es decir en cada canon pactado en el contrato.

1.8. Por lo anterior, consideramos que habrá lugar al hecho generador y la causación del IVA en el leasing, ya que el pago de la porción del canon correspondiente al abono a capital será reconocido para efectos de la venta (según lo establecido en el artículo 421 del E.T.) del bien objeto del arrendamiento financiero (leasing) dentro de los activos del arrendatario.

1.9. Por último, consideramos necesario resaltar que este despacho conceptuó sobre la misma materia en el Oficio No. 001155 del 09/05/19, donde se señaló, entre otras cosas, que:

“(...) 7.2. Por lo cual es necesario precisar que el literal a) del artículo 420 del E.T. establece que el IVA se aplicara en la venta de bienes corporales muebles o inmuebles, con excepción de los expresamente excluidos.

7.3. Así mismo, es necesario precisar que el artículo 421 del E.T. considera que el concepto de “ventas” para efectos del IVA corresponde a:

“Todos los actos que impliquen la transferencia del dominio a título gratuito u oneroso de bienes corporales muebles e inmuebles, y de los activos intangibles descritos en el literal b) del artículo 420, independientemente de la designación que se dé a los contratos o negociaciones que originen esa transferencia y de las condiciones pactadas por las partes, sea que se realicen a nombre propio, por cuenta de terceros a nombre propio, o por cuenta y a nombre de terceros. (...)”.

7.4. En este sentido, es posible considerar que el valor de canon correspondiente al abono a capital será utilizado para el reconocimiento de la transferencia del bien objeto del arrendamiento operativo (leasing) dentro de los activos del arrendador.

7.5. Por lo anterior, es posible considerar que el valor del canon correspondiente a abono de capital será la base gravable para determinar el IVA en los casos en que los bienes objeto del leasing sean bienes gravados en los términos del artículo 420 del E. T. (...)”.

1.10. Según lo analizado por este despacho en este documento y lo mencionado en el Oficio No. 001155 del 09/05/19, consideramos que hay lugar al IVA en el leasing respecto a la porción del canon que corresponde a capital.

1.11. Sin perjuicio a lo anterior, es necesario resaltar que habrá lugar al IVA en los casos en que el bien objeto del contrato de leasing no esté expresamente excluido o no sea reconocido como un activo fijo por parte del arrendador, tal como se señala en el parágrafo 1 del artículo 420 del E.T.

1.12. Por otro lado, es posible reconocer que el tratamiento de la exclusión de IVA, establecida en el numeral 16 del artículo 476 del E.T., recae sobre los intereses y rendimientos financieros por: i) operaciones de crédito, siempre que no formen parte de la base gravable señalada en el artículo 447 del E.T. y ii) el arrendamiento financiero (leasing).

1.13. En esta medida, es posible evidenciar que hay lugar al IVA en el leasing respecto a la parte del canon correspondiente a capital. Por lo cual, la exclusión establecida en el numeral 16 del artículo 476, sólo es aplicable respecto a la parte del canon correspondiente a intereses.

2. Base gravable del IVA en el leasing o arrendamiento financiero:

2.1. El artículo 447 del E.T. establece que:

“En la venta y prestación de servicios, la base gravable será el valor total de la operación, sea que ésta se realice de contado o a crédito, incluyendo entre otros los gastos directos de financiación ordinaria, extraordinaria, o moratoria, accesorios, acarreos, instalaciones, seguros, comisiones, garantías y demás erogaciones complementarías, aunque se facturen o convengan por separado y aunque, considerados independientemente, no se encuentren sometidos a imposición.

PAR. Sin perjuicio de la causación del impuesto sobre las ventas, cuando los responsables del mismo financien a sus adquirentes o usuarios el pago del impuesto generado por la venta o prestación del servicio, los intereses por la financiación de este impuesto, no forman parte de la base gravable

2.2. Adicionalmente, es preciso señalar que el Capítulo 7 del Título 1 de la Parte 3 del Libro 1 del Decreto 1625 de 2016 no incluye ninguna norma que establezca claramente la base gravable del IVA en los casos de arrendamiento financiero o leasing.

2.3. Por lo anterior, consideramos que la base gravable del IVA aplicable al arrendamiento financiero o leasing, deberá ser determinada según lo establecido en el parágrafo del artículo 447 del E.T. Esto es que, la base gravable será la porción del canon que corresponde a capital sin incluir lo relacionado a los intereses.

En los anteriores términos se resuelve su consulta, y cordialmente le informamos que tanto la normatividad en materia tributaria, aduanera y cambiaria, como los conceptos emitidos por la Dirección de Gestión Jurídica en estas materias pueden consultarse directamente en nuestra base de datos jurídica ingresando a la página electrónica de la DIAN: https://www.dian.qov.co siguiendo iconos “Normatividad” - “Técnica” y seleccionando los vínculos “Doctrina” y “Dirección de Gestión Jurídica”.

Atentamente,

LORENZO CASTILLO BARVO

Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina (E)

Dirección de Gestión Jurídica