CONCEPTO TRIBUTARIO 3264 DE 2002

(enero 21)

Diario Oficial No. 44.692, de 30 de enero de 2002

DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - DIAN -

Area Tributaria

Señor

JOSE RAMON ORTEGA RINCON

Calle 14 número 15-78

Santa Rosa de Cabal

Ref.: Consulta radicada bajo el número 71612 de septiembre 28 de 2001.

TEMA: Impuesto de timbre

DESCRIPTORES: Contratos de mandato

FUENTES: Código Civil artículos 2142 y 2177

FORMALES: Decreto 197 de 1999

De acuerdo con lo establecido en el artículo 11 del Decreto 1265 de 1999, en concordancia con el artículo 1o. de la Resolución 5467 de 2001, este Despacho es competente para absolver en sentido general las consultas escritas que se formulen sobre interpretación de las normas tributarias de carácter nacional. En este sentido se emite el presente concepto.

Problema jurídico

¿Los contratos realizados por las ONG actuando en calidad de mandatarias del Fondo para la Reconstrucción del eje Cafetero Forec, están exentos del impuesto de timbre?

Tesis jurídica

Hasta el 31 de diciembre del año 2000, los contratos realizados por las ONG actuando en calidad de mandatarias del Fondo para la Reconstrucción del eje Cafetero Forec, estuvieron exentos del impuesto de timbre.

Interpretación jurídica

Solicita usted reconsideración de los conceptos números 19132 de septiembre 27 de 1999 y 18791 de marzo 8 de 2001 proferidos por esta División, en los cuales se consideró, al interpretar el inciso 5o. del artículo 6o. del Decreto 197 de 1999, por el cual se crea un fondo para la reconstrucción de la región del eje cafetero afectada por el terremoto del 25 de enero de 1999; que los contratos realizados directamente por el Forec con las ONG para la reconstrucción del eje cafetero, están exentos de impuesto de timbre y que igualmente lo están los contratos que celebren las ONG con terceros, siempre y cuando actúen en desarrollo de un mandato con representación; pero si éstas actúan con base en un mandato sin representación los contratos que celebren con terceros deberán pagar impuesto de timbre.

Básicamente y en síntesis, fundamenta su inconformidad en que en aparte alguno de la norma en comento se expresa que la exención del impuesto de timbre solo sea para los contratos que realice directamente el Forec, o que esta proceda únicamente para los contratos que celebren los mandatarios cuando actúan con representación. Señala, que con esta interpretación, se desconoce el fin perseguido con la declaratoria de la emergencia económica con el fin de conjurar y evitar la extensión de los efectos de la crisis producida como consecuencia del desastre ocurrido en el eje cafetero al ocurrir el terremoto de enero 25 de 1999.

Luego de realizar un análisis del contrato de mandato y sus efectos cuando conlleva la representación del mandante y cuando no; concluye que en todos los contratos de mandato siempre hay representación del mandante y que por lo mismo el tratamiento exceptivo previsto en el artículo 6o. del Decreto 197 de 1999 debe aplicarse con independencia de si el contrato de mandato conlleva o no representación.

Frente a lo expuesto considera el Despacho:

En efecto, como consecuencia de la declaratoria de la emergencia económica y social acaecida con ocasión del terremoto que afectó la zona del eje cafetero el 25 de enero de 1999, el Gobierno Nacional dictó el Decreto 197 de 1999, considerando, entre otros, "que es necesario crear una entidad que disponga de la capacidad jurídica y autonomía presupuestal que le permitan adoptar las medidas adecuadas para enfrentar la crisis y para disponer las acciones gubernamentales y privadas que permitan impulsar en el corto plazo el desarrollo económico, productivo y social de la región afectada"; y en desarrollo de la misma crea el Fondo para la Reconstrucción del Eje Cafetero o Forec.

En lo que respecta al punto materia de controversia, el artículo 6o. del mismo decreto dispone:

"Los contratos que celebre el fondo para el cumplimiento de su objeto, con entes públicos o privados, cualquiera sea su índole o cuantía, se regirán por el derecho privado y no estarán sujetos a las disposiciones contenidas en la Ley 80 de 1993.

Tratándose de negocios fiduciarios el fondo velará porque el objeto de los mismos se desarrolle por parte de las instituciones fiduciarias en condiciones de transparencia, libre concurrencia, eficiencia y publicidad.

De igual manera, los contratos que en desarrollo de los convenios celebrados con el fondo deban suscribir las entidades públicas se regirán por el derecho privado.

Los contratos a que se refieren los incisos anteriores no requerirán de escritura pública, sin perjuicio de su inscripción en el registro de instrumentos públicos cuando a ello haya lugar para efecto de la transferencia del respectivo bien.

Para efectos de determinar los derechos notariales y registrales, así como el impuesto de registro y anotación los contratos a que se refieren los incisos anteriores se considerarán actos sin cuantía. Adicionalmente, dichos contratos y los demás actos a que haya lugar por razón de los mismos, no estarán sujetos al impuesto de timbre".

Al interpretar la anterior disposición, este Despacho mediante los conceptos números 19132 de septiembre 27 de 1999 y 18791 de marzo 8 de 2001 consideró que los contratos realizados directamente por el Fondo para la Reconstrucción del Eje Cafetero al tener como finalidad la realización de actividades necesarias para la reconstrucción económica, social y ecológica de la región afectada, se encuentran amparados con la exención del impuesto de timbre.

De igual manera estimó que cuando el Forec con el fin de cumplir su objeto celebre contratos de mandato con entidades públicas o privadas para que en su nombre realice contratos cuya finalidad es la perseguida en las disposiciones que regulan su creación, tales contratos gozarán de la exención del impu esto de timbre siempre y cuando el mandato se haya otorgado con representación. Si el contrato de mandato es sin representación, aún cuando tenga como finalidad cumplir el principal, se encuentra sujeto al impuesto en estudio.

Así las cosas para dilucidar lo planteado por el consultante, se hace necesario realizar un análisis de este tipo de contrato.

Según definición del artículo 2142 del Código Civil, el mandato es un contrato en que una persona confía la gestión de uno o más negocios a otra por cuenta y riesgo de la primera; de igual manera según el artículo 2177 supra, el mandatario puede, en el ejercicio de su cargo, contratar a su propio nombre o al del mandante; si contrata a su propio nombre no obliga respecto de terceros al mandante.

Se ha discutido frecuentemente acerca de si el mandato es o no esencialmente representativo. Para algunos autores no es técnicamente adecuado hablar de mandato sin representación, porque en el mandato siempre hay representación, lo que sucede es que en algunos casos puede el mandatario actuar frente al tercero sin descubrir su calidad pero existe una representación, solo que el tercero contrata ignorándola.

Según el Tratadista alejandro Bonivento Fernández, en su obra "Los principales contratos civiles y su paralelo con los comerciales" séptima edición página 450 ".el mandato siempre es representativo, sea que se oculte o no la calidad del mandatario frente a terceros. si el mandatario procede frente a los terceros como si fuera a comprometer su órbita contractual, ocultando su verdadera calidad, no por ello se está apartando de los efectos y cumplimiento del mandato. De tal suerte que al contratar lo hace en su propio nombre, y frente al mandante está cumpliendo con la obligación que se deriva del contrato de mandato, cual es la de hacer uno o varios negocios jurídicos para el mandante.

Otra cosa es que los efectos de ese acto, frente al tercero, se consideren como propios del mandatario, por cuanto a aquel no se le puede exigir que conozca, de antemano la calidad o condición con que está obrando la persona con quien celebra el negocio. Por eso hay siempre representación y esta hay que mirarla con relación al mandante y al mandatario y no respecto de los terceros. Así si el mandatario contrata en su propio nombre, en cumplimiento del mandato conferido, no por ello deja de representar al mandante, quien puede exigir, luego, el cumplimiento del contrato.".

Es decir, la esencia del contrato de mandato es la gestión del mandatario quien obra como tal precisamente en desarrollo del contrato de mandato, no puede en rigor legal afirmarse que cuando el mandatario no ostenta su calidad frente al tercero no existe contrato de mandato, "el artículo 2177 del Código Civil solo sirve para advertir los efectos de la gestión cuando se hace a título personal por el mandatario, esto es, no obligando a los terceros frente al mandatario, pero sí dejando la obligación frente al mandante. La contratación en su propio nombre es representativa, por cuanto está cumpliendo con el mandato, y bajo los efectos anotados de poder exigir, el mandante, el cumplimiento del contrato a pesar de haber ocultado respecto a terceros la calidad de tal. Por el hecho de que el mandatario contrate en su propio nombre, no deja por eso de representar, indirecta o tácitamente, al mandante. Lo que el artículo 2177 pretende señalar es la incidencia de la gestión frente al tercer contratante.

Por eso es pertinente establecer que cuando el mandatario gestiona a nombre del mandante, comprometiendo frente a terceros la órbita patrimonial de éste, es tamos frente a la representación directa o inmediata, y cuando el mandatario oculta la calidad de tal y contrata en su propio nombre, nos colocamos en la representación indirecta o mediata. Pero siempre bajo los supuestos de la representación." página 451 Ob. Cit.

Entonces, la diferencia entre el contrato de mandato en el cual el mandatario revela su calidad y aquel en el que actúa sin ostentar la misma, son los efectos del negocio realizado frente a terceros; pero no puede afirmarse que cuando el mandatario ha contratado en su propio nombre el mandato no sea representativo y que no se den los efectos del contrato de mandato. En efecto, si bien el mandante no tiene acción alguna respecto de los terceros para beneficiarse de los efectos del mandato, sí la tiene en relación con el mandatario, cuando éste se muestra renuente a desplazarle y concederle los derechos derivados de la convención celebrada en esas condiciones. Ello por cuanto en el contrato de mandato el mandatario siempre obra por y para el mandante y como consecuencia del contrato suscrito con aquel.

Ahora bien, como quiera que el inciso 5o. del artículo 6o. del Decreto 197 de 1999 no establece, para efectos de la exención del impuesto de timbre, que los contratos de mandato celebrados por el Forec y las entidades públicas o privadas con el fin de cumplir el principal deban ser con representación, no es dable vía interpretación establecer tal distinción ya que como bien lo expresa el artículo 27 del Código Civil

"Cuando el sentido de la ley sea claro, no se desatenderá su tenor literal so pretexto de consultar su espíritu.".

Atendiendo lo dispuesto en el inciso segundo de la misma norma debe consultarse su espíritu cuando establece: ".Pero bien se puede, para interpretar una expresión oscura de la ley, recurrir a su intención o espíritu, claramente manifestados en ella misma o en la historia fidedigna de su establecimiento".

En este contexto, es claro que la intención perseguida por el Gobierno Nacional al declarar la emergencia económica y social, fue dotar de mecanismos para conjurar la crisis y evitar la extensión de sus efectos, para lo cual se creó el Forec cuyo objeto es la financiación y realización de las actividades necesarias para la reconstrucción económica, social y ecológica de la región del eje cafetero afectada por el terremoto del 25 de enero de 1999.

Por lo mismo, dispone el artículo 6o. del Decreto 197 de 1999 que los contratos que celebre el fondo para el cumplimiento de su objeto, con entes públicos o privados, cualquiera sea su índole o cuantía no causan el impuesto de timbre. Es indudable que al celebrar contratos de mandato con o sin representación con las ONG, que tengan por objeto cumplir el fin perseguido en el acto de su creación, está desarrollando la actividad que justifica su existencia.

Por lo expuesto, se considera que los contratos suscritos entre el Forec y las ONG se encuentran excluidos del impuesto de timbre, como lo están igualmente los contratos suscritos entre las ONG y terceros cuando las ONG actúan en desarrollo de los contratos de mandato. En este sentido estima el Despacho que debe reconsiderarse la doctrina expuesta en el problema jurídico número 1 del Concepto 19123 de septiembre 27 de 1999 y 18791 de 2001.

No obstante lo anterior, es de especial importancia señalar que mediante el concepto número 80928 de septiembre 5 de 2001 este Despacho al analizar la vigencia del Decreto 197 de 1999, consideró que la exclusión del impuesto de timbre nacional respecto de contratos celebrados por el Forec, tuvo vigencia hasta el 31 de diciembre del año 2000, lo que indica que a partir de esa fecha los contratos en estudio, se someten al impuesto de timbre nacional. Para mayor ilustración, se anexa.

Con fundamento en las consideraciones anteriores, se revoca el problema jurídico número 1 del concepto 19123 de septiembre 29 de 1999 y el concepto 18791 de 2001 y los demás que le sean contrarios.

Atentamente,

La Jefe Oficina Jurídica,

Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez.