CONCEPTO TRIBUTARIO 60597 DE 1996

(Julio 30)

<Fuente: Archivo Dian>

DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - DIAN -

TEMA: - PERDIDAS FISCALES /PATRIMONIOS AUTONOMOS

- FIDEICOMISOS /BENEFICIARIOS /UTILIDADES ACUMULADAS

- OBLIGACIONES FORMALES DE SOCIEDADES FIDUCIARIAS

- SOCIEDADES FIDUCIARIAS /AGENTES DE RETENCION

PROBLEMA JURIDICO No. 1:

¿Son compensables para los beneficiarios, las perdidas fiscales sufridas en un período gravable por los patrimonios autónomos que surgen en virtud de un contrato de fiducia mercantil, con las rentas que obtuvieron dentro de los cinco períodos gravables siguientes?

TESIS JURIDICA No. 1:

NO SON DEDUCIBLES PARA LOS BENEFICIARIOS LAS PERDIDAS FISCALES SUFRIDAS POR UN PATRIMONIO AUTÓNOMO EN UN PERÍODO GRAVABLE, CON LAS RENTAS QUE OBTUVIERON DENTRO DE LOS CINCO PERÍODOS GRAVABLES SIGUIENTES.

INTERPRETACION JURIDICA No. 1:

La legislación impositiva vigente (art 147 E.T) solo reconoce la posibilidad a las sociedades de deducir las pérdidas fiscales sufridas en cualquier período gravable, compensándolas con las rentas que obtuvieren dentro de los cinco períodos gravables siguientes.

Adicionalmente prescribe de manera taxativa que las pérdidas sufridas por las sociedades no serán trasladables a los socios.

Por tanto, la deducción de pérdidas a la que alude el artículo 147 citado, dice relación con las pérdidas fiscales sufridas por las sociedades como resultado de su actividad operacional.

Ahora bien, la pérdida fiscal sufrida por una sociedad en un período gravable es la que resulta cuando la totalidad de sus ingresos obtenidos durante el período resultan inferiores a sus costos y deducciones fiscales, esta pérdida fiscal es diferente a las perdidas sufridas por un patrimonio autónomo constituido como uno o mas bienes afectos a una finalidad y que han salido del patrimonio del constituyente en virtud de un contrato de fiducia mercantil; por tal motivo las pérdidas del patrimonio autónomo no pueden ser objeto del tratamiento previsto en el artículo 147 del Estatuto Tributario, en cuanto que no existe disposición que prevea la posibilidad de su deducción para el caso en comento. Para que las pérdidas sean deducibles para el contribuyente, estas deberán tener relación de causalidad con la actividad productora de renta, necesidad y proporcionalidad con sus ingresos gravados percibidos y haberse realizado en el período gravable.

Por último debe anotarse, que no sucede lo mismo cuando el patrimonio autónomo en virtud de lo dispuesto en el numeral 3º del artículo 102 del Estatuto Tributario sea directamente el contribuyente, en cuanto que, contemplado como está en la misma disposición que su régimen es el previsto para las sociedades anónimas, procederá la deducción en los términos del artículo 147 ibídem cuando a ella hubiere lugar.

PROBLEMA JURIDICO No. 2:

¿Cual es el procedimiento que deben seguir los beneficiarios en sus declaraciones de renta que presenten a partir del año gravable de 1996 y siguientes en relación con las utilidades acumuladas en los fideicomisos que no les hayan sido abonadas en cuenta al 31 de diciembre de 1995?.

TESIS JURIDICA No. 2:

LAS UTILIDADES ACUMULADAS EN LOS FIDEICOMISOS QUE NO HAYAN SIDO DISTRIBUIDAS NI ABONADAS EN LAS CUENTAS DE LOS BENEFICIARIOS AL 31 DE DICIEMBRE DE 1995, DEBERÁN SER DETERMINADAS POR EL SISTEMA DE CAUSACIÓN E INCLUIDAS EN LAS DECLARACIONES DE RENTA DE LOS MISMOS (BENEFICIARIOS) CORRESPONDIENTE AL AÑO GRAVABLE EN QUE TALES INGRESOS

SE CAUSEN.

LAS UTILIDADES DE LOS FIDEICOMISOS YA CAUSADAS EN FAVOR DEL BENEFICIARIO Y PENDIENTES DE PAGO A LA FECHA DE APLICACIÓN DEL ARTÍCULO 81 DE LA LEY 223 DE 1995 (1º DE ENERO DE 1996) DEBERÁN SER INCLUIDAS POR SU BENEFICIARIO EN LA DECLARACIÓN DE RENTA CORRESPONDIENTE AL AÑO GRAVABLE DE 1996.

INTERPRETACION JURIDICA No. 2:

La legislación tributaria vigente (art. 102 del E.T. modificado por el artículo 81 de la ley 223 de 1995) prescribe un conjunto de reglas para la determinación del impuesto sobre la renta en los contratos de fiducia mercantil aplicables a partir del 1º de enero de 1996 (art. 338 C.P.) y que conciernen entre otros, a la causación de los ingresos percibidos por el patrimonio autónomo o por los cedentes de los derechos sobre los contratos de fiducia mercantil, a la declaración de las utilidades obtenidas por el fideicomiso, y a las utilidades acumuladas en los fideicomisos.

Es así como, en lo que atañe a las utilidades acumuladas en los fideicomisos que no hayan sido distribuidas ni abonadas en las cuentas de los beneficiarios al 31 de diciembre de 1995, la norma aplicable a partir del lo de enero de 1996 preceptúa que deberán ser determinadas por el sistema de causación e incluidas en las declaraciones de renta de los mismos en el año gravable en que tales ingresos se causen.

Ahora bien, para tales efectos las utilidades retenidas deberán ser liquidadas y causadas en favor de los beneficiarios teniendo en cuenta lo preceptuado por los artículos 27 literal a) y 28 del Estatuto Tributario, a partir del 1º de enero de 1996 (art. 338 C.P.) los beneficiarios deberán incluir en su declaración de renta esos ingresos en el período o año gravable en que nace para ellos el derecho a exigir su pago, aunque no haya hecho efectivo el cobro.

Las utilidades de los fideicomisos causadas en favor del beneficiario y pendientes de pago a la fecha de aplicación del artículo 81 de la ley 223 de 1995 (lo de enero de 1996) deberán ser incluidas por su beneficiario en la declaración de renta correspondiente al año gravable de 1996.

No sobra observar, que los ingresos provenientes de las utilidades retenidas por el fideicomiso que luego son distribuidas y causadas a favor de los beneficiarios conservan el carácter de gravable o no gravables, el mismo concepto y demás condiciones tributarias que tendrían si fueran percibidas directamente por el beneficiario.

Teniendo en cuenta el supuesto anterior, la sociedad fiduciaria deberá practicar la retención en la fuente sobre las sumas provenientes de la distribución de utilidades acumuladas por el fideicomiso, que sean abonadas en cuenta o pagadas en favor de los beneficiarios contribuyentes del impuesto sobre la renta, y que por su naturaleza correspondan a ingresos tributarios gravados; los conceptos, bases y tarifas aplicables de retención en la fuente se determinarán conforme a las normas legales y reglamentarias pertinentes.

PROBLEMA JURIDICO No. 3:

¿Cuales son las obligaciones formales que deben cumplir las sociedades fiduciarias bajo su propia responsabilidad NIT y razón social en relación a cada uno de los patrimonios autónomos que administran?

TESIS JURIDICA No. 3:

LAS OBLIGACIONES FORMALES QUE DEBEN CUMPLIR LAS SOCIEDADES FIDUCIARIAS BAJO SU PROPIA RESPONSABILIDAD, NIT, y RAZÓN SOCIAL, EN RELACIÓN A CADA UNO DE LOS PATRIMONIOS AUTÓNOMOS QUE ADMINISTREN, SERÁN LAS QUE SE CAUSEN Y SEAN EXIGIBLES JURÍDICAMENTE A LOS PATRIMONIOS AUTÓNOMOS A TRAVÉS DE LAS SOCIEDADES FIDUCIARIAS, POR DARSE LOS SUPUESTOS SEÑALADOS POR LA LEY TRIBUTARIA PARA EL NACIMIENTO Y EXIGIBILIDAD DE DICHAS OBLIGACIONES FORMALES A CARGO DE ESAS MASAS DE BIENES (ENTES SIN PERSONERÍA JURÍDICA).

INTERPRETACION JURIDICA No. 3:

Las obligaciones formales tributarias tienen por objeto determinadas prestaciones de hacer a cargo de los contribuyentes, responsables, agentes de retención, declarantes o incluso de terceros distintos de los anteriores.

Tales obligaciones formales son exigibles por parte de la administración tributaria dada la verificación de ciertos supuestos señalados por la ley para el nacimiento de esas obligaciones, las cuales tienen como finalidad última la de garantizar el cumplimiento de las obligaciones tributarias sustanciales.

Entre las obligaciones formales previstas por la legislación impositiva vigente existe, entre otras, las de declarar, informar, llevar la contabilidad en debida forma si esta obligado a llevarla, retener, certificar lo retenido, consignar lo retenido, conservar los documentos y pruebas necesarios para demostrar el cumplimiento de las obligaciones impositivas, facturar, inscribirse en los registros pertinentes, etc.

Ahora bien, cada una de las obligaciones formales se causará y será exigible a los patrimonios autónomos a través de las sociedades fiduciarias que los administran, dependiendo de la verificación de los supuestos que la ley y sus reglamentos señalen para el surgimiento de cada una de esas obligaciones, a modo de ejemplo podemos señalar que en el evento en el que se den las condiciones para que el patrimonio autónomo sea contribuyente del impuesto sobre a renta asimilado a una sociedad anónima (art. 102 numeral 3º E.T) estará entonces obligado formalmente a presentar declaración de renta y complementarios ( art. 591 E.T), tal obligación deberá ser cumplida por la sociedad fiduciaria bajo su propio NIT y razón social.

PROBLEMA JURIDICO No. 4:

¿Son responsables del impuesto sobre la renta los patrimonios autónomos?.

TESIS JURIDICA No. 4:

LOS PATRIMONIOS AUTÓNOMOS NO SON RESPONSABLES DEL IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS.

INTERPRETACION No. 4:

De conformidad con lo preceptuado por el artículo 338 de la Constitución Política la ley tributaria debe fijar directamente los sujetos activos y pasivos de los impuestos, tales sujetos de las obligaciones impositivas no pueden ser creados por vía de la interpretación y aplicación analógica de la ley (art. 437 y ss del E.T).

Ahora bien, de conformidad con la ley tributaria vigente los responsables del impuesto sobre las ventas como sujetos de iure del gravamen serán aquellos:

a- Que en las ventas tengan la calidad de comerciantes, cualquiera que sea la fase de los ciclos de producción y distribución en la que actúen, y quienes sin poseer tal carácter, realicen habitualmente actos similares a aquellos.

b- Que vendan aerodinos regularmente como comerciantes o de modo ocasional.

c- Que presten servicios.

d- Que sean importadores

e- Que sean contribuyentes del régimen común, cuando realicen compras o adquieran servicios gravados con personas pertenecientes al régimen simplificado por el valor del impuesto retenido, sobre dichas transacciones.

Ahora bien, la calidad legal de responsable del impuesto sobre las ventas supone que la realización de los hechos generadores del impuesto le sea atribuible como persona natural o jurídica capaz de adquirir derechos y contraer obligaciones generados por la venta de bienes gravados (prestación de dar), por la prestación de servicios en el territorio nacional (prestación de hacer), por la importación de bienes gravados o por la compra o adquisición de bienes y servicios gravados de personas pertenecientes al régimen simplificado.

En este orden de ideas, podemos afirmar que los patrimonios autónomos como conjunto de bienes afectos a la finalidad contemplada en el contrato de fiducia mercantil (art. 1233 C.Co), en si mismos no son personas o sujetos de derechos y obligaciones; otras palabras al carecer de capacidad jurídica de goce para intervenir por si mismo como sujeto activo o pasivo en una relación jurídica privada o pública ( con la excepción prevista en el art. 102 del E.T solamente para el impuesto sobre la renta), no pueden ser responsables de obligaciones tributarias sustanciales derivadas del impuesto sobre las ventas directamente.

De otra parte, es importante advertir que en virtud de las múltiples posibilidades abiertas por los contratos de fiducia mercantil, resulta posible que con los recursos y bienes del patrimonio autónomo administrado por la sociedad fiduciaria se realicen operaciones gravadas con el impuesto sobre las ventas (hechos generadores); en tales casos será la sociedad fiduciaria por expresa disposición legal la que deberá cumplir bajo su propio NIT y razón social con la obligación de cobrar, declarar y pagar si es el caso el impuesto causado cumpliendo las obligaciones del patrimonio autónomo (numeral 5º art. 102 E.T).

PROBLEMA JURIDICO No. 5:

¿Son agentes de retención del impuesto sobre las ventas las sociedades fiduciarias, cuando realicen pagos o abonos en cuenta por las operaciones realizadas con los recursos de los patrimonios autónomos por ellas administrados?

TESIS JURIDICA No. 5:

SI SON AGENTES DE RETENCIÓN DEL IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS LAS SOCIEDADES FIDUCIARIAS, CUANDO REALICEN PAGOS O ABONOS EN CUENTA POR LAS OPERACIONES REALIZADAS CON LOS RECURSOS DE LOS PATRIMONIOS AUTÓNOMOS POR ELLAS ADMINISTRADOS; LO ANTERIOR SIEMPRE Y CUANDO POSEAN TAL CARÁCTER POR EXPRESA DISPOSICIÓN LEGAL O ADMINISTRATIVA (RESOLUCIÓN).

INTERPRETACION JURIDICA No. 5:

En virtud de las múltiples posibilidades abiertas por los contratos de fiducia mercantil, resulta posible que con los recursos y bienes del patrimonio autónomo administrado por una sociedad fiduciaria que tenga el carácter legal de agente de retención del impuesto sobre las ventas (art. 437-2 E.T), se adquieran bienes o servicios gravados a través de operaciones en las cuales se debe practicar la retención en la fuente del impuesto sobre las ventas.

En tales casos será la sociedad fiduciaria por expresa disposición legal la que deberá cumplir bajo su propio NIT y razón social con la obligación de retener, declarar y consignar el 50% del valor del impuesto sobre las ventas con cargo a los recursos de patrimonio autónomo, lo anterior siempre y cuando la obligación de retener el impuesto sobre las ventas surja por la verificación de los supuestos legales y reglamentarios previsto para los efectos en los artículos 437-1 y 437-2 del E.T, con ocasión de las operaciones realizadas con los recursos del patrimonio autónomo.

JGB/JMOM