CONCEPTO TRIBUTARIO 100447 DE 1998

(Diciembre 30)

<Fuente: Archivo Dian>

DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - DIAN -

TEMA: ACTIVOS MOVIBLES

PROBLEMA JURÍDICO 1

¿Es válido aceptar para efectos fiscales asignar el costo de los activos movibles por el sistema de costos estándar?

TESIS:

EL COSTO DE LOS ACTIVOS MOVIBLES PUEDE ESTABLECERSE POR CUALQUIER SISTEMA DE ASIGNACIÓN DE COSTO DE RECONOCIDO VALOR TÉCNICO.

INTERPRETACIÓN JURÍDICA

Contablemente se define como costo las erogaciones y cargos asociados clara y directamente con la adquisición o producción de los bienes o la prestación de servicios, de los cuales un ente contable obtiene sus ingresos (artículo 39, decreto 264993 y como gastos los flujos de salida de recursos, en forma de disminución de los activos o incremento del pasivo que generen decremento del patrimonio. incurridos en las actividades de administración, comercialización, investigación y financiación, realizados durante un periodo, que no provienen de los retiros de capital o de utilidades o excedentes (artículo 40, decreto 2649/93).

De otra parte, el artículo 54 del decreto 2649/93, nos indica que el costo de los activos, ingresos y gastos diferidos, reexpresados como consecuencia de la inflación, cuando sea del caso, deben ser asignados o distribuidos en las cuentas de de manera sistemática, en cumplimiento de la norma técnica de asociación.

La norma de asociación o relación de causalidad, reglada en el decreto 2649/93, artículo 13, nos indica que se debe asociar con los ingresos devengados en cada período, los costos y gastos incurridos para producir tales ingresos, registrando unos y otros simultáneamente en las cuentas de resultado.

Para determinar el costo de venta de los activos movibles se requiere realizar previamente una serie de procedimientos complementarios, como lo son el desarrollo del sistema de asignación de costos, la definición y aplicación del método de valuación de los inventarios y por último la aplicación del sistema de determinación del costo de ventas, procesos que si bien son diferentes entre sí, persiguen calcular el costo de los inventarios en un momento dado, principalmente a final del periodo y la consecución del resultado del ejercicio contable en desarrollo del objeto del ente económico, fines logrados únicamente con su interrelación.

1. Desarrollando los procedimientos anteriores, tenemos en principio que recurrir a un sistema para la asignación de costos de los productos finales o intermedios en una cadena productiva para el cual se utilizan el sistema de costos reales y el sistema costos predeterminados.

Entendiéndose por los primeros la suma de los costos de compra y la de otros gastos en los que haya incurrido para que los inventarlos sean puestos en su ubicación y condición actual, incluyendo en los costos de compra, los derechos de importación el transporte manejo y todos aquellos atribuibles a los costos de adquisición deduciendo los descuentos comerciales, rebajas y subsidios, además de todos aquellos costos y gastos imputados directa o indirectamente en la cadena productiva y por ende, en la determinación del costo de los productos terminados para el caso de las empresas industriales.

De otra parte, la asignación puede hacerse también empleando el sistema de costos predeterminados utilizado por las empresas productoras teniendo en cuenta la dispersión presentada en los costos unitarios de un producto por el comportamiento cíclico o indeterminado de algunos costos y gastos. Los costos predeterminados se proyectan sobre los mismos rubros de costos y gastos imputables en el sistema de costos reales, pero a diferencia de estos, sor calculados anticipadamente de una manera científica o simple, a fin de ser aplicados a los bienes a producir en un periodo determinado, manteniendo constante su valor durante todo el periodo.

Los costos predeterminados permiten tener, entre otros beneficios, un mejor control permanente sobre la producción y la productividad del ente contable, dando la oportunidad a la dirección de tomar las medidas necesarias en su debida oportunidad a fin de lograr los objetivos presupuestados.

Como se anotó, los costos predeterminados se clasifican en costos estándar y costos estimados, teniendo en cuenta la tecnicidad en la forma de establecerlo.

Los costos estándares son calculados técnicamente (lo que debe costar un producto en condiciones normales de precio, cantidad, calidad y tiempo del proceso productivo) para dicho cálculo se tiene en cuenta todos los factores del costo real, diferenciándose de estos que en los primeros se incorporan todos los costos y gastos en que incurrirá el ente contable durante su proceso productivo incluyendo incluso aquellos cuya causación es cíclica pero que inciden en la totalidad de los costos de producción del periodo lo que permite conocer el costo unitario con relativa anticipación, siendo condescendientes a la hora de establecer políticas gerenciales y administrativas acordes con la proyección de los mismos.

Los costos estimados guardan estrecha relación con los costos estándar, salvo que su forma de cálculo se basa en estudios históricos o consideraciones personales del ente contable, mas su cálculo científico se encuentra relegado.

También es necesario considerar que si bien los costos predeterminados al final del ejercicio no reflejan en un todo los costos reales incurridos en su producción, habida cuenta de la ocurrencia de costos y gastos no previstos inicialmente, por el monto de los mismos o por cualquier otra razón, estas diferencias son presentadas en lo que el sistema de costos predeterminados ha denominado variaciones”, ya sea de mano de obra directa, materia prima o carga fabril.

Las variaciones presentadas entre lo predeterminado y lo real, son ajustadas al finalizar cada mes o cada ciclo contable, distribuyendo su valor entre el costo del inventario existente, tanto en la cadena productiva como en los productos terminados al igual que se debe asignar el valor correspondiente al costo de venta de los activos movibles enajenados durante el mismo periodo, cancelándose de esta forma la acumulación de la variación y equiparándose en este momento en un todo con los costos reales incurridos durante el mismo ejercicio contable, por lo que su procedimiento se ajusta a lo preceptuado en la norma fiscal la cual hace referencia a que el ajuste integral por inflación debe realizarse sobre costos reales.

Ahora bien, el ajuste por inflación ha de realizarse conforme lo establece el decreto 2649/93, sus normas complementarias y reglamentarias, ajustando mensual o anualmente no solamente el costo de los bienes, sino todos costos incurridos en la producción, incluidas las variaciones presentadas entre lo predeterminado y lo real.

2. En la determinación del costo de los inventarios se requiere igualmente un método de valuación, es decir, la forma como el costo del inventario por producto y su movimiento debe ser manejado durante el periodo, así encontramos los métodos de valuación más usados como el UEPS (últimas en entrar primeras en salir), el PEPS (primeras en entrar primeras en salir), el promedio, el retail, identificación específica, etc..

Estos métodos de valuación permiten tener un control directo sobre el costo de los inventarios y por ende, sobre su incidencia en los resultados de la empresa de conformidad con las políticas establecidas por el mismo.

3. Por último, se encuentran los sistemas de determinación del costo de ventas tomando como fundamento los bienes vendidos en un periodo determinado o efectuándose la imputación de su costo al momento mismo de su venta, dentro de ellos se encuentran específicamente, el juego de inventarios y el inventario permanente o continuo, respectivamente.

Como características del sistema de determinación del costo de venta periódico, están el manejo de las cuentas contables que lo identifican y la forma de establecer el costo imputable, dentro de las primeras se encuentran cuentas especiales como las de compra, ventas, de descuento y de devoluciones tanto en compra como en ventas, y la de inventario, siendo afectada esta última al inicio y al final del periodo, consiguiendo con su juego el costo de los productos vendidos.

Por el contrario, la determinación del costo de venta de los activos movibles por el sistema permanente se caracteriza por que en él se manejan de manera única las cuentas de ventas, costo de ventas y de inventario de mercancías, afectándose estas últimas cada vez que se realiza una operación de venta.

Es claro identificar que entre los dos sistemas de determinación del costo de venta de los activos movibles además de la temporalidad con el que se realiza el cálculo, existe una serie de cuentas contables específicas que identifican cada sistema y una forma de calcular en un periodo contable el costo de enajenación de un bien.

La legislación fiscal ha establecido limitaciones respecto de los sistemas para determinar el costo de enajenación de los activos movibles e incluso a los métodos de valuación, pero no lo establece frente a la forma de asignar los costos de los activos movibles producidos salvo que en cada periodo gravable deben reflejar los costos y gastos reales.

Al respecto el artículo 62 del Estatuto Tributario preceptúa que los contribuyentes deben establecer el costo de enajenación de los activos movibles con base en alguno de los siguientes sistemas:

El juego de inventarios

El de inventario permanente o continuo

Cualquier otro sistema de reconocido valor técnico dentro de las prácticas contables, autorizado por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.

Además indica que los contribuyentes quienes de conformidad con el a 596 del Estatuto Tributario, estén obligados a presentar su declaración tributaria firmada por Contador Público o Revisor Fiscal, les está prohibido utilizar el sistema de juego de inventarios al establecer el costo de enajenación de los activos movibles.

Para los inventarios en proceso bastará con mantener un sistema regular y permanente que permita verificar mensualmente el movimiento y saldo final, por unidades o grupos homogéneos.

La asignación de los costos indirectos de fabricación podrá igualmente hacerse en forma mensual y por unidades o grupos homogéneos.

De lo anterior se desprende que el contribuyente debe manejar de forma organizada, detallada, completa y permanente durante todo el periodo contable y gravable, los costos asignados a los bienes producidos. independientemente del sistema de asignación de costos que haya decidido llevar, siempre y cuando se dé cabal cumplimiento al artículo 66 del Estatuto Tributario, evento que se cumple para los contribuyentes que lleva el sistema de costos estándar al ajustar por inflación la variación presentada en cada uno de los elementos del costo y distribuirla al finalizar cada mes o ciclo contable, entre el costo del inventario existente y el costo de venta de los activos movibles enajenados durante el mismo periodo.

En los anteriores términos se complementan y aclaran los conceptos No. 74234 y 77846 de 1995, emitidos por la Subdirección Jurídica, hoy División de Doctrina.

AUC/JOCF