INEXISTENCIA DE TRANSACCIONES SOBRE COSTOS E IMPUESTOS DESCONTABLES DECLARADOS - Efectos. Los costos y el impuesto descontable pueden ser rechazados, sin que sea suficiente que el contribuyente pretenda acreditarlos con facturas o documentos equivalentes / MEDIOS DE PRUEBA EN MATERIA PROBATORIA - Alcance / FACULTAD DE FISCALIZACIÓN E INVESTIGACIÓN DE LA DIAN - Traslado de pruebas / SIMULACIÓN DE OPERACIONES DE COMPRA DE CHATARRA - Configuración. Al desvirtuarse con las visitas a los proveedores / COMPRAS SIMULADAS DE CHATARRA - Efectos. Ocasionan el rechazo de las compras y de los impuestos descontables / DEVOLUCIÓN DE SALDO A FAVOR DE DECLARACIONES DE RENTA Y VENTAS - Alcance. No constituye un reconocimiento definitivo, por lo que en el proceso de fiscalización la administración puede verificar su procedencia / IN DUBIO PRO CONTRIBUYENTE - Alcance. Inaplicabilidad cuando la carga de la prueba recae sobre el contribuyente

De conformidad con el artículo 771-2 del Estatuto Tributario, las facturas y documentos equivalentes constituyen el soporte idóneo de los costos –compras- e impuestos descontables.  No obstante, eso no impide que la DIAN ejerza sus amplias facultades de investigación para verificar la realidad de la operación que estos registran.  De modo que, si la Administración prueba que las transacciones, los costos y el impuesto descontables no existen, pueden ser rechazados, sin que sea suficiente que el contribuyente pretenda acreditarlos con facturas o documentos equivalentes.  Es por eso que, en ejercicio de la facultad fiscalizadora, la DIAN puede controvertir o desvirtuar, la realidad de los documentos que se aporten como prueba del costo y, por lo tanto, el contribuyente el que aporte las pruebas que acrediten la existencia de la operación. (…)  [E]l demandante sí tenía una carga probatoria adicional dado que la Administración demostró eficientemente que sus operaciones eran simuladas.  Recuérdese que en el procedimiento administrativo tributario, la autoridad administrativa tiene la carga de comprobar la realidad de los hechos declarados, y el declarante, la de controvertir la labor de la autoridad fiscal.  Es por eso que una vez desvirtuados por la Administración los datos registrados en la declaración tributaria, el contribuyente tiene la carga de aportar las pruebas que soporten los conceptos fiscales desconocidos, dada su condición de directo interesado en lograr la aceptación fiscal del impuesto descontable declarado, para reducir la base gravable del IVA.  Lo anterior lleva a señalar que no hay lugar a dar aplicación al artículo 745 del Estatuto Tributario, por cuanto las dudas provenientes de vacíos probatorios solo pueden resolverse a favor del contribuyente siempre y cuando no se encuentre obligado a probar determinados hechos, condición que no se presenta en el caso estudiado en el que la carga de la prueba recaía sobre la parte actora. (…)  [L]a Sala advierte que en el presente caso el demandante presentó una solicitud de devolución del saldo a favor. Es por esto que de conformidad con lo dispuesto en el mencionado artículo 705, el plazo de firmeza es de dos años contados a partir de la fecha de presentación de la solicitud.  La Sala reitera que esta regla debe aplicarse para la declaración del impuesto sobre las ventas, independientemente de que los términos de firmeza de la declaración del impuesto sobre la renta y de IVA corran de manera independiente,  en los casos en que la declaración de IVA consagre un saldo a favor y la de renta no. (…)  No comparte la Sala la vulneración propuesta al derecho de defensa del contribuyente comoquiera que pudo ejercer este derecho tanto en sede administrativa como judicial.  Ahora bien, la defensa de la parte demandante se basó exclusivamente en su contabilidad, la cual, como se expuso en numerales anteriores, no era suficiente dado que lo que se cuestionaba no era la realidad formal, la cual se ajustaba a los requisitos de ley, sino la realidad material de las operaciones.  De igual forma, anteriormente se resaltó que con fundamento en las pruebas obtenidas en sede administrativa, el contribuyente tenía una carga adicional de desvirtuar los hallazgos de la DIAN, pero que no cumplió, pues como se dijo, su prueba más importante eran sus registros contables y los de sus proveedores.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 771 NUMERAL 2 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 745 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 705 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 560

NOTA DE RELATORÍA: Sobre la facultad de fiscalización de la DIAN consultar sentencia del Consejo de Estado, Sección Cuarta, del 4 de octubre de 2018 Exp. 17001-23-33-000-2014-00123-01(22633) C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez; sentencia del Consejo de Estado, Sección Cuarta, del 20 de septiembre de 2018 Exp. 08001-23-33-000-2013-00580-01(22144) C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez

NOTA DE RELATORÍA: Sobre la solicitud de devolución de saldo a favor consultar sentencia del Consejo de Estado, Sección Cuarta, del 5 de diciembre de 2011 Exp. 25000-23-27-000-2006-01069-01(17428) C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas

SANCIÓN POR INEXACTITUD. Procedencia / PRINCIPIO DE FAVORABILIDAD EN RÉGIMEN SANCIONATORIO TRIBUTARIO - Aplicación. Disminución de la sanción por inexactitud / CONDENA EN COSTAS - Improcedencia por falta de prueba de su causación

La Sala encuentra que en la declaración presentada, el actor incurrió en una de las conductas tipificadas como inexactitud sancionable, como es la inclusión de costos e impuestos descontables inexistentes, lo que condujo a la determinación de un menor impuesto sobre las ventas.  Pese a lo anterior, se considera que en aplicación del principio de favorabilidad en materia sancionatoria consagrado en el artículo 282 parágrafo 5 de la ley 1819 de 2016, es procedente la reducción del porcentaje de la sanción impuesta, esto es del 160% al 100%, según lo expuesto en los artículos 287 y 288 de la Ley 1819. (…)  [E]n la sentencia de primera instancia se le dio la razón a la parte demandante, es decir, en principio, la parte vencida, (DIAN) tendría que ser condenada en costas (gastos o expensas del proceso y agencias del derecho).  Sin embargo, con la presente decisión se consideró que la parte demandante no desvirtuó la legalidad de los actos, por lo cual no se puede condenar a la DIAN al pago de las costas. Si bien, en esta instancia se ordena la nulidad parcial, esto obedece a la aplicación del principio de favorabilidad en materia sancionatoria.  De igual forma, el mencionado artículo 365 del Código General consagra en el numeral 5 que en los casos en que prospere parcialmente la demanda, como en el presente asunto, el juez está facultado para abstenerse de condenar en costas.

FUENTE FORMAL: LEY 1819 DE 2016 – ARTÍCULO 282 / LEY 1819 DE 2016 – ARTÍCULO 287 / LEY 1819 DE 2016 – ARTÍCULO 288 / LEY 1564 DE 2012 (CÓDIGO GENERAL DEL PROCESO) – ARTÍCULO 365

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Consejero ponente: JORGE OCTAVIO RAMÍREZ RAMÍREZ

Bogotá D.C., quince (15) de mayo de dos mil diecinueve (2019)

Radicación número: 76001-23-33-000-2013-00376-01(21244)

Actor: DANIEL REYES  

Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - DIAN

FALLO

Procede la Sala a decidir el recurso de apelación interpuesto por la parte demandada contra la sentencia del 31 de marzo de 2014, proferida por el Tribunal Administrativo del Valle del Cauca, que dispuso:

“1. DECRETAR la nulidad de los actos administrativos contenidos en Liquidación Oficial del Impuesto sobre las ventas No. 052412011000071 del 20 de septiembre de 2011 y Resolución 900.265 del 23 de noviembre de 2012 `por la cual se resuelve un recurso de reconsideración´ por los motivos expuestos en la parte considerativa de esta providencia.

2. En consecuencia y a título de restablecimiento del derecho, DECLARAR que es válida la declaración del impuesto sobre las ventas correspondiente al cuarto bimestre año gravable 2009.

Que el contribuyente no está obligado al pago del mayor valor de impuesto determinado por la DIAN, ni al de los intereses moratorios, ni la sanción por inexactitud impuesta por el ente fiscalizador en los actos administrativos declarados nulos.

Se actualice el estado de cuenta corriente que lleva la DIAN del contribuyente, eliminando cualquier concepto a su cargo por el impuesto sobre las ventas del cuarto bimestre del año 2009.

3. CONDENAR en costas a la parte vencida, que serán liquidadas por Secretaría de conformidad con el artículo 188 del C.P.A.C.A., en armonía con el artículo 392 del C.P.C. y las agencias en derecho se fijan en suma de seiscientos dieciséis mil pesos ($616.000 pesos) equivalentes a un (1) SMLMV.

4. NIEGANSE las demás pretensiones.

5. Si no fuera apelada la Sentencia ORDENAR su archivo.”

ANTECEDENTES

Demanda

1.1 Pretensiones

Las pretensiones de la demanda interpuesta mediante el medio de control  de nulidad y restablecimiento del derecho son las siguiente:

“Comedidamente solicito al señor Juez hacer las siguientes o similares declaraciones:

DECLARAR LA NULIDAD de los siguientes actos administrativos:

Requerimiento Especial No. 052382011000005 del 7 de febrero de 2011.

Liquidación Oficial de Revisión No. 052142011000071 del 20 de septiembre de 2011.

Resolución No. 900265 del 23 de noviembre de 2012, mediante la cual se agota la vía gubernativa del proceso de revisión respecto del impuesto a las ventas del cuarto bimestre de 2009.

Como consecuencia de la anterior declaratoria, RESTABLECER EN SU DERECHO al señor Daniel Reyes, NIT 16.667.483, disponiendo que:

1. Es valida la declaración del impuesto sobre las ventas correspondiente al cuarto bimestre año gravable 2009.
2. Por lo tanto, no está obligado al pago del mayor valor de impuesto determinado por la DIAN, ni de los intereses moratorios ni la sanción por inexactitud impuesta por el ente fiscalizador en los actos administrativos que se impugnan.
3. Se actualice de inmediato el estado de cuenta corriente que lleva la DIAN de mi representado, eliminando cualquier concepto a su cargo por el impuesto sobre las ventas del cuarto bimestre del año 2009.

Se condene a la NACIÓN – DIAN – DIRECCIÓN SECCIONAL DE IMPUESTOS DE CALI, de ahora en adelante “LA DIAN”, a pagar las costas del proceso incluidas las agencias en derecho, porque están demostrados los elementos fácticos y de derecho que prueban la irregularidad del ente fiscalizador”.

1.2 Hechos relevantes para el asunto

1.2.1 El 15 de septiembre de 2009, el señor Daniel Reyes presentó la declaración del impuesto sobre las ventas del bimestre 4 del año 2009, en la que registró operaciones por compras de chatarra por valor de $4.433.086.000, e impuestos descontables relacionados con esa actividad de $708.648.000.

En dicha declaración se determinó un saldo a favor de $579.394.000 el cual fue devuelto con garantía.

1.2.2 La Administración mediante Requerimiento Especial Nro. 052382011000005 del 7 de febrero de 2011 propuso la modificación de la liquidación privada en el sentido de desconocer las compras de chatarra en la suma de $3.444.185.037, por considerar que si bien existen documentos formales que respaldan las compras, estas no existieron al no tener certeza en el pago, el transporte de la mercancía, entre otros.

Como consecuencia de lo anterior, también propuso (i) desconocer la suma de $551.070.000 solicitados por concepto de impuesto descontables por compras y servicios, y (ii) la imposición de una sanción por inexactitud de $881.712.000 que corresponde al 160% del impuesto descontable desconocido.

1.2.3 El contribuyente presentó objeciones al requerimiento señalando, principalmente, que (i) la declaración de IVA está en firme, (ii) las compras son reales y fueron canceladas en efectivo o en cheque tal y como lo permite el Código de Comercio, (iii) las operaciones se encuentran debidamente soportadas en las respectivas facturas, (iv) falta de valoración de las pruebas y traslado indebido de la carga de la prueba, (v) improcedencia de la sanción por inexactitud al no configurarse ninguna conducta a sancionar.

1.2.4 La DIAN profirió la Liquidación Oficial de Revisión Nro. 052412011000071 en los mismos términos del requerimiento especial.

Contra esta decisión se presentó recurso de reconsideración el cual fue resuelto desfavorablemente por la Administración en la Resolución Nro. 900.265 del 23 de noviembre de 2012.

1.3. Normas violadas y concepto de la violación

La parte demandante citó como normas violadas los artículos 4, 29, 95 numeral 9, 150  de la Constitución Política, 170 del Código de Procedimiento Civil, 3, 5, 651 y 661 del Código de Comercio, 13 de la Ley 153 de 1887,  560, 647, 685, 705-1, 744 y 771-2 del Estatuto Tributario, y 123 y 124 del Decreto 2649 de 1993.

1.3.1 En primer lugar expuso que el presente asunto dependía de la decisión que se profiriera en sede judicial relacionada con los actos que modifican la declaración de renta del año gravable 2009. Esto por cuanto sí el juez decretara que dicha declaración tiene beneficio de auditoría, los actos que se demandan deben anularse al quedar en firme la declaración de IVA como se explicará en el siguiente numeral.

1.3.2 Dijo que, de conformidad con el artículo 705-1 del E.T., la firmeza de la declaración sobre el impuesto a las ventas y el término para proferir el requerimiento especial están relacionados intrínsecamente con la firmeza de la declaración de renta del mismo año gravable.

En el caso concreto se tiene que, si bien la DIAN notificó dentro del término de firmeza de la declaración de renta el emplazamiento para corregir, dicho acto no genera la pérdida del beneficio de auditoría de la declaración de renta 2009, comoquiera que la Administración no demostró los indicios de inexactitud que fundamentan el requerimiento tal y como lo consagra el artículo 685 del E.T.

Indicó que la finalidad del emplazamiento para corregir no es simplemente exponer algunos argumentos con el fin de evitar la firmeza de las declaraciones, sino demostrar efectivamente los indicios de inexactitud por los cuales se debe corregir la declaración.

1.3.3 Argumentó que no es procedente la sanción por inexactitud debido a que los datos reportados en la declaración son reales y provienen de operaciones realizadas por el contribuyente debidamente soportadas y registradas en sus libros de contabilidad. De igual forma, en el expediente no existe prueba que desvirtúe la realidad de las compras y si existió no fue dada a conocer a la parte actora.

Resaltó que no se cumple con las condiciones fácticas consagradas en el artículo 647 del E.T., dado que no se omitieron ingresos, no se reportaron datos equivocados o incompletos, y la inclusión de impuestos descontables así como la devolución que se solicita corresponden a operaciones reales.

Así las cosas, lo que se presenta en el caso concreto es una diferencia de criterio, la cual, según la jurisprudencia del Consejo de Estado, no da lugar a la imposición de la sanción.

1.3.4 Manifestó que de conformidad con el Código Civil Colombiano la compraventa consiste en el acuerdo de las partes sobre la cosa y el precio. En el presente caso el contribuyente pagó $3.444.185.037 por lo que sería ilógico que no recibiera nada a cambio.

Expuso que la Administración no puede desconocer las compras con el argumento que son inexistentes y al mismo tiempo dejar en firme los ingresos obtenidos en dicho periodo, teniendo en cuenta que la actividad comercial del demandante consiste en adquirir bienes para su posterior enajenación.

1.3.5 Señaló que los pagos de las transacciones se efectuaron en efectivo y en cheques tal y como lo permite el Código de Comercio, quedando el respectivo soporte en los recibos de caja, comprobantes de egreso, extractos bancarios, entre otros. Es por esto que no  entiende las razones que llevaron a la Administración a concluir que no se demostró el pago de la mercancía.

Manifestó que la actividad que realiza implica que la mayoría de los proveedores sean recicladores a los cuales, debido a su carácter informal, es mejor realizar pagos en efectivo. De igual forma, es una costumbre mercantil efectuar los pagos en esta modalidad.

Referente a los cheques, resaltó que se trata de un título valor cuya particularidad es que circulen libremente en el mercado mediante la cadena de endosos, razón por la cual es común que no se cobren en la misma ciudad o por el mismo beneficiario.

Así las cosas, que los cheques emitidos por el contribuyente para hacer el pago de sus obligaciones no hayan sido cobrados por el beneficiario no implica que la transacción comercial no exista.

1.3.6 Indicó que todas las operaciones están soportadas en las respectivas facturas y en los libros contables del demandante y de sus proveedores, pruebas que no fueron debidamente valoradas por la Administración.

Adicionalmente, se aportaron fotografías de algunas de las instalaciones y de los camiones de los proveedores que demuestran que cuentan con la infraestructura necesaria para almacenar y entregar el material vendido al señor Daniel Reyes. De igual modo, en el expediente reposan constancias de los inventarios que comprueban la capacidad de venta de sus proveedores.

Argumentó que, si bien algunos de sus proveedores cuentan con un capital inferior al monto de las transacciones cuestionadas, esto se debe a que la compra venta de materiales implica la rotación del capital, sin que esto afecte la naturaleza del negocio jurídico. De igual forma, el capital social sólo puede ser modificado mediante un incremento aprobado por la asamblea o junta de socios.

El contribuyente cuenta con certificación de calidad lo que apareja una serie de procedimientos con altos estándares. De esto concluye que sus operaciones gozan de respaldo jurídico, técnico y de confiabilidad.

Resaltó que para el caso concreto el análisis se debe centrar en las operaciones entre el demandante con sus proveedores, no de estos últimos con sus propios proveedores, que son ajenos a las transacciones que se cuestionan.

Manifestó que aún en el evento en que no se comprobara la entrega de la mercancía, esto no acarrea la simulación del negocio, puesto que dentro de la libertad contractual se puede determinar la entrega de la cosa en el lugar que exija el comprador.

Destacó que una práctica comercial es entregar abonos con el fin de que el proveedor obtenga lo que se pretende vender. Esta práctica es común en sectores como ebanistería, carpintería entre otros, y no por ello las transacciones se tildan de simuladas.

1.3.7 Expresó que según la jurisprudencia del Consejo de Estado y el artículo 771-2 los impuestos descontables en materia de ventas se prueba con la respectiva factura. No obstante, en el presente caso, la Administración desconoció este mandato y les impuso al demandante y sus proveedores la carga de comprobar que se realizaron las operaciones comerciales con otros medios probatorios.

Del mismo modo, desconoció que la Corte Constitucional en Sentencia C-160 de 1998, declaró que la carga de la prueba está en cabeza del Estado, dado que el artículo 746 del E.T. consagra la presunción de veracidad de las declaraciones tributarias. Por su parte, el artículo 745 ibídem dispone que en caso de vacíos probatorios, estos se deben resolver a favor del contribuyente. Adicionalmente, los artículos 786 a 791 establecen las circunstancias que deben ser demostradas por los contribuyentes, entre las cuales no se encuentran los impuestos descontables en IVA ni las compras de bienes o servicios.

1.3.8 Enunció que en el recurso de reconsideración solicitó la revisión del Comité Técnico consagrado en el parágrafo primero del artículo 560 del E.T. Sin embargo, no se le dio trámite a su solicitud.

De igual forma, en el mismo recurso también solicitó una inspección a su contabilidad con el fin de constatar la veracidad de las operaciones rechazadas por la Administración, pero esta solicitud también fue desatendida.

Es por lo anterior que considera que se vulneró su derecho a la defensa.

1.3.9 Argumentó que la calificación de la actuación del demandante como fraude fiscal es un desafuero contra una persona que ha practicado legalmente el comercio de metales no ferrosos como dispone la ley, máxime cuando las afirmaciones de la Administración carecen de sustento.

2. Oposición

La DIAN se opuso a la prosperidad de las pretensiones en los siguientes términos:

2.1 En primer lugar, enunció que no es procedente la pretensión de nulidad del requerimiento especial debido a que éste es un acto de trámite que no es susceptible de control judicial.

2.2 Indicó que no era procedente la solicitud de prejudicialidad dado que la decisión tomada en el presente caso en nada afecta el proceso en el que se cuestiona la declaración de renta, al tratarse de declaraciones y tributos independientes.

2.3 Respecto al presunto beneficio de auditoría para el impuesto al valor agregado – IVA señaló que fue derogado por la Ley 863 de 2003. En el presente asunto se cuestiona la declaración del cuarto bimestre del año gravable 2009, fecha para la cual no existía el mencionado beneficio.

2.4 Argumentó que en sede administrativa se adelantaron diversos procesos de cruce de información, así como visitas a los presuntos proveedores del señor Daniel Reyes, de los cuales concluyó que las compras declaradas por este último son simuladas. Los fundamentos de esta decisión se resumen así:

No existen documentos que demuestren la compra al proveedor primario – reciclador.

No se probó el transporte de la mercancía toda vez que no se determinó el cuándo y por cuál medio se transportó la chatarra y hacia dónde, ni se aportaron soportes de los fletes, guías de transporte y el valor del mismo, peajes pagados, entre otros.

Frente al proveedor Victoria Eugenia Mora Godoy se tiene que la dirección suministrada en el RUT no correspondía al establecimiento de comercio ni domicilio fiscal. En el caso de Metales TATTO S.A.S. en el sitio informado como domicilio fiscal no hay chatarrería y frente a Comercializadora de Metales Jovanny se tiene que su representante legal falleció y no cuentan con los documentos que acrediten las operaciones.

El pago de la mercancía comprada y vendida carece de certeza comoquiera que los cheques que recibe el contribuyente no son depositados en su cuenta bancaria ni se logró probar que los cheques que éste gira sean cobrados por sus proveedores. Por el contrario, los cobran personas diferentes al beneficiario y en diversas ciudades de Colombia.

Los proveedores del demandante corresponden a sociedades constituidas el mismo día  - 6 de junio de 2008 – en la ciudad de Bogotá, con el mismo capital - $20.000.000 – y con la misma revisora fiscal – Luz Adriana Matamba Sepúlveda.

Se demostró que algunos proveedores de los proveedores del señor Daniel Reyes no existen. Con estos presuntos proveedores se realizaron operaciones de más de $2.000.0000.000.

Los proveedores no cuentan con la infraestructura ni la capacidad económica para realizar las operaciones que se cuestionan.

2.5 Manifestó que en el presente asunto no se cuestionan los documentos soportes como las facturas y la contabilidad del demandante y sus proveedores. Por el contrario, lo que se discute es la realidad económica de las compras, la cual quedó desvirtuada por la Administración por los indicios anteriormente expuestos.

2.6 Indicó que no se desconocen las prácticas comerciales, como son el pago con efectivo y el endoso de los cheques. Sin embargo, el hecho que  los cheques girados por el contribuyente no los cobren sus proveedores sumado a los demás indicios, es lo que lleva a concluir que se presentó un fraude fiscal dado que la realidad económica contrasta frente a la realidad formal.

Es por lo anterior, que en el caso concreto no podían valorarse únicamente las facturas, sino que se desplegó una investigación sobre la realidad de las operaciones reportadas, en uso de las facultades legales asignadas a la DIAN.

Adicionalmente, ni el contribuyente ni sus proveedores demostraron con medios diferentes a las facturas y su contabilidad que las operaciones no fueron simuladas.

3. Sentencia apelada

                                                                                                                     

El Tribunal Administrativo del Valle del Cauca, mediante Sentencia del 31 de marzo de 2014, accedió a las pretensiones de la demanda.

En primer lugar, expuso que no se presentó la firmeza de las declaraciones por cuanto en el presente caso debe aplicarse el artículo 705 del E.T., que establece que el requerimiento debe notificarse dentro los dos años siguientes a la presentación de la solicitud de devolución.

El demandante solicitó la devolución de saldo a favor el 17 de septiembre de 2009 por lo que la Administración tenía hasta el 17 de septiembre de 2011 para notificar el requerimiento. Este acto fue proferido el 7 de febrero de 2011 y notificado el 22 del mismo mes y año, es decir dentro del término correspondiente.

En segundo lugar, abordó el tema de la prueba en materia tributaria del que resaltó que (i) en principio la Administración es la encargada de desvirtuar la presunción de legalidad, (ii) para reclamar el impuesto descontable el Estatuto Tributario consagra la denominada tarifa legal probatoria, esto es con la factura que cumpla con los requisitos del artículo 617 y 618 ibídem y (iii) el indicio, antes de ser un medio de prueba, es un  hecho que aparece probado por cualquier medio probatorio consagrado por la ley.

Para el caso concreto, señaló que más que indicios, la Administración fundamenta sus actos en apreciaciones o suposiciones de los funcionarios y no de la confrontación de los hechos probados. Muestra de ello es que se infiera que algunos de los proveedores no contaban con el material necesario para surtir a sus clientes.

También cuestionó  la conclusión a la que llegó la DIAN referente al cobro de los cheques girados por el demandante, por parte de personas diferentes a los beneficiarios, pues se está desconociendo la naturaleza de título valor del cheque.

Resaltó que, si bien los proveedores del señor Daniel Reyes tienen la misma revisora fiscal y ésta asesora un número mayor de sociedades al permitido por ley, esto acarrea responsabilidad únicamente en la revisora fiscal y no en el contribuyente.

Expuso que no puede la Administración exigirle al demandante que conozca el origen de la mercancía que de buena fe compra a sus proveedores. Esto va más allá de las prácticas comunes y de lo que exige la norma tributaria.

A lo anterior, se suma el hecho que no se demostró irregularidad alguna en la contabilidad del demandante ni de sus proveedores y que en el presente asunto no se manifestó ni comprobó que estos últimos fueron ficticios o insolventes en los términos del artículo 671 del E.T.

Expuso que de las afirmaciones hechas en los actos demandados surgen cuatro interrogantes: (i) de forma especial en dónde está regulado el negocio de la chatarra, (ii) qué norma obliga al contribuyente a verificar como comprador de buena fe el origen de los materiales para la venta de un tercero proveedor, (iii) si es notoria la informalidad del negocio de la chatarra, qué normatividad exige que quien provea de material de venta deba ser persona jurídica, y (iv) qué regulación exige que quien vende chatarra o metales debe hacerlo por una cantidad determinada, qué le exige que su actividad comercial sea exclusiva y relativa a la compraventa de chatarra.

Esta sentencia contó con un salvamento de voto en el que se expuso que el contribuyente no desvirtuó los hallazgos de la investigación tributaria, en la cual todos los indicios llevan a la convicción de la falta de realidad de las operaciones comerciales, esto es de compra de chatarra por parte del contribuyente. Señaló igualmente que el Consejo de Estado ha dicho que la presunción de autenticidad de las declaraciones tributarias se puede desvirtuar comprobando la inexistencia de las operaciones.

4. Recurso de apelación

La parte demandada apeló la sentencia de primera instancia. Señaló que el Tribunal desconoció el trabajo adelantada por los funcionarios de la DIAN que demuestra que efectivamente no se realizaron las operaciones de compra de chatarra por parte del contribuyente.

Indicó que con base en dicha investigación la Administración suspendió el RUT de los proveedores cuestionados dado que fueron declarados proveedores ficticios. Esta declaratoria desvirtúa la buena fe en las transacciones realizadas por estas sociedade.

Respecto al primer interrogante planteado en la sentencia manifestó que las actividades económicas informales no justifican que no puedan demostrarse.

Sin perjuicio de esto, indicó que la venta de chatarra sí se encuentra reglamentada en la Resolución Nro. 000432 del 19 de noviembre de 2008 en la cual se clasificó la actividad económica como Nro. 5155.  Frente a la segunda pregunta expuso que en la práctica comercial se acostumbra a documentarse sobre los proveedores y la procedencia de la mercancía dado que el comprador es el que termina respondiendo por ella a nivel comercial, civil y hasta penal. Del mismo modo resaltó que la buena fe se presume pero sobre los hechos demostrados.

Sobre el tercer cuestionamiento, expuso que la DIAN nunca exigió que los proveedores fueran personas jurídicas, fue el contribuyente quien en su contabilidad demostró que sus proveedores eran personas jurídicas.

Referente al último interrogante indicó que no se cuestiona el valor de la transacción sino que efectivamente se haya realizado. Es por esto, que sin importar la cuantía de la compra, un proveedor que venda una cantidad determinada de algo debe contar con la misma capacidad para comprarla, circunstancia que no se acredita en el presente asunto dado que los proveedores del señor Reyes no contaban con un capital suficiente para una venta de tales magnitudes.

Por último señaló que no procede la condena en costas al ser la parte vencida en primera instancia, toda vez que se trata de un ente público y se encuentra dentro de la excepción de la norma – artículo 188 del CPACA – por tratarse de procesos en los que se ventila un interés público.

5 Alegatos de conclusión

Las partes reiteraron los argumentos expuestos en el transcurso del proceso.

6. Concepto del Ministerio Público

El Ministerio Público guardó silencio.

CONSIDERACIONES

1. Problema jurídico

De conformidad con el recurso de apelación y la sentencia de primera instancia, le corresponde a la sala determinar i) si las compras e impuestos descontables declarados provienen de operaciones simuladas, ii) en caso de prosperar los argumentos de la apelación deberán estudiarse los cargos de la demanda, iii) la procedencia de la sanción por inexactitud y iv) si hay lugar a la condena en costas.

2. Procedencia de las compras de chatarra y los impuestos descontables

2.1. La DIAN desconoció compras de chatarra por valor de $3.444.185.037 para el cuarto bimestre de 2009 e impuestos descontables por la suma de $551.070.000, al considerar que provienen de operaciones ficticias.

Así fueron reseñados los valores desconocidos para las compras y el impuesto descontable, respectivamente:

NOMBRE	NIT	CONCEPTO	VALOR
Comercializadora  de Metales Jovanny	900.222.127	COMPRAS	$530.304.481
Comercializadora el Guajiro S.A.S.	900.222.123	COMPRAS	$521.308.081
Comercializadora Todo Metales S.A.S	900.224.455	COMPRAS	$279.083.225
Metales TATTO S.A.S	900.222.132	COMPRAS	$1.884.275.375
Godoy Mora Victoria Eugenia	67.029.621	COMPRAS	$229.213.875
VALOR A RECHAZAR			$3.444.185.037
NOMBRE	NIT	CONCEPTO	VALOR
Comercializadora  de Metales Jovanny	900.222.127	COMPRAS	$84.848.717
Comercializadora el Guajiro S.A.S.	900.222.123	COMPRAS	$83.409.293
Comercializadora Todo Metales S.A.S	900.224.455	COMPRAS	$44.653.3.16
Metales TATTO S.A.S	900.222.132	COMPRAS	$301.484.060
Godoy Mora Victoria Eugenia	67.029.621	COMPRAS	$36.674.220
VALOR A RECHAZAR			$551.070.000

2.2. El contribuyente discutió esa decisión, con el argumento de que la realidad de las operaciones se encuentra soportada en las facturas que cumplen con los requisitos de ley, así como su contabilidad y la de sus proveedores.

Pero la DIAN pretende controvertir esos documentos, con pruebas recaudadas en la investigación adelantada contra el contribuyente en la que se realizaron visitas a algunos de sus proveedores y clientes.

2.3. Así las cosas, en este caso se discute la compra de chatarra efectuada a algunos proveedores, así como los impuestos descontables que se derivaron de aquella operación.

De conformidad con el artículo 771-2 del Estatuto Tributario, las facturas y documentos equivalentes constituyen el soporte idóneo de los costos –compras- e impuestos descontables.

No obstante, eso no impide que la DIAN ejerza sus amplias facultades de investigación para verificar la realidad de la operación que estos registran.

De modo que, si la Administración prueba que las transacciones, los costos y el impuesto descontables no existen, pueden ser rechazados, sin que sea suficiente que el contribuyente pretenda acreditarlos con facturas o documentos equivalentes.

Es por eso que, en ejercicio de la facultad fiscalizadora, la DIAN puede controvertir o desvirtuar, la realidad de los documentos que se aporten como prueba del costo y,  por lo tanto, el contribuyente el que aporte las pruebas que acrediten la existencia de la operació.

2.4. Para el Tribunal Administrativo del Valle del Cauca la Administración no demostró que las compras rechazadas obedezcan a compras simuladas, toda vez que los fundamentos de los actos demandados, en su parecer, obedecían a suposiciones de los funcionarios que investigaron y no había soporte o prueba de las afirmaciones.

Contrario a lo expuesto en la sentencia de primera instancia, para la Sala sí se demostró la simulación de las compras como se explicará.

2.4.1 En la investigación administrativa se llegó a la conclusión de que algunos de los proveedores del señor Daniel Reyes que fueron investigados no contaban con los bienes que presuntamente vendieron al demandante y sus demás clientes.

Para el Tribunal este aspecto se trata de una suposición porque en el informe de verificación de cruce de información se manifestó:

“ Según cuadro arriba descrito y teniendo en cuenta que a el señor Daniel Reyes se le vendió en el cuarto bimestre de 2009 4.842,5 kilos de Bronce y que la sociedad COMERCIALIZADORA EL GUAJIRO S.A.S NIT: 900.222.123 tenía disponible 39.187 se podría inferir que se tenía la cantidad necesaria para ser vendida, pero cabe aclarar que si bien es cierto la sociedad tenía disponible 39.187 kilos de bronce, suponiendo que le vendió primero al señor Daniel 4.842,5 kilos, que le queden 34.344,5 kilos de Bronce para la venta en ese mismo bimestre; pero que vende a la sociedad C.I. NEGOCIOS DE COLOMBIA E.U. NIT: 900.202.699. 90740 kilos de bronce: es decir está vendiendo más de lo que tiene en existencia lo que se puede concluir como un problema de inventarios” (negrillas del tribunal)

Ahora bien, que el funcionario haya utilizado las palabras podría e inferir no significa que no existe una falencia en el inventario de la sociedad El Guajiro y las ventas reportadas para el bimestre en cuestión.

Nótese que en el inventario aportado por la revisora fiscal de la comercializadora el Guajiro se observa que al 30 de junio de 2009 contaban con 3.576 kilos de bronce (fl 2603 antecedentes). Según hojas de trabaj, que tienen como base las facturas allegadas, la sociedad compró 35.611 kilos lo que sumado con el inventario da un total de 39.187. No obstante la sociedad vendió 95.582 kilos de éste material.

De dichas cifras se desprende que la Comercializadora el Guajiro reportó ventas superiores al material con el que contaba.

Situaciones similares se presentaron con otros proveedores del señor Daniel Reyes, Comercializadora Todo Metales y Metales TATTO S.A.S.

Para la chatarra denominada rojo 1, la comercializadora contaba con un inventario al 30 de junio de 2009 de 466 kilos y en los meses de julio y agosto compró 9.379 kilos de dicho material para un total de 9.845 de material en existencia. Sin embargo, en ese mismo bimestre vendió 16.612 kilos, es decir, 6.767 kilos más de los que tenía en su inventari. Lo mismo con el material rojo 2: tenía 1.698 kilos, compró 7.820 para un total de 9.518 pero vendió 16.605 kilos, 7.087 kilos más de lo reportado en su inventario y en sus compras.

Lo anterior lleva a concluir que es cierta la afirmación hecha por la Administración y que consiste en que los proveedores del señor Daniel Reyes que fueron investigados no contaban con el material suficiente para realizar las ventas reportadas.

2.4.2 La Administración señaló que algunos de los proveedores de los proveedores del demandante no existían.

Se tiene que en el curso de la investigación se solicitó la visita a las sociedades Aluminium Metales Valencia S.A.U., Metals and Recycing S.A.U. y Aluminios y Desperdicios Muñoz S.A.U.

Estas sociedades son proveedores de Comercializadora Todo Metales y Comercializadora El Guajiro S.A.S. No obstante hechas las visitas a las direcciones reportadas se concluyó que no existen, al tratarse de casas de habitación o porque no se encontró el establecimiento como consta en los registros fotográficos obrantes a folios 2.490 a 2.493 del Tomo XIII de los antecedentes administrativos.

Al respecto el contribuyente y el Tribunal consideraron que la relación entre los proveedores del señor Daniel Reyes y sus propios proveedores es ajena a la presente discusión. Sin embargo, difiere la Sala de esta afirmación, comoquiera que la inexistencia de proveedores iniciales incide directamente en las ventas que hoy se cuestionan porque inciden en la determinación del inventario, el  que, como se indicó en numeral anterior, no era suficiente para soportar las ventas reportadas, entre ellas las realizadas al demandante.

En el caso de Comercializadora Todo Metales S.A.S. las compras hechas a proveedores inexistentes consisten en el 55% de la mercancía con la cual atendió a sus clientes y para La Comercializadora el Guajiro representa el 63,89% de sus compra.

2.4.3 Otro aspecto que llama la atención de la Sala es que no exista prueba del transporte del material comprado por el contribuyente a ninguno de los proveedores cuestionados.

En las visitas se tomó declaración al representante legal de la Comercializadora el Guajiro, el señor Edgar Orozco, quien manifestó que el envío de la mercancía es remitida mediante vehículos propios del cliente (folio 2.488 Tomo XIII de los antecedentes).

En los documentos aportados por el contribuyente no se encuentra ninguna prueba que acredite que posee automotores y que los mismos se utilizan para el transporte de chatarra.

De igual modo, se observa que con el memorial de objeciones al requerimiento especial aporta copias de los tiquetes de báscula para el periodo cuestionado. Revisados dichos documentos se observa que los mismos son proferidos por un único proveedor, esto es Metales TATTO S.A.S. pero ninguno consigna como cliente al señor Daniel Reyes. Por el contrario, tiene como clientes o compradores otros proveedores del demandante, tales como Comercializadora de Metales Jovanny S.A.S, Comercializadora El Guajiro S.A.S y  lo más contradictorio, es que Metales TATTO S.A.S se tenga también como cliente, como se observa a folios 3.843 y siguientes del Tomo XX de antecedentes.

Adicional a lo anterior, aporta copias de la tarjeta de propiedad de los vehículos reportados en los tiquetes de básculas, en los que se indican como propietarios los señores Fernando Quiceno y Cesar Vélez pero no se expone qué relación tienen con el contribuyente o sus proveedores.

En el expediente, como bien lo expuso la Administración, no se allegan comprobantes de los gastos en los que normalmente se incurren para el transporte de mercancía, como peajes, fletes, salidas de la mercancía e ingreso a las instalaciones del contribuyente, entre otros.

2.4.4 La Administración resaltó que las compras rechazadas – que ascienden a la suma de $3.444.185.037 – fueron pagadas en su mayoría en efectivo. De igual forma, algunos de los cheques girados por el señor Daniel Reyes o con los que sus clientes le pagaron no fueron cobrados por sus proveedores, lo que pone en entredicho el pago de la transacción comercial.

Al respecto la Sala en otras oportunidade ha manifestado que no es una práctica común que sumas tan altas de dinero sean canceladas en efectivo. En este  caso en particular la proveedora Victoria Eugenia Godoy Mora con quien se realizaron transacciones por la suma $229.213.873, informa que esa suma fue cancelada en efectiv.

2.4.5 Adicionalmente, considera la Sala que es un indicio de las operaciones simuladas que los proveedores del contribuyente cuenten con el mismo capital 20.000.000 – suma irrisoriamente inferior a las operaciones reportadas – y que tengan la misma revisora fiscal, como quedó demostrado en los antecedentes administrativos.  A esto se suma el hecho que el mismo contribuyente aportó documentos que dan cuenta de que sus proveedores son clientes unos de otros (numeral 2.4.3).

2.5 Por su parte, el contribuyente manifestó que la realidad de las compras de chatarra, se soporta con las respectivas facturas y contabilidad.

Sin embargo, como se expuso anteriormente, estos documentos no son suficientes para acreditar las operaciones comerciales comoquiera que lo que se discute no son los requisitos formales sino que efectivamente se hayan materializado las compras.

Así las cosas, el demandante sí tenía una carga probatoria adicional dado que la Administración demostró eficientemente que sus operaciones eran simuladas.

Recuérdese que en el procedimiento administrativo tributario, la autoridad administrativa tiene la carga de comprobar la realidad de los hechos declarados, y el declarante, la de controvertir la labor de la autoridad fiscal.

Es por eso que una vez desvirtuados por la Administración los datos registrados en la declaración tributaria, el contribuyente tiene la carga de aportar las pruebas que soporten los conceptos fiscales desconocidos, dada su condición de directo interesado en lograr la aceptación fiscal del impuesto descontable declarado, para reducir la base gravable del IVA.

Lo anterior lleva a señalar que no hay lugar a dar aplicación al artículo 745 del Estatuto Tributario, por cuanto las dudas provenientes de vacíos probatorios solo pueden resolverse a favor del contribuyente siempre y cuando no se encuentre obligado a probar determinados hechos, condición que no se presenta en el caso estudiado en el que la carga de la prueba recaía sobre la parte actora.

2.6. Ahora, resalta la Sala que si bien, las ventas de chatarra que declaró Daniel Reyes no fueron desconocidas por la DIAN, esa circunstancia no implica que deban aceptarse las compras discutidas y el impuesto descontable derivado de las mismas, porque la realidad de estos últimos fue desvirtuada por la Administración con el acervo probatorio anteriormente relacionado.  

Adicionalmente, se advierte que la DIAN no desconoció la totalidad de las compras declaradas por el contribuyente, por lo que no puede afirmarse que no debieron aceptarse todos los ingresos reportados en la respectiva declaración de ventas.

Finalmente, se precisa que en este caso no era necesaria la declaratoria de proveedor ficticio, porque como lo ha señalado la Sal, esta no constituye un requisito previo para el rechazo de los impuestos descontables por concepto de compras.

Por los anteriores argumentos concluye la Sala que las pruebas aportadas en la investigación administrativa, le restan credibilidad a las facturas, en tanto desvirtúan la operación de compra de chatarra que esos documentos registran.

3. Cargos de la demanda

3.1 La Sala pone de presente que en caso de prosperar la apelación, como ocurrió en el presente asunto, también deben estudiarse los cargos de nulidad propuestos por la parte demandante respecto a la firmeza de la declaración privada y a la presunta omisión por parte de la Administración de someter el asunto a la revisión del comité técnico de conformidad con el artículo 560 del E.T.

Lo anterior tiene sustento en que el demandante no tiene interés legítimo en apelar la sentencia de primera instancia porque le fue favorable.

Así, esta Sala consideró, en un caso similar, que esto era necesario para garantizar los principios de congruencia y de igualdad de las partes o simetría procesa. En ese caso la Sala resaltó que esos dos principios son informados por: (i) el derecho a la tutela judicial efectiva, que impone al juez decidir sobre todo lo reclamado por el demandante; (ii) el derecho de contradicción, que le asegura al demandado que únicamente está llamado a defenderse de los cargos expresamente formulados por el actor; y (iii) el derecho a la igualdad, que supone una paridad entre las partes y proscribe poner en inferioridad jurídica a cualquiera de ella.

3.2 Sobre la firmeza de la declaración de ventas, es necesario referirse al artículo 703 del ET, el cual establece que la Administración debe proferir un requerimiento especial en el que se expongan todos los puntos que proponga que se modifiquen, antes de proferir la liquidación oficial.

Ahora bien, dicho requerimiento debía expedirse en los términos del artículo 705 del E.T. vigente para la fecha de los hecho 276 , el cual establecía lo siguiente:

ARTÍCULO 705. El requerimiento de que trata el artículo 703, deberá notificarse a más tardar dentro de los dos (2) años siguientes a la fecha de vencimiento del plazo para declarar. Cuando la declaración inicial se haya presentado en forma extemporánea, los dos (2) años se contarán a partir de la fecha de presentación de la misma. Cuando la declaración tributaria presente un saldo a favor del contribuyente o responsable, el requerimiento deberá notificarse a más tardar dos (2) años después de la fecha de presentación de la solicitud de devolución o compensación respectiva.

Así mismo,  el artículo 705-1 consagra una regla especial para la notificación del requerimiento especial en los casos de declaraciones de ventas y de retenciones en la fuente, en los siguientes términos:

ARTICULO 705-1. TERMINO PARA NOTIFICAR EL REQUERIMIENTO EN VENTAS Y RETENCIÓN EN LA FUENTE. Los términos para notificar el requerimiento especial y para que queden en firme las declaraciones del impuesto sobre las ventas y de retención en la fuente, del contribuyente, a que se refieren los artículos 705 y 714 del Estatuto Tributario, serán los mismos que correspondan a su declaración de renta respecto de aquellos períodos que coincidan con el correspondiente año gravable.

La parte actora hizo mención al beneficio de auditoría al que tenía derecho. No obstante, tal y como lo expuso la DIAN, para el año 2009 la Ley 863 de 2003 ya había derogado el inciso segundo del artículo 689-1 E, que extendía el beneficio de auditoría para las declaraciones de ventas y retención en la fuente. En iguales términos se pronunció la Sección en casos similare.

Sin perjuicio de lo anterior, la Sala advierte que en el presente caso el demandante presentó una solicitud de devolución del saldo a favor. Es por esto que de conformidad con lo dispuesto en el mencionado artículo 705, el plazo de firmeza es de dos años contados a partir de la fecha de presentación de la solicitud.

La Sala reiter que esta regla debe aplicarse para la declaración del impuesto sobre las ventas, independientemente de que los términos de firmeza de la declaración del impuesto sobre la renta y de IVA corran de manera independiente,  en los casos en que la declaración de IVA consagre un saldo a favor y la de renta no.

En el caso concreto se observa que el demandante presentó solicitud de devolución de saldo a favor de la declaración del 4 bimestre de 2009, el 17 de septiembre del mismo año, razón por la cual la declaración de IVA quedaba en firme el 17 de septiembre de 2011. De igual forma, se tiene que el requerimiento especial de fecha 7 de febrero de 2011 fue notificado el 23 del mismo mes y añ, es decir, dentro de los dos (2) años desde que se presentó la solicitud de devolución.

Así las cosas, no operó la firmeza de la declaración y la Administración estaba facultada para proferir la liquidación oficial de revisión que ahora se cuestiona.

3.3 Sobre la omisión de la Administración de someter el asunto a consideración del comité técnico, en los términos del artículo 560 del Estatuto Tributario, la Sala considera necesario hacer las siguientes precisiones.

El mencionado artículo 560 vigente para la época de los hechos consagrab:

“Art. 560. Competencia para el ejercicio de las funciones. Son competentes para proferir las actuaciones de la Administración tributaria los funcionarios y dependencias de la misma, de acuerdo con la estructura funcional que se establezca en ejercicio de las facultades previstas en el numeral 16 del artículo 189 de la Constitución Política.
(…)

Tratándose de fallos de los recursos de reconsideración contra los diversos actos de determinación de impuestos y que imponen sanciones, y en general, los demás recursos cuya competencia no esté otorgada a determinado funcionario o dependencia, la competencia funcional de discusión corresponde:

(…)

- 3. Cuando la cuantía del acto objeto del recurso, incluidas las sanciones impuestas, sea igualo superior a cinco mil (5.000) UVT, serán competentes para fallar los recursos de reconsideración, los funcionarios y dependencias del Nivel Central de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, de acuerdo con la estructura funcional que se establezca.

(…)

 PAR. Cuando se trate del fallo de los recursos a que se refiere el numeral 3, previamente a la adopción de la decisión y cuando así lo haya solicitado el contribuyente, el expediente se someterá a la revisión del Comité Técnico que estará integrado por el Ministro de Hacienda y Crédito Público o su delegado, el Director General de Impuestos y Aduanas Nacionales o su delegado, el Jefe de la Oficina Jurídica o su delegado y los abogados ponente y revisor del proyecto de fallo.(…)” (subrayas de la Sala)

En el caso concreto el apoderado del señor Daniel Reyes solicitó que el asunto en discusión fuera estudiado por el Comité Técnico al superar los 5000 UVT. Sin embargo, este comité no se llevó a cabo o no hay constancia de ello. Así mismo,  ni en el recurso de reconsideración ni en la contestación de la demanda se hace mención a esta solicitud.

No obstante, revisada la demanda, se observa que la parte interesada hace mención a esta omisión junto a otra circunstancia de la misma naturaleza y que consiste en que solicitó una inspección a su contabilidad pero la Administración no se refirió al respecto. Es por esto que considera que se vulnera su derecho a la defensa.

No comparte la Sala la vulneración propuesta al derecho de defensa del contribuyente comoquiera que pudo ejercer este derecho tanto en sede administrativa como judicial.

Ahora bien, la defensa de la parte demandante se basó exclusivamente en su contabilidad, la cual, como se expuso en numerales anteriores, no era suficiente dado que lo que se cuestionaba no era la realidad formal, la cual se ajustaba a los requisitos de ley, sino la realidad material de las operaciones.

De igual forma, anteriormente se resaltó que con fundamento en las pruebas obtenidas en sede administrativa, el contribuyente tenía una carga adicional de desvirtuar los hallazgos de la DIAN, pero que no cumplió, pues como se dijo, su prueba más importante eran sus registros contables y los de sus proveedores.

Así las cosas, si bien existió una omisión de la DIAN en llevar a cabo el mencionado Comité, esta no tiene la virtud de anular los actos demandados, máxime cuando esta circunstancia no está expresamente consagrada en las causales de nulidad del artículo 730 del E.T.

4. Sanción por inexactitud

4.1 La Sala encuentra que en la declaración presentada, el actor incurrió en una de las conductas tipificadas como inexactitud sancionable, como es la inclusión de costos e impuestos descontables inexistentes, lo que condujo a la determinación de un menor impuesto sobre las venta.

Pese a lo anterior, se considera que en aplicación del principio de favorabilidad en materia sancionatoria consagrado en el artículo 282 parágrafo 5 de la ley 1819 de 2016, es procedente la reducción del porcentaje de la sanción impuesta, esto es del 160% al 100%, según lo expuesto en los artículos 287 y 288 de la Ley 181.

4.2 Se tiene entonces que si bien había lugar al rechazo de las compras e impuesto descontable en los términos de la liquidación de revisión, se declarará la nulidad de los actos demandados en lo referente al porcentaje de la sanción y se procederá a practicar una nueva liquidación de la sanción en los siguientes términos:

CONCEPTO	VALOR DECLARADO	LIQUIDACIÓN OFICIAL DE REVISIÓN	VALOR LIQUIDACIÓN CONSEJO DE ESTADO
SANCIONES	0	$881.712.000	$551.070.000

5. La condena en costas

5.1 En el caso concreto, en la sentencia de primera instancia se le dio la razón a la parte demandante, es decir, en principio, la parte vencida, (DIAN) tendría que ser condenada en costas (gastos o expensas del proceso y agencias del derecho).

Sin embargo, con la presente decisión se consideró que la parte demandante no desvirtuó la legalidad de los actos, por lo cual no se puede condenar a la DIAN al pago de las costas. Si bien, en esta instancia se ordena la nulidad parcial, esto obedece a la aplicación del principio de favorabilidad en materia sancionatoria.

De igual forma, el mencionado artículo 365 del Código Genera consagra en el numeral 5 que en los casos en que prospere parcialmente la demanda, como en el presente asunto, el juez está facultado para abstenerse de condenar en costas.

Así las cosas, al revocarse la sentencia del Tribunal no se condenará en costas en primera instancia al considerar que prospera el recurso de apelación.

5.2 Ahora bien, en segunda instancia no hay condena en costas porque en el expediente no se probó su causación.

Recuérdese que esta Sección, de manera reiterada, ha dicho que la regla que impone la condena en costas  [regla nro. 1, 3, 4 y 5)  «“debe analizarse en conjunto con la regla del numeral 8, que dispone que “Solo habrá lugar a costas cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación”  (Negrilla original).

En efecto, para la Sala, atendiendo el tenor literal del 365 del CGP, en principio, la parte vencida en el proceso o en el recurso “tendría que ser condenada a pagar las costas de ambas instancias”. “Sin embargo, tal circunstancia está sujeta a la regla del numeral 8, según la cual solo habrá lugar a condenar en costas cuando, en el expediente, aparezcan causadas y, siempre y cuando, estén probada, es decir, se reconoce como requisito específico para que haya lugar a la condena en costas que efectivamente se hayan causado y que la parte interesada haya aportado los medios de prueba idóneos que acrediten tal hecho.

6. Por las consideraciones anteriores, se revocará la sentencia apelada y se declarará la nulidad parcial de los actos demandados.

Si bien en las pretensiones se solicitó la nulidad del requerimiento especial No.052382011000005 del 7 de febrero de 2011, la Sala se declarará inhibida para pronunciarse al respecto, al ser un acto que no es susceptible de control judicial.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA

1. REVOCAR la Sentencia de 31 de marzo de 2014, proferida por el Tribunal Administrativo del Valle del Cauca, la cual quedará así:

“1. DECRETAR la nulidad parcial de los actos administrativos contenidos en Liquidación Oficial del Impuesto sobre las ventas No. 052412011000071 del 20 de septiembre de 2011 y Resolución 900.265 del 23 de noviembre de 2012 `por la cual se resuelve un recurso de reconsideración´ por los motivos expuestos en la parte considerativa de esta providencia.

2. En consecuencia y a título de restablecimiento del derecho, se fija como sanción por inexactitud a cargo del señor Daniel Reyes la suma de $551.070.000.

3.  NEGAR las demás pretensiones.

4. Si no fuera apelada la sentencia ORDENAR su archivo.”

2. INHIBIRSE para pronunciarse frente al Requerimiento Especial Nro. 052382011000005 del 7 de febrero de 2011.

3. Sin condena en costas.

4. RECONOCER personería jurídica al abogado Mauricio Alexander Dávila Valenzuela como apoderado de la parte demandada en los términos del poder obrante a folio 96 del cuaderno 2.

5. DEVOLVER el expediente al Tribunal de origen

Cópiese, notifíquese y cúmplase.

La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha.

JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ Presidente de la Sección	STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO
MILTON CHAVES GARCÍA	JORGE OCTAVIO RAMÍREZ RAMÍREZ