CONCEPTO TRIBUTARIO 78742 DE 2001

(Agosto 29)

<Fuente: Archivo Dian>

DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - DIAN -

TEMA:

IMPUTACIÓN SALDOS A FAVOR

PROBLEMA JURÍDICO No. 1:

¿Debe proferirse requerimiento especial o pliego de cargos, para modificar las declaraciones tributarias en las cuales se imputa como saldo a favor o anticipo un valor mayor al declarado en el ejercicio anterior?

TESIS JURÍDICA:

SI LA DECLARACIÓN TRIBUTARIA, EN LA QUE SE IMPUTÓ UN MAYOR SALDO A FAVOR O UN MAYOR VALOR POR ANTICIPO DEL REGISTRADO EN EL AÑO ANTERIOR, NO SE ENCUENTRA EN FIRME, SU MODIFICACIÓN DEBE REALIZARSE A TRAVÉS DE LIQUIDACIÓN DE REVISIÓN, PREVIA EXPEDICIÓN DEL CORRESPONDIENTE REQUERIMIENTO ESPECIAL.

INTERPRETACIÓN JURÍDICA:

Frente a las declaraciones del Impuesto sobre la Renta y Complementarios y sobre las Ventas, en las cuales los contribuyentes y responsables pueden imputar los saldos a su favor determinados en sus declaraciones del ejercicio anterior, al igual que el valor del anticipo del periodo determinado el año anterior en el caso de la declaración del impuesto sobre la renta, es necesario precisar que dependiendo de la firmeza de las declaraciones pueden presentarse dos escenarios posibles:

El primero, para aquellas declaraciones que aún no se encuentran en firme y, segundo, para las que se encuentran en firme.

En el primer evento, es decir, cuando las declaraciones aún no se encuentran en firme, se debe tener en cuenta que los valores incorporados hacen parte de una declaración privada, y por lo tanto su modificación debe realizarse a través de Liquidación de Revisión, previa expedición del correspondiente requerimiento especial por parte de la División de Fiscalización, como resultado del proceso de investigación.

Adicionalmente, si dentro de los procesos de investigación se determina que los Contadores o Revisores Fiscales de los contribuyentes, han incurrido en alguna de las conductas descritas en el artículo 659 del Estatuto Tributario, como aconsejar o llevar doble contabilidad, elaborar estados financieros o expedir certificaciones que no reflejen la realidad econó mica de acuerdo con los principios de contabilidad generalmente aceptados, que no coincidan con los asientos registrados en los libros o emitir dictá menes u opiniones sin sujeción a las normas de auditoría generalmente aceptadas que sirvan de base para la elaboración de declaraciones tributarias, o para soportar actuaciones ante la Administración Tributaria, se deberá dar informe a la Junta Central de Contadores para que se imponga la correspondiente sanción atendiendo a la gravedad de la falta.

También deberán atenderse las prescripciones de los artí culos 660 y 661 del Estatuto Tributario, respecto de las sanciones para los contadores, auditores o revisores fiscales que hayan firmado la declaración tributaria respectiva, cuando en la providencia que agote la vía gubernativa, se determine un mayor valor a pagar por impuesto o un menor saldo a favor originado en la inexactitud de datos contables consignados en la declaración tributaria.

Sin perjuicio de lo anterior, deberá determinarse si las anteriores conductas son susceptibles de ser sancionadas por la ley penal, en cuyo caso de configurarse un delito, se debe presentar la correspondiente denuncia.

En el segundo evento, esto es, cuando las declaraciones ya se encuentran en firme, y en ellas los valores correspondientes a los saldos a favor del periodo gravable anterior o el anticipo determinado en igual periodo, no corresponden al imputado por el contribuyente en el respectivo ejercicio gravable debe surtirse igualmente el procedimiento de verificación de la ocurrencia de posibles conductas penales para proceder a instaurar la denuncia pertinente.

PROBLEMA JURÍDICO No.. 2:

¿Debe proferirse Liquidación de Corrección Aritmética en aquellos casos en que los agentes de retención presentan la Declaración de Retención en la Fuente, sin totalizaría y sin liquidarse sanción por corrección cuando el contribuyente corrige voluntariamente?

TESIS JURIDICA:

PARA CORREGIR LOS ERRORES ARITMÉTICOS DE LOS CUALES SE DERIVE UN MENOR VALOR A PAGAR EN LA DECLARACIÓN DE RETENCIÓN EN LA FUENTE, DEBE PROFERIRSE LIQUIDACIÓN DE CORRECCIÓN ARITMÉTICA.

CUANDO SE CORRIJA ESTE ERROR POR PARTE DEL CONTRIBUYENTE, DEBERÁ LIQUIDARSE SANCIÓN POR CORRECCIÓN SI DEL MISMO SE DERIVA UN MENOR VALOR A PAGAR.

INTERPRETACIÓN JURÍDICA:

Al respecto debe tenerse en cuenta tanto el término en que puede corregirse el error aritmético por parte de la Administración Tributaria, como el término en que puede hacerlo el declarante.

Para corregir el error del cual se derive un menor valor a pagar, la Administración Tributaria debe practicar Liquidación de Corrección Aritmética dentro de los dos años siguientes a la fecha de presentación de la respectiva declaración tributaria.

Si el agente de retención se encuentra dentro del término para corregir, previamente a la expedición de la correspondiente Liquidación debe proferirse oficio persuasivo para que la corrección la realice en forma voluntaria, de no atenderse la solicitud se debe expedir la correspondiente Liquidación Oficial de Corrección Aritmética.

Si por el contrario, se encuentra vencido el término para corregir para ambas partes, se debe invitar al agente de retención para que corrija vía solicitud de corrección por error del contribuyente, de conformidad con la Orden Administrativa 002 de 1.996.

Con el fin de determinar si en las declaraciones de corrección presentadas debe liquidarse sanción por corrección, es necesario precisar cuándo se configura error aritmético según el numeral tercero del artículo 697 del Estatuto Tributario que establece que cuando:

..... al efectuar cualquier operación aritmética, resulte un valor equivocado que implique un menor valor a pagar por concepto de impuestos, anticipos o retenciones a cargo del declarante, o un mayor saldo a su favor para compensar o devolver."

Salta a la vista, que objetivamente el solo hecho de no totalizar la declaración, es causal de error aritmético, susceptible de ser corregido de oficio por la Administración en atención a la preceptiva del artículo 698 del mismo Estatuto, profiriendo para el efecto una Liquidación de Corrección Aritmética. No obstante, debe tenerse en cuenta si dicho error representa para la Administración Tributaria un menor a valor a pagar por parte del declarante.

Si el agente de retención presenta la declaración correspondiente, sin totalizar o con valor cero, pero efectúa el pago por el valor resultante de la sumatoria de las cifras declaradas, es procedente concluir que si bien existe un error aritmético formal no es susceptible de ser sancionado, toda vez que en aplicación del principio de la supremacía de la esencia sobre la forma o la verdad real sobre la formal, de este hecho no se deriva un menor valor a pagar

Si el agente de retención ha declarado el valor de las retenciones practicadas, pero no totaliza la declaración o haciéndolo, ha colocado como resultado "cero" o un valor equivocado y, ademá s, no ha efectuado el pago respectivo, se debe corregir la declaración tributaria con la sanción por corrección correspondiente, ya sea porque corrige el contribuyente, o con la sanción por corrección aritmética, si la Administración practica Liquidación de Corrección aritmética.

No obstante, el ejercicio de esta facultad discrecional por parte de la Administración tributaria, no impide que el agente de retención conserve el derecho para corregir voluntariamente la declaración, liquidándose o no sanción por corrección, atendiendo las consideraciones anteriormente expuestas.

Transcurrido el término de firmeza de la declaración tributaria, sin que el contribuyente corrija su declaración y pague las correspondientes retenciones en la fuente, la Administración Tributaria deberá adelantar las investigaciones penales a que haya lugar sin perjuicio de que dichas investigaciones puedan realizarse en cualquier etapa.

PROBLEMA JURÍDICO No. 3:

¿Presta mérito ejecutivo para adelantar el procedimiento administrativo de cobro o para instaurar denuncia penal, la Declaración de Retención en la Fuente que se presenta sin totalizar el valor de las retenciones declaradas?

TESIS JURÍDICA:

Prestan mérito ejecutivo según el artículo 828 del Estatuto Tributario, las liquidaciones privadas y sus correcciones, contenidas en las declaraciones que presentan los contribuyentes, responsables y los agentes de retención.

También lo constituyen las certificaciones expedidas por el Administrador de Impuestos o su delegado, sobre la existencia y el valor de las liquidaciones privadas u oficiales, según lo señala el parágrafo del mismo artículo:

"PAR. Para efectos de los numerales 10 y 20 del presente artículo, bastará con la certificación del administrador de impuesto o su delegado, sobre la existencia y el valor de las liquidaciones privadas u oficiales."

El Consejo de Estado ha sostenido sobre la facultad de certificación otorgada al Administrador:

"...Si bien es cierto que el parágrafo del mismo artículo, otorga al administrador de impuestos una facultad de certificación, la misma está limitada por la ley en la medida que sólo puede ejercerse para los efectos previstos en los numerales 1o y 2o, esto es la certificación de la existencia y valor de las liquidaciones privadas u oficiales, que son los títulos ejecutivos..

No autoriza entonces la ley los actos de certificación sobre cuenta corriente, con base en los saldos a cargo del contribuyente que arroje el computador, para elaborar títulos ejecutivos con base en tales cifras...

"...Podía si, la administración, con base en un tí tulo ejecutivo (en este caso las liquidaciones privadas del tributo) en donde consta la existencia de una obligación clara, expresa y exigible a favor de la administración, o con base en la certificación de existencia de la misma, claramente determinada, librar el mandamiento de pago por el valor insoluto de la obligación." Sentencia 7547 de marzo 8 de 1996. Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Secció;n Cuarta

Atendiendo lo expuesto, la certificación expedida por el Administrador de Impuestos sobre la existencia de las declaraciones de retención en uso de la facultad otorgada por el parágrafo del artículo 828 del Estatuto Tributario, en la que se haga constar el valor de las retenciones declaradas por el agente de retención, será suficiente para adelantar el proceso administrativo de cobro respectivo.

Respecto a si la declaración de retención en la fuente presentada sin totalizar, sirve de fundamento para instaurar denuncia penal, es preciso considerar que el hecho de declarar retenciones practicadas a terceros por los diferentes conceptos, en cumplimiento de una función legal, aun cuando no se relacione el total retenido, constituye una manifestación por parte del contribuyente, sobre la recaudación de dineros del estado. En consecuencia el aprovechamiento de los bienes y recursos del Estado que realicen los particulares, constituye ilícito que en todo caso se encuentra sujeto a las prescripciones del Código Penal atendiendo el bien jurídico tutelado y la tipicidad que de ellos haga la ley.

Por lo anterior, las declaraciones de retención en la fuente constituyen no solo título ejecutivo que presta mérito dentro del proceso de cobro, sino que son un medio de prueba mas dentro de la investigación que se debe adelantar para establecer la configuración del delito, siendo indiferente si la declaración se encuentra o no totalizada, y teniendo en cuenta que las conductas sancionables son, entre otras, la no declaración y el pago de los valores retenidos.

PROBLEMA JURÍDICO No. 4: <Ver Notas de Vigencia>

¿Debe proferirse un acto administrativo para suprimir de la cuenta corriente, las declaraciones presentadas por los no obligados a declarar?

TESIS JURÍDICA:

SI. EN CADA PROCESO EN EL QUE SEAN ADUCIDAS COMO PRUEBA LAS DECLARACIONES PRESENTADAS POR UN NO OBLIGADO A DECLARAR DEBERÁ PRODUCIRSE EL RESPECTIVO PRONUNCIAMIENTO SOBRE SU VALIDEZ.

INTERPRETACIÓN JURÍDICA:

La presentación de las declaraciones tributarias corresponde a uno de los deberes que deben cumplir los contribuyentes, responsables y agentes de retención a quienes la ley les ha impuesto la obligación formal de declarar. No obstante la ley ha excluido a determinados contribuyentes de esta obligación, dejando sin efecto las declaraciones que presenten sin estar obligados. Es así como el artículo 594-2 del Estatuto Tributario, consagra que las declaraciones presentadas por los no obligados a declarar no producen efecto legal alguno.

No obstante, con el fin de determinar si quien presentó la declaración no tenía la condición de declarante y por ende la declaración presentada carece de validez, debe verificarse que se cumplan la totalidad de los presupuestos normativos que lo eximen del deber de declarar.

Si como resultado de la verificación efectuada y con fundamento en las pruebas obrantes se determina que el declarante no estaba en la obligació;n de declarar, el denuncio presentado carece de valor jurídico y en consecuencia deberá proferirse el acto administrativo que así lo declare, ordenándose en su parte resolutiva la supresión de la cuenta corriente.

Esta verificación deberá practicarse por la División de Fiscalización, que adelantará la investigación necesaria con el fin de determinar la calidad de declarante y por ende si la declaración produce o no efectos legales, previa solicitud de la oficina en la que se adelante el proceso dentro del cual se aduzca como prueba y se discuta la validez o no de la declaración presentada, como es el proceso de devolución de saldos a favor liquidados en dichas declaraciones, el proceso de cobro y el proceso de corrección voluntaria del artí culo 589 del Estatuto Tributario.

Una vez determinado que quien presentó la declaración no se encontraba obligado a declarar, la División de Fiscalización o la oficina competente deberá pronunciarse sobre su validez, informando a la oficina correspondiente que estaba adelantando el proceso que originó la investigación, para que dentro de la decisión de este se informe de tal hecho al contribuyente y se decida el proceso correspondiente, garantizando en todo caso el derecho de defensa del contribuyente.

Ahora, en el evento que el contribuyente no obligado a declarar haya presentado la declaración con pago, y se determine la invalidez del denuncio tributario, procede la devolución de las sumas pagadas, para lo cual el contribuyente deberá solicitar su devolución mediante el procedimiento establecido para la devolución del pago de lo no debido.

Cuando una declaración tributaria presentada por concepto de Renta y Complementarios por un no obligado arroje un saldo a favor, no es procedente la devolución, ni la compensación ni la imputación, teniendo en cuenta que las retenciones en la fuente que le fueron practicadas corresponden a su impuesto, según lo dispone el artículo 60 del Estatuto Tributario.

No obstante lo anterior, puede suceder que como consecuencia de la investigación se determine la realización de hechos generadores que el contribuyente, responsable o agente de retención ha omitido o ha declarado en forma inexacta, y que no lo excluyen de la obligación de declarar. Estas situaciones deben conducir a la Administración a continuar con la actuación administrativa con el fin de determinar el monto de los impuestos que debieron declararse, teniendo en cuenta que en estos eventos no se han configurado los presupuestos legales para considerar las declaraciones presentadas sin efecto jurídico, lo que hace posible que las mismas puedan ser objeto de modificación y que presten mérito ejecutivo para adelantar el respectivo proceso de cobro.

Por las anteriores consideraciones, se revoca el Concepto No. 053881 del 07 de junio del año 2000 proferido por la División de Doctrina y los demás que le sean contrarios.

PROBLEMA JURÍDICO No. 5:

¿Debe proferirse un acto administrativo para suprimir de la cuenta corriente, las declaraciones presentadas por fuera de los cinco años para subsanar los errores que dan lugar a tenerlas como no presentadas?

TESIS JURÍDICA:

NO. LAS DECLARACIONES DE CORRECCIÓN PRESENTADAS POR FUERA DEL TÉ RMINO LEGAL PARA SUBSANAR LOS ERRORES QUE DAN LUGAR A TENER LAS DECLARACIONES COMO NO PRESENTADAS SON VÁLIDAS Y COMO TALES NO PUEDEN SER SUPRIMIDAS DE LA CUENTA CORRIENTE YA QUE AUNQUE LA ADMINISTRACIÓN NO PUEDE EXIGIR SU CUMPLIMIENTO UNA VEZ TRANSCURRIDO EL TÉRMINO DE CINCO AÑOS, SI LA AUTORIZAN Para Retener Lo Declarado Y Pagado.

INTERPRETACIÓN JURÍDICA:

Por disposición del parágrafo segundo del articulo 588 del Estatuto Tributario, los contribuyentes podrán corregir las inconsistencias de que tratan los literales a). b) y d) del artículo 580 y 650-1 siempre y cuando no se haya impuesto sanción por no declarar, para lo cual la Administración Tributaria cuenta con un término de cinco años según el artículo 638 del mismo ordenamiento.

La declaración presentada por un contribuyente corrigiendo dichos errores por fuera del término previsto para su corrección, es válida aunque para la Administración se encuentre vencido el término para exigir su cumplimiento.

El cumplimiento de la obligación una vez vencido el término para su corrección, autoriza a la Administración para retener lo que a través de ella se declaró y pagó.

Lo anterior, en consideración a que las obligaciones naturales aunque no otorgan el derecho de exigir su cumplimiento por parte del acreedor, si le autorizan a retener lo pagado una vez se cumplan.

PROBLEMA JURÍDICO No. 6:

¿Debe proferirse un acto administrativo para suprimir de la cuenta corriente, las declaraciones de corrección presentadas por fuera del término previsto por los artículos 588, 709 y 713 del Estatuto Tributario?

TESIS JURÍDICA:

SI. LA DIVISIÓN DE FISCALIZACIÓN DE LA ADMINISTRACIÓN CORRESPONDIENTE DENTRO DEL PROCESO QUE SE ADELANTE AL CONTRIBUYENTE DEBERÁ PRONUNCIARSE SOBRE LA VALIDEZ DE LAS DECLARACIONES DE CORRECCIÓN PRESENTADAS POR FUERA DEL TÉRMINO PREVISTO PARA EJERCER DICHA FACULTAD.

INTERPRETACIÓN JURÍDICA:

Los contribuyentes, responsables o agentes de retención se encuentran facultados para corregir sus declaraciones tributarias dentro del té rmino previsto por el artículo 588 del Estatuto Tributario, al igual que con ocasión del requerimiento especial, del emplazamiento para corregir o de la Liquidación de Revisión proferida en su contra.

Reiteradamente se ha sostenido por esta Oficina, que las declaraciones de corrección presentadas por fuera del término previsto en el artículo 588 del Estatuto Tributario no son válidas, toda vez que vencido dicho término precluye para el contribuyente, la facultad otorgada por la ley tributaria para corregir las declaraciones.

Tratándose de las correcciones provocadas por la Administración en ejercicio de la facultad de fiscalización que se presentan por fuera de los términos legales, deberán ser declaradas sin validez en la Liquidación de Revisión o auto de archivo que se profiera con ocasión de la respuesta al requerimiento especial, sin perjuicio de que el documento como tal se pueda considerar un recibo de pago, en el evento en que se haya presentado dicha declaración de corrección con pago.

Igual pronunciamiento deberá surtirse en el proceso en que se aduzcan, declaraciones de corrección presentadas en forma voluntaria una vez vencidos los términos para efectuar su modificación por parte del contribuyente.

CTOR