OFICIO 1089 DE 2015

(enero 16)

<Fuente: Archivo interno entidad emisora>

DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES – DIAN

SUBDIRECCIÓN DE GESTIÓN NORMATIVA Y DOCTRINA

Bogotá, D.C., 15 ENE 2015

100208221- 00048

Ref.: Radicado 100032034 del 16/12/2014 y 6446 del 05/12/2014

Tema	Impuesto sobre las ventas Devolución del impuesto sobre las ventas
Descriptores	Venta a sociedades de comercialización internacional
Fuentes formales	Estatuto Tributario, Arts. 479, 481, 485, 488 y 489

Cordial saludo,

De conformidad con el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008 este despacho está facultado para absolver las consultas escritas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras o de comercio exterior y control cambiario en lo de competencia de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.

En su oficio de la referencia, reitera la consulta formulada mediante radicado No. 65328 del 29/10/2014 relacionada con el derecho a solicitar la devolución de los saldos a favor por parte de un proveedor de una sociedad de comercialización internacional.

Pregunta No. 1. Una sociedad cuya producción se vende en un 100% a una sociedad comercializadora internacional para su exportación, tiene derecho a solicitar la devolución y/o compensación del impuesto sobre las ventas pagado por concepto de servicios integrales de administración (legales, contables, informáticos y de comunicaciones, de recursos humanos, financieros, de representación legal, servicios técnicos, asistencia técnica y consultoría, en general administración integral empresarial)? ¿Cuál sería el porcentaje de la devolución y/o compensación sobre el total del IVA pagado a la tarifa del 16%?

En primer lugar es necesario recordar que en el Concepto No. 081763 del 22 de septiembre de 2006, este Despacho con fundamento en los artículos 488 y 489 del Estatuto Tributario, realizó el análisis del sistema para calcular el impuesto descontable adoptado en el régimen del régimen del impuesto sobre las ventas colombiano. Cabe anotar, que dicho pronunciamiento conserva plena vigencia, no obstante la modificación efectuada al artículo 489 del Estatuto Tributario, por el artículo 59 de la Ley 1607 de 2012:

“…

Atendiendo la clasificación que hace Katherine Sullivan de los sistemas que se adoptan para calcular el impuesto descontable, se observa que en el sistema de deducciones físicas el valor agregado equivale al margen bruto (precio de venta menos costo de ventas), mientras que en el sistema de deducciones financieras, el valor agregado equivale al margen neto (precio de venta, menos costo de ventas y gastos). En el sistema de deducciones financieras, a diferencia del sistema de deducciones físicas, los valores que se deducen para la determinación del impuesto sobre el valor agregado, no son únicamente los correspondientes a los bienes físicamente incorporados o consumidos en el proceso productivo sino, también, los demás costos y gastos imputables a la operación, incluso las inversiones o equipos de capital.

El régimen actual, del IVA consagra el principio según el cual los impuestos descontables son los trasladados al responsable por las adquisiciones de bienes y servicios que, de acuerdo con las normas del impuesto sobre la renta, sean computables como costo o gasto de la empresa, siempre que se destinen a operaciones gravadas o exentas del impuesto (E.T., arts. 488 y 489). En este punto, es preciso señalar que el término gasto es una noción contable y que de conformidad con el artículo 40 del Decreto 2649 de 1993, reglamentario de la contabilidad, los gastos representan flujos de salida de recursos que generan disminuciones del patrimonio, incurridos en las actividades de administración, comercialización, investigación y financiación, realizadas durante un período.

Considerando los dos sistemas mencionados para calcular el IVA descontable, claramente se advierte que el régimen colombiano se aproxima más a la modalidad del gravamen con deducciones financieras, aunque de manera imperfecta porque, por regla general, no permite el descuento de los impuestos trasladados en la adquisición de activos fijos y equipos de capital, salvo el descuento especial previsto en el artículo 485-2 del Estatuto Tributario.

Así las cosas, para la procedencia de los impuestos descontables, el requisito relativo a que las adquisiciones de bienes y servicios se destinen a operaciones gravadas o exentas, no debe entenderse como una condición que implica la incorporación de tales bienes y servicios en el costo de ventas (en los términos del sistema de deducciones físicas) sino como una exigencia de la ley para excluir el IVA facturado al responsable que, conforme a la estructura del impuesto, no puede ser tratado como descontable, es decir, el IVA pagado en el desarrollo de operaciones excluidas.

Por lo anterior, es claro que los responsables del impuesto sobre las ventas del régimen común pueden solicitar como descontable el impuesto pagado en la adquisición de bienes corporales muebles y en la contratación de servicios, susceptibles de imputarse como costos o gastos de la empresa, siempre que los mismos sean procedentes para efectos de la determinación del impuesto sobre la renta y se puedan atribuir, con un criterio financiero, a las operaciones gravadas o exentas de la empresa.

..." (subrayado fuera de texto).

Ahora bien, en relación con los saldos a favor del impuesto sobre las ventas susceptibles de solicitud de devolución y/o compensación por parte de los exportadores, este Despacho, al amparo del sistema de deducciones financieras, ha sostenido reiteradamente a partir del Concepto Unificado del Impuesto sobre las Ventas No. 00001 del 19 de junio de 2003, que los exportadores tienen derecho a solicitar devolución y/o compensación de los saldos a favor originados por impuestos descontables que correspondan al impuesto sobre las ventas pagado en la adquisición de bienes y/o servicios que constituyan costo o gasto para la producción, comercialización o exportación, siempre y cuando estén directamente incorporados o vinculados a los bienes y/o servicios efectivamente exportados. Para mejor ilustración, transcribimos a continuación los apartes pertinentes del Concepto No. 00001 del 19 de junio de 2003:

"DESCRIPTORES: IMPUESTOS DESCONTABLES PARA EXPORTADORES.

….

(PÁGINAS 340-341)

IMPUESTOS DESCONTABLES PARA EXPORTADORES

En las operaciones exentas sólo podrán descontarse los impuestos imputables a tales operaciones, para los productores y exportadores.

…

Los exportadores tienen derecho a solicitar devolución o compensación de los saldos a favor generados por impuestos descontables y que correspondan al impuesto sobre las ventas pagado en la adquisición de bienes y/o servicios directamente incorporados o vinculados a los bienes y/o servicios efectivamente exportados. Para tal efecto, el responsable deberá discriminar en su contabilidad el impuesto sobre las ventas imputable directamente a los bienes y/o servicios exportados, frente al impuesto que no tiene vinculación directa con las operaciones exentas.

…”

"(PÁGINAS 35-36)

DESCRIPTORES: BIENES EXENTOS.

1.1.3. BIENES EXENTOS

Son aquellos que causan el impuesto, pero se encuentran gravados a la tarifa 0 (cero); los productores de dichos bienes adquieren la calidad de responsables con derecho a devolución, pudiendo descontar los impuestos pagados en la adquisición de bienes y servicios y en las importaciones, que constituyan costo o gasto para producirlos y comercializarlos o para exportarlos. La relación de los anteriores bienes está determinada en los artículos 477 a 479 y 481 del Estatuto Tributario.

(PÁGINAS 84-85)

1. CARACTERISTICAS

Son aquellos cuya venta o importación se encuentra gravada a la tarifa 0 (cero). Los productores de dichos bienes adquieren la calidad de responsables con derecho a devolución, pudiendo descontar los impuestos pagados en la adquisición de bienes y servicios incorporados o vinculados directamente a los bienes exentos, que constituyan costo o gasto para producirlos o para exportarlos. La relación de los anteriores bienes está determinada en los artículos 477 a 479 y 481 del Estatuto Tributario.

(PAGINA 86)

2.1 BIENES CORPORALES MUEBLES QUE SE EXPORTEN

De manera general «los bienes corporales muebles que se exporten» son exentos del impuesto sobre las ventas por expresa disposición del artículo 479 del Estatuto Tributario concordante con el literal a) del artículo 481 ibídem, con derecho a la devolución de los saldos a favor generados por los impuestos pagados en la adquisición de bienes y servicios incorporados o vinculados directamente a los bienes efectivamente exportados, que constituyan costo o gasto para producirlos o para exportarlos.

….”

"DESCRIPTORES: RESPONSABLES DEL IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS- EXPORTADORES.

(PAGINA 284-285)

RESPONSABILIDAD DE LOS EXPORTADORES

Los exportadores, son responsables del, IVA.

De acuerdo con los artículos 479 y 481 del Estatuto Tributario, todo bien corporal mueble que se exporte, es considerado por la ley tributaria como exento del impuesto sobre las ventas, así se encuentre excluido del impuesto para efectos de la venta en el país. En estas condiciones, el exportador es responsable, obligado a inscribirse en el Registro Nacional de Vendedores como expresamente lo ordena el artículo 507 ibídem. Además, para efectos de devoluciones o compensaciones de los saldos a favor originados exclusivamente en la adquisición de bienes y/o servicios incorporados o utilizados en su actividad exportadora, constituye requisito indispensable la inscripción o renovación en el Registro Nacional de Exportadores previamente a la realización de las operaciones que dan derecho a devolución.

Esto permite inferir que, sin que tenga trascendencia la condición de un bien en el mercado nacional (gravado o excluido), por el hecho de su exportación se torna exento del IVA. La condición de exento significa, no solo que no genera IVA su comercialización, sino que el exportador tiene derecho a solicitar en su declaración del impuesto saldo a su favor por el IVA descontable, esto es, el que haya pagado en la adquisición de bienes o servicios gravados que incorpore o utilice en su actividad exportadora y que constituyan costo o gasto de la misma, y a solicitar el saldo como compensación de otras deudas tributarias o en devolución. Es este un evidente beneficio para el exportador.

..." (subrayado fuera de texto).

Respecto al texto doctrinal antes transcrito debe precisarse que tanto el Registro Nacional de Vendedores como el Registro Nacional de Exportadores, allí referenciados, fueron eliminados y sustituidos por el Registro Único Tributario RUT, en los términos dispuestos por el artículo 555-2 del Estatuto Tributario, adicionado por el artículo 19 de la Ley 863 de 2003.

En consonancia con lo expuesto, este Despacho mediante el Oficio No. 020252 del 26 de marzo de 2012, hizo las siguientes precisiones:

“….

Sobre este tema el Consejo de Estado en sentencia del 30 de mayo de 2011, expediente 17529 M.P. Dra. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez, señaló:

“/…

Los exportadores tienen derecho a solicitar devolución o compensación de los saldos a favor generados por impuestos descontables que correspondan al impuesto sobre las ventas pagado en la adquisición de bienes, y/o servicios, directamente incorporados o vinculados a los bienes y/o servicios efectivamente exportados.

(...)

lo que significa, que tienen derecho a la devolución da los impuestos descontables sólo en la pana relacionada con los bienes efectivamente exportados..../" (Subrayado fuera de texto)

De conformidad con la doctrina y la jurisprudencia, el hecho que una empresa se dedique solamente a la actividad de exportación de bienes no significa que todo el impuesto sobre las ventas pagado en la adquisición de bienes o servicios esté vinculado a los bienes y/o servicios exportados, pues como lo ha señalado la jurisprudencia esta vinculación debe ser directa.

Por lo tanto, si bien el impuesto facturado al responsable que únicamente desarrolla actividad de exportación puede ser llevado como descontable, en las condiciones a que alude el artículo 488 del Estatuto Tributario, solamente tiene derecho a devolución del saldo a favor originado en el impuesto sobre las ventas pagado en adquisición de bienes y/o servicios directamente incorporados o vinculados a los bienes o servicios efectivamente exportados.

En lo concerniente a los proveedores de las sociedades de comercialización internacional, el mismo Concepto Unificado puntualiza:

"DESCRIPTORES: BIENES EXENTOS.

VENTAS A SOCIEDADES DE COMERCIALIZACION INTERNACIONAL

DEVOLUCION DEL IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS.

(PAGINAS 92-93)

2.2.5 PRODUCCION O COMPRA DELOS BIENES EXPORTABLES.

Las Sociedades de Comercialización Internacional, pueden producir los bienes destinados al comercio externo o pueden comprarlos a los productores colombianos, para posteriormente exportarlos dentro de los 6 meses siguientes a su adquisición.

Al recaer la responsabilidad de las exportaciones en la Sociedad Comercializadora, independientemente del título por el que se entreguen las mercancías para su exportación y que en el certificado al proveedor se indique la palabra mandato, es procedente la devolución de impuesto sobre las ventas por la exportación de mercancías por intermedio de la citada sociedad.

Los bienes que se enajenan en el país solamente adquieren la calidad de exentos cuando se exporten, (debiendo pagar el adquirente el IVA causado, de hallarse estos sujetos a gravamen), mientras que los bienes corporales muebles vendidos a las Sociedades de Comercialización Internacional adquieren la calidad de exentos desde el momento en que se venden a estas entidades, caso en el cual aunque sean gravados por asumir la calificación de exentos no causan el IVA.

De lo anterior se establece que, uno es el tratamiento fiscal dispuesto para las adquisiciones de bienes gravados efectuadas por empresas que no tienen la calidad de Sociedades de Comercialización Internacional y otro el aplicable a las adquisiciones efectuadas directamente por empresas comercializadoras internacionales (S. C.I.)

Únicamente aquellos bienes vendidos a las sociedades de comercialización internacional que queden amparados por el compromiso de exportación implícito al relacionarse dentro del certificado al proveedor, legítimamente son calificados como presuntamente exportados y, por ende, exentos del impuesto sobre las ventas.

Las mencionadas sociedades, por ser exportadoras, tienen derecho a solicitar en compensación o en devolución el saldo a favor que se llegue a configurar dentro de sus declaraciones bimestrales del IVA, tal como está previsto en el artículo 489 del mismo Estatuto, siempre y cuando el impuesto sobre las ventas papado corresponda a adquisiciones de bienes o servicios directamente involucrados en los bienes exportados. El IVA pagado sobre bienes o servicios que se comercializan en el país será objeto de impuestos descontables, si cumple las condiciones previstas en el artículo 485 del Estatuto Tributario, pero no será materia de devolución."

"DESCRIPTORES: IMPUESTOS DESCONTABLES PARA EXPORTADORES.

DEVOLUCION DE SALDOS A FAVOR

(PAGINAS 93-95)

2.2.6 IMPUESTOS DESCONTABLES

Quienes vendan en el país bienes corporales muebles para exportación a Sociedades de Comercialización Internacional legalmente constituidas, tienen derecho a solicitar devolución o compensación del saldo a favor determinado en las declaraciones del impuesto sobre las ventas, generado por el impuesto pagado en la adquisición de bienes y/o servicios directamente incorporados o vinculados a los bienes efectivamente exportados.

..." (subrayado fuera de texto)

En este contexto, en el caso planteado, con ocasión de las ventas a la Sociedad de Comercialización Internacional, solamente dará derecho a devolución y/o compensación del saldo a favor por impuestos descontables, el impuesto sobre las ventas pagado sobre aquellos servicios que constituyan costo o gasto para la producción y comercialización o exportación, directamente incorporados o vinculados a los bienes efectivamente exportados.

En cuanto al límite de la tarifa del impuesto sobre las ventas -IVA- facturado que puede ser tratado como descontable, téngase en cuenta el artículo 485 del Estatuto Tributario, modificado por el artículo 56 de la Ley 1607 de 2012.

Petición 2. Solicita que se enumeren y/o envíen todos los conceptos vigentes emitidos por la DIAN, en los cuales se diga por cuál concepto pueden los exportadores pedir devoluciones del impuesto sobre las ventas?

En atención a su solicitud, comedidamente relacionamos los pronunciamientos vigentes y anexamos fotocopia de los mismos:

Concepto No. Fecha

050606 21/12/1999 Primera pregunta

00001 19/06/2003 Págs. 35-36, 84-86, 92-95, 284-285, 340-341

050600 14/08/2013 Problema No. 2

Oficio No. Fecha

033346 31/05/2004

083020 26/09/2006 Pregunta No. 1

013631 21/02/2007

012682 13/02/2009

020252 26/03/2012

Finalmente le manifestamos que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, con el fin de facilitar a los contribuyentes, usuarios y público en general el acceso directo a sus pronunciamientos doctrinarios, ha publicado en su página de internet www.dian.gov.co, la base de conceptos en materia tributaria, aduanera y cambiaria expedidos desde el año 2001, a la cual se puede ingresar por el icono de “Normatividad” -“técnic dando a”-, click en el link “Doctrina Dirección de Gestión Jurídica”.

Atentamente,

PEDRO PABLO CONTRERAS CAMARGO

Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina (A)