OFICIO 16045 DE 2018

(junio 18)

<Fuente: Archivo interno entidad emisora>

DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES

Subdirección de Gestión Normativa y Doctrina

Bogotá, D.C.

100208221- 000947

Ref.: Radicado 100022000 del 02/05/2018

Tema:	Procedimiento.
Descriptores:	Obligación de declarar - personas naturales no residentes.
Fuentes normativas:	Estatuto Tributario, artículos 9o, 10, 24, 26, 406, 592, 188 y 189. Decreto Único Reglamentario 1625 de 2016, modificado por el artículo 5o del Decreto 2050 de 2017, que adiciona, entre otros, el artículo 1.2.1.19.15. Oficio 24300 de 2015.

Cordial saludo,

De conformidad con el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008 este despacho está facultado para absolver las consultas escritas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras o de comercio exterior y control cambiario en lo de competencia de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.

Plantea usted lo siguiente:

Una persona que tiene la calidad de no residente fiscal en Colombia, cuyo único ingreso en Colombia corresponde a una mesada pensional que no excede el valor de 1000 UVT mensuales, y cuyos únicos activos en Colombia son una casa de habituación y un vehículo, que se utilizan en visitas esporádicas a Colombia, ¿se encuentra obligada a presentar declaración en Colombia?

En el escrito anexo a su solicitud, se refiere usted a los distintos conceptos que le han sido enviados con ocasión de anteriores consultas, considerando que ninguno de ellos da respuesta a su pregunta.

Para efectos del análisis, se considera relevante retomar uno de los oficios enviados en anterior oportunidad, el Oficio 24300 de 2015, en los siguientes apartados:

“El artículo 9o del Estatuto Tributario dispone:

“Artículo 9o. Impuesto de las personas naturales, residentes y, no residentes. Las personas naturales, nacionales o extranjeras, residentes en el país y las sucesiones ilíquidas de causantes con residencia en el país en el momento de su muerte, están sujetas al impuesto sobre la renta y complementarios en lo concerniente a sus rentas y ganancias ocasionales, tanto de fuente nacional como de fuente extranjera, y a su patrimonio poseído dentro y fuera del país.

Las personas naturales, nacionales o extranjeras, que no tengan residencia en el país y las sucesiones ilíquidas de causantes sin residencia en el país en el momento de su muerte, sólo están sujetas al impuesto sobre la renta y complementarios respecto a sus rentas y ganancias ocasionales de fuente nacional y respecto de su patrimonio poseído en el país.

(...).” (Subrayado fuera de texto)

Esta norma distingue el tratamiento para efectos del impuesto de renta según se trate de personas naturales, bien sea nacionales o extranjeras, que sean residentes en el país y las personas naturales, bien sean nacionales o extranjeras, sin residencia en el país. Es decir, el criterio es la residencia y no la nacionalidad.

Para las primeras, esto es, para las personas naturales residentes (independientemente que sean nacionales o extranjeras) la norma establece la sujeción del impuesto sobre la renta en lo concerniente a sus rentas y ganancias ocasionales, tanto de fuente nacional como de fuente extranjera y a su patrimonio poseído dentro o fuera del país. Los criterios para establecer la residencia se encuentran señalado en el artículo 10 del mismo Estatuto.

Para el caso de los no residentes en Colombia, es decir personas naturales, independientemente que sean nacionales o extranjeras, residentes en el exterior, se indica que están sujetas al impuesto de renta solamente sobre sus rentas y ganancias ocasionales de fuente nacional y respecto de su patrimonio poseído en el país.

Por su parte, el artículo 24 del Estatuto Tributario señala los ingresos que se consideran de fuente nacional. De manera que la persona natural (nacional o extranjera) no residente que obtenga ingresos como los allí relacionados, está gravada con el impuesto de renta en Colombia.

Ahora bien, el artículo 592 del Estatuto Tributario, dispone:

“Artículo 592. Quiénes no están obligados a declarar. No están obligados a presentar declaración de renta y complementarios:

1. Los contribuyentes personas naturales y sucesiones ilíquidas que no sean responsables del impuesto a las ventas, que en el respectivo año o período gravable hayan obtenido ingresos brutos inferiores a veinticinco millones de pesos ($25.000.000) (valor año base 2004) (1.400 UVT) y que el patrimonio bruto en el último día del año o período gravable no exceda de ochenta millones de pesos ($80.000.000) (valor año base 2004) (4.500 UVT).

2. Las personas naturales o jurídicas, extranjeras, sin residencia o domicilio en el país, cuando la totalidad de sus ingresos hubieren estado sometidos a la retención en la fuente de que tratan los artículos 407 a 411, inclusive, y dicha retención en la fuente, les hubiere sido practicada. (Subrayado fuera de texto).

3. Los asalariados a quienes se les eliminó la declaración tributaria.

4. Los contribuyentes señalados en el artículo 414-1 de este Estatuto.”

Esta norma está en armonía con el artículo 406 del Estatuto Tributario, que se refiere a la retención en la fuente por los pagos al exterior, indicando por regla general:

“Artículo 406. Casos en que debe efectuarse la retención. Deberán retener a título de impuesto sobre la renta, quienes hagan pagos o abonos en cuenta por concepto de rentas sujetas a impuesto en Colombia, a favor de:

1. Sociedades u otras entidades extranjeras sin domicilio en el país.

2. Personas naturales extranjeras sin residencia en Colombia.

3. Sucesiones ilíquidas de extranjeros que no eran residentes en Colombia”

(Subrayado fuera de texto).

Artículo en relación con el cual mediante Oficio No. 16385 del 3 de junio de 2015, se precisó que con la modificación introducida por el artículo 9o de la Ley 1607 de 2012 al artículo 247 del Estatuto Tributario, relativo a la tarifa de del impuesto sobre la renta para personas naturales sin residencia, dado que "... el mismo no hace diferenciación entre nacionales y extranjeros al referirse a los no residentes, y así mismo, de conformidad con el artículo 9o del Estatuto Tributario las personas naturales nacionales o extranjeras, que no tengan residencia en el país y las sucesiones ilíquidas de causantes sin residencia en el país en el momento de su muerte, solo están' sujetas al impuesto sobre la renta y complementarios respecto a sus rentas y ganancias ocasionales de fuente nacional y respecto de su patrimonio poseído en el país, que en los casos de pagos o abonos en cuenta al exterior, por concepto de rentas sujetas a impuesto en el país, deberá practicase la retención, sin considerar sí la persona natural no residente es nacional o extranjera. En este sentido se entiende modificado tácitamente los numerales 2 y 3 del artículo 406 del mencionado Estatuto Tributario.

Ahora bien, toda vez que el artículo 592 del Estatuto Tributario, armoniza con estas normas, artículos 9o, 247 y 406 y del Estatuto Tributario, con el mismo criterio, igualmente debe entenderse modificada tácitamente en el numeral 2 del artículo 592, la expresión “extranjeras".

Así las cosas, de acuerdo con el numeral 2 del artículo 592 en cita, tratándose de personas naturales (nacionales o extranjeras) sin residencia en el país, en tanto hayan obtenido ingresos de fuente nacional y la totalidad de los mismos hayan sido objeto de las retenciones en la fuente previstas en los artículos 407 a 411 ibídem y, las mismas hubiesen sido practicadas, no están obligadas a declarar renta.

En este sentido, si una persona natural (nacional o extranjera) residente en el exterior obtiene en Colombia ingresos de fuente nacional y no está en la situación prevista en el numeral 2 del artículo 592 del Estatuto Tributario, debe presentar la respectiva declaración del impuesto sobre la renta y liquidar respectivo impuesto aplicando la tarifa del 33% según lo establece el artículo 247 ibídem, norma que dispone:

“Artículo 247. Tarifa del impuesto de renta para personas naturales sin residencia. Sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 245 de este Estatuto, la tarifa única sobre la renta gravable de fuente nacional, de las personas naturales sin residencia en el país, es del treinta y tres por ciento (33%).

La misma tarifa se aplica a las sucesiones de causantes sin residencia en el país.

“(...)” (Resaltado fuera de texto)

*La tarifa actual del impuesto de renta de las personas naturales sin residencia, acorde con al artículo 10 de la Ley 1819 de 2016 que modificó el artículo 247 del E. T., es del treinta y cinco por ciento (35%).

Ahora bien, para efectos de su pregunta se retoma y se destacan los apartados del oficio en cita, toda vez que, a partir del mismo, claramente se concluye que:

La persona natural (nacional o extranjera) no residente fiscal en Colombia, está exceptuada de la obligación de declarar cuando la totalidad de sus ingresos correspondan a los conceptos sometidos a la retención en la fuente de que tratan los artículos 407 a 411 del Estatuto Tributario, y siempre y cuando ésta se hubiere practicado.

Por el contrario, si estamos frente a ingresos de fuente nacional obtenidos por nacionales o extranjeros no residentes fiscales en Colombia, que correspondan a los conceptos señalados en los artículos 407 a 411 del Estatuto Tributario, que no hayan sido objeto de retención en la fuente, o se trate de ingresos diferentes de esos conceptos, independientemente que sean objeto o no de retención, e independientemente que el ingreso corresponda a una renta gravada o exenta y/o que no se esté en presencia de ingresos de fuente nacional pero se posea patrimonio en el país, debe cumplirse con el deber legal de presentar declaración de renta.

En efecto, en cualquiera de estos casos, la persona natural no residente, debe cumplir con la respectiva obligación formal, sin que por ello se modifique el tratamiento de los ingresos, por ejemplo, por concepto de pensiones que, acorde con el numeral 5 del artículo 206 del Estatuto Tributario, efectivamente sean exentos. Téngase en cuenta que el hecho de percibir ingresos que tengan la calidad de exentos, no es un criterio que la ley haya señalado en el caso de los no residentes, como eximente de la obligación de declarar.

De acuerdo con las normas objeto del presente pronunciamiento, es claro que los requisitos para establecer la condición de declarante o no de una persona natural (nacional o extranjera) no residente fiscal en Colombia, obedecen estrictamente a los criterios señalados por el legislador y su aplicación es imperativa.

Al respecto es necesario recabar, como se indica en el concepto en cita, que el artículo 10 del Estatuto Tributario señala las condiciones para establecer la residencia para efectos tributarios y, de otra parte, que acorde con el inciso segundo del artículo 9o del mismo Estatuto, las personas naturales, nacionales o extranjeras, que no tengan residencia en el país sólo están sujetas al impuesto sobre la renta y complementarios respecto a sus rentas y ganancias ocasionales de fuente nacional y respecto de su patrimonio poseído en el país.

Así mismo, que la persona natural no residente fiscal en Colombia, que no se encuentra en el supuesto del numeral 2 del artículo 592 del Estatuto Tributario, se sujeta a la regla general prevista en el artículo 591 ibídem y, por tanto, debe presentar declaración de renta, lo cual supone declarar los ingresos de fuente nacional (gravados o exentos) y/o los bienes poseídos en el país, así como calcular la renta presuntiva (acorde con los artículos 188 y 189 ibídem), por ser parte del proceso de declarar el impuesto sobre la renta, tributando sobre ésta únicamente en el caso de ser superior a la renta ordinaria, precisamente porque el impuesto sobre la renta se liquida, por regla general, sobre la renta líquida ordinaria y, por excepción, sobre la renta presuntiva, cuando ésta es superior a la ordinaria.

Cabe señalar finalmente que, con las modificaciones introducidas por la Ley 1819 de 2016 y, en particular, acorde con el artículo 1o de la misma, en lo relacionado con.la determinación del impuesto sobre la renta y complementarios de las personas naturales residentes, se establece un sistema cedular, y respecto a la renta presuntiva, el Decreto 2250 de 2017, en el artículo 5o, que adiciona varios artículos al Decreto Único Reglamentario 1625 de 2016, al adicionar el artículo 1.2.1.19.15, señala el "Procedimiento para la asignación de la renta presuntiva cedular”. No obstante, esta norma en el Parágrafo 1, dispone:

“Parágrafo 1. Las personas naturales no residentes obligadas a declarar deberán calcular su renta presuntiva si a ello hubiere lugar, de conformidad con su patrimonio líquido poseído en el país en el año anterior, y compararlo con la renta líquida que obtenga de conformidad con el artículo 26 del Estatuto Tributario.'' (Resaltado y subrayado fuera de texto)

Para efectos del cálculo de la renta presuntiva, proceden los artículos 188 del Estatuto Tributario, que señala las bases y porcentaje respectivo, y 189 ibídem que, establece la depuración de la base de cálculo y determinación. Siendo pertinente destacar que los conceptos objeto de depuración son los taxativamente señalados por el legislador en el artículo 189, entre ellos, en el literal f) “Las primeras ocho mil (8.000) UVT del valor de la vivienda de habitación del contribuyente”. Por su parte, el artículo 191 del E.T. señala explícitamente los sujetos excluidos de la renta presuntiva, sin que sea el caso de las personas naturales no residentes declarantes.

En conclusión, las personas naturales no residentes (nacionales o extranjeras), que no se encuentran en el supuesto del numeral 2 del artículo 592 del Estatuto Tributario, están obligadas a presentar declaración de renta y, para tal efecto, deben aplicar el sistema ordinario, debiendo calcular la renta presuntiva, si hubiere lugar a ello. Para cumplir con este deber legal, por el año gravable 2017, deben utilizar el formulario 110 prescrito por la Resolución 0013 de 2018.

En los anteriores términos se absuelve su solicitud.

Atentamente,

PEDRO PABLO CONTRERAS CAMARGO

Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina

Dirección de Gestión Jurídica