CONCEPTO TRIBUTARIO 79679 DE 2006

(septiembre 18)

<Fuente: Archivo DIAN>

DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES – DIAN

Oficina Jurídica

530011

AREA: Tributaria

Señor

JAIME DANILO SALINAS S.

Calle 38 AN No. 3 CN-108

Santiago de Cali – Valle

Ref.: Consulta radicada bajo el número 6652 de 25/01/2006

De conformidad con el artículo 11 del Decreto 1265 de 1999 y el artículo 10 de la Resolución 1618 del 22 de febrero de 2006, este Despacho es competente para absolver de manera general las consultas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias de carácter nacional. En este sentido se emite el presente concepto.

Problema No. 1

TEMA Impuesto sobre la Renta y Complementarios

DESCRIPTORES DEDUCCION ESPECIAL DEL 30% POR INVERSION EN ACTIVOS FIJOS REALES PRODUCTIVOS

FUENTES FORMALES:

ESTATUTO TRIBUTARIO ART. 14-2, 158-3

Ley 222/95 arts. 3 y 9

PROBLEMA JURIDICO:

¿Se conserva el beneficio consagrado en el artículo 158-3 del Estatuto Tributario en cabeza de la sociedad que adquirió el activo fijo real productivo, y que solicitó la deducción del 30% del valor de la inversión, cuando dicho bien es transferido a otra sociedad como resultado de un proceso de escisión?

TESIS JURIDICA:

El beneficio consagrado en el artículo 158-3 del Estatuto Tributario se conserva en cabeza de la sociedad que adquirió el activo fijo real productivo, y que solicitó el 30% del valor de la inversión correspondiente, aún cuando dicho bien sea transferido a otra sociedad como resultado de un proceso de escisión, siempre y cuando la sociedad receptora del activo cumpla con la totalidad de los requisitos que la ley y el reglamento establecen para la procedencia de la deducción especial.

INTERPRETACION JURIDICA:

Por disposición del artículo 3º de la Ley 222 de 1995, hay escisión cuando:

1. Una sociedad sin disolverse, transfiere en bloque una o varias partes de su patrimonio a una o más sociedades existentes o las destina a la creación de una o varias sociedades.

2. Una sociedad se disuelve sin liquidarse, dividiendo su patrimonio en dos o más partes, que se transfieren a varias sociedades existentes o se destinan a la creación de nuevas sociedades.

En concepto N° 22713 de mayo 10 de 2002 la Superintendencia de Sociedades, con respecto a la escisión, señaló:

”... Sobre este particular debe precisarse que la escisión ha sido entendida en el derecho societario como una figura jurídica de reestructuración empresarial, en virtud de la cual una sociedad puede reorganizar los distintos elementos económicos, comerciales y administrativos empleados en su actividad comercial con el fin de alcanzar propósitos diversos, que pueden ir desde la simple solución de conflictos entre los asociados, hasta el más complejo proceso de redimensionamiento de la estructura organizacional.

En los términos como fue consagrada en la ley colombiana, características fundamentales de la escisión son en primer lugar, el traspaso patrimonial en bloque de por lo menos una de las partes fraccionadas del patrimonio, según lo establecido en el Artículo 3 de la ley 222 de 1.995 que al consagrar las distintas modalidades de escisión, señala que la misma tiene lugar cuando una sociedad sin disolverse transfiere en bloque una o varias partes de su patrimonios a sociedades existentes o las destina a la creación de una o más o, cuando una sociedad se disuelve sin liquidarse dividiendo su patrimonio en dos o más partes, transfiriéndolas igualmente a otras sociedades o destinándolas para la creación de nuevas y, en segundo lugar, la integración de los socios de la sociedad escindente a la sociedad beneficiaria como contraprestación por la parte patrimonial trasladada, característica que se desprende de ese mismo texto legal cuando ordena que, salvo el voto unánime de las partes alícuotas representadas en la correspondiente reunión, los socios de la sociedad escindida participarán en el capital de las sociedades beneficiarias en la misma proporción que tengan en aquélla….”

El artículo 9º de la Ley 222 de 1995, en cuanto a los efectos de la escisión de sociedades, dispone:

”EFECTOS DE LA ESCISION. Una vez inscrita en el Registro Mercantil la escritura a que se refiere el artículo anterior, operará, entre las sociedades intervinientes en la escisión y frente a terceros la transferencia en bloque de los activos y pasivos de la sociedad escindente a las beneficiarias, sin perjuicio de lo previsto en materia contable.

“A partir de la inscripción en el Registro Mercantil de la escritura de escisión, la sociedad o sociedades beneficiarias asumirán las obligaciones que les correspondan en el acuerdo de escisión y adquirirán los derechos y privilegios inherentes a la parte patrimonial que se les hubiera transferido”.

En lo que atañe a los efectos tributarios de la escisión de sociedades, el artículo 14-2 del Estatuto Tributario, adicionado por el artículo 6º de la Ley 6 de 1992, establece:

“Artículo 14-2. EFECTOS TRIBUTARIOS DE LA ESCISIÓN DE SOCIEDADES. Para efectos tributarios, en el caso de la escisión de una sociedad, no se considerará que existe enajenación entre la sociedad escindida y las sociedades en que se subdivide.

“Las nuevas sociedades producto de la escisión serán responsables solidarios con la sociedad escindida, tanto por los impuestos, anticipos, retenciones, sanciones e intereses y demás obligaciones tributarias, de esta última, exigibles al momento de la escisión, como de los que se originen a su cargo con posterioridad, como consecuencia de los procesos de cobro, discusión, determinación oficial del tributo o aplicación de sanciones, correspondientes a períodos anteriores a la escisión. Lo anterior, sin perjuicio de la responsabilidad solidaria de los socios de la antigua sociedad, en los términos del artículo 794.”

Por su parte, el artículo 158-3 del Estatuto Tributario dispone que las personas naturales y jurídicas contribuyentes del impuesto sobre la renta pueden deducir el treinta por ciento (30%) del valor de las inversiones efectivas realizadas en activos fijos reales productivos, adquiridos aún bajo la modalidad de leasing financiero con opción irrevocable de compra. Este beneficio opera para los años gravables 2004 a 2007 y fue reglamentado por el Decreto 1766 de junio 2 de 2004, norma conforme a la cual el beneficio debe solicitarse por una sola vez, en la declaración de renta correspondiente al período fiscal en el que se adquiera el activo fijo real productivo.

Adicionalmente, el artículo 3º del Decreto 1766 de 2004 dispone:

“Si el activo fijo real productivo se deja de utilizar en la actividad productora de renta o se enajena, antes del vencimiento del término de depreciación o amortización del bien, el contribuyente deberá incorporar el valor proporcional de la deducción solicitada como renta líquida gravable en la declaración del Impuesto sobre la Renta y Complementarios del periodo fiscal en que ello ocurra, teniendo en cuenta la vida útil pendiente de depreciar o amortizar según la naturaleza del bien.

Con fundamento en estas disposiciones, podemos señalar que el beneficio tributario establecido en el artículo 158-3 del Estatuto Tributario tiene como propósito contribuir a la reconversión industrial y al fortalecimiento del capital de las empresas. En tal sentido, el artículo 3º del Decreto 1766 de 2004 exige que una vez hecha la inversión en activos fijos reales productivos, éstos se destinen a la actividad productora de renta y que no se enajenen hasta el vencimiento del período de depreciación o amortización de los mismos.

Ahora bien, si una vez solicitada la deducción especial del 30% por parte de una sociedad, esta se escinde en dos o mas sociedades y en desarrollo del proceso transfiere el activo fijo objeto de la deducción especial, dicha transferencia no implica un incumplimiento de las condiciones establecidas en el Decreto 1766 para que se mantenga el beneficio tributario, pues, tal como lo señala la norma del artículo 14-2 del Estatuto Tributario, en los procesos de escición (sic) de sociedades, para efectos fiscales, no se considera que existe enajenación entre la sociedad escindida y las sociedades en que se subdivide.

En el mismo sentido, la sociedad que recibe el activo fijo real productivo no puede tratar la operación como si se tratase de una inversión con derecho a la deducción especial consagrada en el artículo 158-3 del Estatuto Tributario (véase el Concepto N° 057499 de septiembre 1° de 2004).

En lo que se refiere a la condición de destinar el activo fijo a la actividad productora de renta, acorde con lo dispuesto en el artículo 9º de la Ley 222 de 1995, se infiere que es la sociedad a la que se le traspasó el bien quien debe cumplirla, a fin de que la sociedad escindida mantenga el beneficio fiscal. En este caso y también en el evento de que la escisión implique la disolución de la sociedad que solicitó la deducción especial, es preciso observar que la nueva sociedad producto de la escisión es solidariamente responsable con la sociedad escindida, tanto por las obligaciones tributarias de esta última, exigibles al momento de la escisión, como por las que se originen a su cargo con posterioridad, como consecuencia de los procesos de determinación oficial del impuesto o aplicación de sanciones, correspondientes a períodos anteriores a la escisión.

Se reitera entonces que la sociedad que solicitó la deducción especial establecida en el artículo 158-3 del Estatuto Tributario, por la adquisición de activos fijos reales productivos, no la pierde por el hecho de transferir la propiedad del bien a otra sociedad dentro de un proceso de escisión, siempre y cuando la sociedad receptora del activo cumpla con las condiciones que la ley y el reglamento exigen para la procedencia del beneficio.

Problema No. 2

TEMA Impuesto sobre la Renta y Complementarios

DESCRIPTORES: DEDUCCION ESPECIAL DEL 30% POR INVERSION EN ACTIVOS FIJOS REALES PRODUCTIVOS

FUENTES FORMALES:

ESTATUTO TRIBUTARIO ARTS 14-1, 158-3

CODIGO DE COMERCIO ARTS. 172, 178, 180

PROBLEMA JURIDICO No. 2:

¿Se pierde el beneficio consagrado en el artículo 158-3 del Estatuto Tributario cuando la sociedad que adquirió el activo fijo real productivo, y que solicitó la deducción especial del 30% del valor de la inversión, lo transfiere a otra sociedad como resultado de un proceso de fusión?

TESIS JURIDICA:

El beneficio consagrado en el artículo 158-3 del Estatuto Tributario no se pierde cuando la sociedad que adquirió el activo fijo real productivo, y que solicitó la deducción del 30% del valor de la inversión, lo transfiere a otra sociedad como resultado de un proceso de fusión, siempre y cuando la sociedad receptora del activo cumpla con la totalidad de los requisitos que la ley y el reglamento establecen para la procedencia de la deducción especial.

INTERPRETACION JURIDICA:

Según el artículo 172 del Código de Comercio hay fusión cuando una o más sociedades se disuelven, sin liquidarse, para ser absorbidas por otra o para crear una nueva. La sociedad absorbente o la nueva compañía adquiere los derechos y obligaciones de la sociedad o sociedades disueltas al formalizarse el acuerdo de fusión.

La Superintendencia de Sociedades en el Concepto N° 10481 de 2001 expresa respecto de esta figura jurídica:

”Por lo tanto, es criterio de este Despacho que la fusión no es una compraventa, una novación o una subrogación, pues al igual que estos negocios tiene entidad propia y consagración legal particular; que lo erige en título para adquirir el dominio de los bienes, sin que pueda señalarse de él un carácter accesorio de otro contrato de los previstos en la ley; debido a que la legislación le ha definido de manera general, le ha establecido los requisitos de observancia rigurosa para su validez le ha previsto formalidades propias para garantizar el cumplimiento con las obligaciones frente a los terceros, le ha consagrado supuestos de representación legal y señalado los efectos.

“Por lo tanto al operarse la transmisión patrimonial como consecuencia de la fusión, la sociedad absorbente adquiere la totalidad de derechos y obligaciones de la sociedad absorbida, es su única causa jurídica, es su justo título.

“Afirmamos que la fusión supone una transmisión in universum ius del patrimonio de todas las sociedades fusionadas a favor de la nueva sociedad o de la absorbente. Al transmitir en bloque su patrimonio las sociedades transmitentes se extinguen, y al extinguirse se opera una sucesión universal a favor de la absorbente o de la nueva. Los nexos obligacionales, los derechos reales, los derechos sobre bienes inmateriales, etc., se transmiten subsumidos en ese bloque patrimonial que constituyó una unidad jurídica. Pero esa unidad de derecho continúa siendo idéntica a sí misma, inalterada; únicamente ha cambiado su titular jurídico. El poder de disposición ha pasado de una sociedad a otra, eso es todo. No hay, por consiguiente, transmisión de singularidades que integran el patrimonio: enajenación o permuta de bienes muebles, inmuebles, cesión de créditos, asunción de deudas, etc.; como tampoco cabe hablar de una verdadera novación subjetiva por cambio de deudor, a menos que descompongamos la transmisión en bloque en otras de todos y cada uno de sus elementos patrimoniales. Las consecuencias jurídicas que traen su causa de esta concepción son tantas y de tal gravedad que conviene parar un momento la atención a fin de reflexionar las razones que motivan esta sucesión patrimonial a título universal que se da en la fusión...” (frases resaltadas fuera de texto).

El artículo 14-1 del Estatuto Tributario establece los efectos tributarios de la fusión de sociedades, en los siguientes términos:

Para efectos tributarios, en el caso de la fusión de sociedades, no se considerará que existe enajenación, entre las sociedades fusionadas.

La sociedad absorbente o la nueva que surge de la fusión, responde por los impuestos, anticipos, retenciones, sanciones e intereses y demás obligaciones tributarias de las sociedades fusionadas o absorbidas”.

Acorde con lo establecido en las normas comerciales y en el artículo 14-1 del Estatuto Tributario, este Despacho ha interpretado que en el proceso de fusión de sociedades, el traspaso de bienes de la sociedad absorbida a la sociedad absorbente o de las sociedades preexistentes a la nueva sociedad que resulta de la fusión, no implica enajenación.

Por esta razón, si una sociedad solícita el beneficio previsto en el artículo 158-3 del Estatuto Tributario y posteriormente es absorbida por otra sociedad, o se fusiona con otra sociedad para crear una nueva, de tal forma que transfiere el activo fijo objeto de la deducción especial, dicha transferencia no implica un incumplimiento de las condiciones establecidas en la ley y en el reglamento para que se mantenga el beneficio tributario.

En el mismo sentido, la sociedad que recibe el activo fijo real productivo (es decir, la sociedad absorbente o la nueva sociedad que resulta de la fusión) no puede tratar la operación como si se tratase de una inversión con derecho a la deducción especial consagrada en el artículo 158-3 del Estatuto Tributario.

En lo que respecta a la condición de destinar el activo fijo a la actividad productora de renta, acorde con lo dispuesto en el artículo 172 del Código de Comercio, se infiere que es la sociedad a la que se le traspasó el bien quien debe cumplirla, a fin de que la sociedad absorbida o fusionada mantenga el beneficio fiscal. En este caso, como quiera que la fusión implica la disolución de la sociedad que solicitó la deducción especial, es preciso observar que, conforme al artículo 14-1 del Estatuto Tributario, la sociedad absorbente, o la nueva sociedad producto de la fusión, es responsable por las obligaciones tributarias de la sociedad fusionada o absorbida.

Atendiendo a los objetivos de la norma, es de concluir que los procesos de reestructuración empresarial, como es el caso de la fusión o escisión de sociedades, no impiden el acceso al beneficio consagrado en el artículo 158-3 del Estatuto Tributario y que lo fundamental para la conservación del mismo es que el activo fijo real productivo continúe destinado a la actividad productora de renta, durante el período de su depreciación o amortización, siendo responsabilidad de la sociedad receptora del bien el que tales condiciones se cumplan. Asimismo, es esencial que tales procesos de reestructuración no se utilicen como pretexto para una doble solicitud del beneficio.

Atentamente,

JUAN JOSÉ FUENTES BERNAL

Jefe División de Normativa y Doctrina Tributaria