CONCEPTO ADUANERO 76 DE 2004

(Noviembre 25)

<Fuente: archivo DIAN>

DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - DIAN -

Problema Jurídico	¿CUÁNDO EN EL CURSO DE UNA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA INICIADA PARA FORMULAR LIQUIDACIÓN OFICIAL DE CORRECCIÓN O DE REVISIÓN DE VALOR, SE EXPIDE UNA NORMA QUE MODIFICA EL TRATAMIENTO TRIBUTARIO QUE RECAE SOBRE LA MERCANCÍA IMPORTADA, ES VIABLE DAR APLICACIÓN AL PRINCIPIO DE FAVORABILIDAD?
Tesis Jurídica	CUANDO EN EL CURSO DE UNA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA INICIADA PARA FORMULAR LIQUIDACIÓN OFICIAL DE CORRECCIÓN O DE REVISIÓN DE VALOR, SE EXPIDE UNA NORMA QUE MODIFICA EL TRATAMIENTO TRIBUTARIO QUE RECAE SOBRE LA MERCANCÍA IMPORTADA NO ES VIABLE DAR APLICACIÓN AL PRINCIPIO DE FAVORABILIDAD.

LIQUIDACION OFICIAL DE CORRECCION

LIQUIDACION OFICIAL DE REVISION DE VALOR

SANCIONES

FAVORABILIDAD

TRIBUTOS ADUANEROS

DECRETO 2685 DE 1999 ART. 89

DECRETO 2685 DE 1999 ART. 499

DECRETO 2685 DE 1999 ART. 514

DECRETO 2685 DE 1999 ART. 520

LEY 0488 DE 1998

ESTATUTO TRIBUTARIO DECRETO 624 DE 1989 ART. 0529.

LEY 788 DE 2002

Solicita usted, la revisión del concepto 127 de diciembre 30 de 2003 cuya tesis jurídica precisó que "es improcedente la aplicación del principio de favorabilidad establecido en el artículo 520 del decreto 2685 de 1999 a las declaraciones de importación presentadas y aceptadas entre julio y diciembre de 2002 que amparan mercancías gravadas con iva implícito cuyo valor no fue declarado, puesto que dicha disposición se aplica a las sanciones establecidas en la legislación aduanera y no frente a los tributos aduaneros que se generan en la importación"

Fundamenta su petición en que en el concepto citado no se dio respuesta al problema jurídico planteado que en todo caso no tiene que ver con la discusión de un IVA implícito que no se declaró y pago, sino de una parte de éste dejada de pagar con ocasión del debate que surgió sobre el valor en aduana de la mercancía presentada y declarada.

En efecto, precisa Usted que el conflicto surge cuando por la aplicación de una base gravable incorrecta o errada de un producto marcador sujeto al Sistema de Franjas de Precios, se deja de cancelar una parte del IVA implícito y por ese hecho se profiere un Requerimiento Especial Aduanero en el cual se establece que la base gravable a aplicar era el Valor de Transacción y no los Precios Oficiales.

Bajo tales supuestos lo que se consulta es si procede el principio de favorabilidad cuando en el curso de la actuación administrativa iniciada para formular liquidación oficial de revisión de valor, se expide una norma que modifica el tratamiento tributario que recae sobre la mercancía que ya fue objeto de declaración, esto es, el bien que se encontraba gravado con el IVA implícito, pasa a ser excluido en virtud de una nueva norma, lo cual incidiría necesariamente en la liquidación oficial por cuanto simplemente no habría lugar a tasar una diferencia en el pago de tributos aduaneros.

Por otra parte considera que no es prudente indicar que el principio de favorabilidad solo aplica para las sanciones establecidas y no frente a los tributos que se generan en la importación por cuanto el artículo 520 es genérico al precisar que "Si antes de que la autoridad aduanera emita el acto administrativo de fondo, se expide una norma que favorezca al interesado, la autoridad aduanera deberá aplicarla obligatoriamente, aunque no se haya mencionado en la respuesta al Requerimiento especial aduanero".

Sobre los argumentos expuestos, ante todo se precisa que el concepto jurídico 0127 de 2003 no parte de un problema jurídico diferente al planteado con ocasión de dicho pronunciamiento.

En dicho concepto jurídico precisamente se parte de la aplicación del artículo 89 del Decreto 2685 de 1999 que dispone como fecha de causación de los tributos aduaneros cuando se importen mercancías al territorio nacional, la DE PRESENTACIÓN DE LA DECLARACIÓN DE IMPORTACIÓN. Esta disposición da seguridad jurídica a los importadores sobre las tarifas y tratamientos tributarios a tener en cuenta cuando se auto liquiden los tributos aduaneros en la declaración de importación, de tal manera que, cuando la autoridad aduanera ejerza su facultad de revisión de la liquidación, se tenga certeza sobre los tributos objeto de discusión.

Ahora bien, teniendo en cuenta que la revisión de la liquidación de los tributos aduaneros no obedece únicamente a aspectos inherentes a las tarifas como tal o a los tratamientos tributarios que recaen sobre las mercancías, sino también a la base gravable, la cual en materia aduanera se traduce en la revisión del valor en aduanas consignado en la declaración de importación, es claro que al modificarse ésta, se modifica necesariamente el monto de los tributos aduaneros a pagar, por lo que en uno u otro caso es necesario determinar si cuando la modificación de la norma que establecía la tarifa o tratamiento tributario cambia en el curso del proceso administrativo previsto para formular la liquidación oficial de corrección o de revisión de valor, procede aplicar la favorabilidad por aplicación del artículo 520 del Decreto 2685 de 1999.

Tal como se precisó anteriormente, el artículo 520 prescribe que si antes de que la autoridad aduanera emita el acto administrativo de fondo, se expide una norma que favorezca al interesado, ésta debe aplicarla obligatoriamente, aunque no se haya mencionado en la respuesta al Requerimiento especial aduanero.

Aunque en efecto el artículo 520 no precisa el tipo de norma a la que se refiere, este Despacho si la circunscribe a la que modifica infracciones y sanciones para el caso en comento, que tiene que ver con liquidaciones oficiales de corrección o de revisión de valor, o, causales de aprehensión para cuando se trate de procesos adelantados para definir situación jurídica de mercancías, toda vez que la favorabilidad es un aspecto inherente al Debido Proceso, pero especialmente al principio de legalidad en materia punitiva y administrativa sancionatoria conforme se desprende del artículo 29 de la Carta Política según el cual, "Nadie podrá ser juzgado sino conforme a leyes preexistentes AL ACTO QUE SE LE IMPUTA, ante juez o tribunal competente y con observancia de la plenitud de las formas propias de cada juicio..."

Este principio que conforme lo precisa el inciso primero de la citada norma rige tanto para las actuaciones judiciales como para las administrativas, tiene una excepción que es la contemplada en el inciso tercero, referente precisamente a la FAVORABILIDAD, conforme con la cual, de manera excepcional se aplica una norma posterior a la ocurrencia de los hechos y de manera RETROACTIVA, cuando ésta resulte más favorable, pues por regla general toda norma rige hacia el futuro en virtud del principio de irretroactividad de la ley tal como lo ha expresado la jurisprudencia en sentencias tales como la C-402 de agosto 10 de 1998 de la Corte Constitucional- Sala Plena "Expediente D-1943-Magistrado Ponente: Dr. Fabio Morón Díaz, en la que se expuso:

" 5. La irretroactividad de la ley

El principio de la irretroactividad de la ley tiene plena aplicación en el ordenamiento jurídico colombiano y ha sido desarrollado por una abundante jurisprudencia de la H. Corte Suprema de Justicia, del H. Consejo de Estado y de esta misma Corte Constitucional.

Una nueva ley, dispone tal principio fundamental para la seguridad jurídica en el estado social de derecho, no puede regular las situaciones jurídicas del pasado que ya se han definido o consolidado, y que por tanto resultan incólumes en sus efectos jurídicos, con la fuerza que les presta la ley bajo la cual se constituyeron."

Por lo tanto, en cuanto a las normas que determinan la tarifa de los tributos aduaneros o el tratamiento tributario especial que sobre los bienes importados pueda recaer, no es viable aplicar la favorabilidad por cuanto, la obligación de pagar impuestos no implica una carga sancionatoria sino un deber de los ciudadanos de Contribuir al financiamiento de los gastos e inversiones del Estado dentro de conceptos de justicia y equidad, conforme lo estipula el No. 9 del artículo 95 de la Carta Política.

De ahí que se fijen reglas claras de causación de los tributos aduaneros en aras de la seguridad jurídica que debe orientar las actuaciones tanto de los particulares como de la Administración.

Sobre los principios de la seguridad jurídica y de legalidad impositiva que pretenden mantener la credibilidad de los administrados respecto a las reglas de juego en las operaciones de comercio exterior en especial en cuanto a los gravámenes, impuestos y sanciones que regulan sus actuaciones en determinadas circunstancias de tiempo, modo y lugar, conviene retomar lo expresado por la Corte Constitucional-Sala Plena- Sentencia Número C-806 de 2001- Proceso D-3356-Magistrada Sustanciadora: Dra. Clara Inés Vargas Hernández, en el siguiente sentido:

"...el postulado constitucional de la legalidad impositiva (C.P., arts. 150-12 y 338), exige que en el diseño de las normas relacionadas con los impuestos el legislador obre con suma claridad, evitando establecer disposiciones con contenidos normativos afectados de oscuridad que despierten perplejidad entre los contribuyentes y las autoridades del ramo(6).

(6) Sobre este tópico resulta ilustrativa la opinión de la tributarista Lucy Cruz de Quiñónez quien asocia la estructura de las normas impositivas con el principio de seguridad jurídica, en estos términos: "La seguridad jurídica tiene que ver, en primer lugar, con la estructura de las normas jurídicas en relación con su contenido material. Si la estructura lógica de hipótesis normativa y mandato son claros se podrá hablar de normas seguras, o precisas, de manera que los ciudadanos puedan prever sus derechos y deberes según reglas perfectamente correctas y coherentes. La previsibilidad, a mi modo de ver, se relaciona con la esfera aplicativa del derecho de forma tal que los actos administrativos generales y particulares vayan en consonancia con el mandato de la ley con el fin de que se genere en el ciudadano la confianza legítima a que las leyes se cumplan tal como están previstas, y que todas las autoridades las acatarán, mientras estén vigentes, de la misma forma en que él lo hace. Es decir, la seguridad jurídica debe entenderse también como vinculación de la administración a la ley e interpretación razonable de sus contenidos. No me refiero a los elementos fácticos, que siempre será objeto de prueba y de valoración, lo que de suyo implica admitir siempre la etapa de verificación de los hechos gravados y su cuantía, así como una cierta litigiosidad sobre esos asuntos. Me refiero a normas reconocibles, de las cuales se desprenda fácilmente la intención del legislador". (6) Opinión expresada en las jornadas de derecho tributarias realizadas este año en Cartagena.

Al hacer esta afirmación, la Corte no pretende desconocer que el legislador en su condición de depositario de la potestad impositiva (C.P., arts. 150-12 y 338) pueda interpretar la ley tributaria. Lo que quiere precisar es que dicha atribución debe ser ejercida por el Congreso de la República atendiendo a la naturaleza y el sentido de esta función y con arreglo a los parámetros establecidos en el ordenamiento superior, so pena de viciar de inconstitucionalidad la correspondiente disposición legal".

De todo lo expuesto, este Despacho advierte que una interpretación como la sugerida por el consultante en el sentido de aplicar la favorabilidad cuando se modifiquen las tarifas y los tratamientos preferenciales, equivaldría a mantener en un estado de inseguridad y de permanente indefinición las declaraciones de importación presentadas por los particulares que a pretexto de aplicar dicho principio, podrían modificar sus liquidaciones a efectos de acogerse a las normas proferidas con posterioridad a la presentación de la declaración en la medida en que les resulten más favorables, pues no habría razón para argumentar que tal principio solo se aplique cuando hay una actuación administrativa en curso; y aún, pretendiendo restringir la aplicación de dicho principio a dicha circunstancia, tal situación generaría en todo caso la devolución de los tributos aduaneros pagados con fundamento en las tarifas causadas con la presentación de la declaración, pues no habría tampoco razón para argumentar que la norma tributaria posterior que rebaja la tarifa o modifica el tratamiento tornándolo más favorable aplique únicamente para efectos de la exoneración de la sanción, pues es inescindible la liquidación oficial a la imposición de la sanción. En otras palabras, la liquidación oficial tendría que hacerse con las tarifas o tratamientos más favorables a efectos de que no arroje la diferencia de los tributos debidos para que no se aplique la sanción, situación que a todas luces resulta improcedente.

Así las cosas, con fundamento en los argumentos expuestos y en consideración al principio de justicia según el cual, el Estado no aspira a que al usuario aduanero se le exija más que aquello que la misma Ley pretende, este Despacho concluye que cuando en el curso de una actuación administrativa iniciada para formular liquidación oficial de corrección o de revisión de valor, se expide una norma que modifica las tarifas o el tratamiento tributario que recae sobre la mercancía importada no es viable dar aplicación al principio de favorabilidad y en consecuencia, se confirma el concepto jurídico 127 de diciembre 30 de 2003.