PROCEDENCIA DE PERDIDA LLEVADA AL COSTO POR DINERO PÉRDIDO EN SINIESTROS OCURRIDOS EN EJECUCIÓN DE CONTRATO DE TRANSPORTE DE VALORES – Normativa aplicable. Se aplica el artículo 107 y no el 148 del Estatuto Tributario que se refiere a la deducción por pérdida de activos porque no se trata de esta figura, dado que el dinero perdido no es propiedad de la empresa transportadora / CUENTA PERDIDA POR SINIESTROS – Descripción / CUENTA GASTOS NO OPERACIONALES – Descripción / PÉRDIDAS DEDUCIBLES EN EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA – Naturaleza y taxatividad

También está probado que con el código contable 73 30 60 costo de operación costos indirectos seguros responsabilidad civil y extracontractual la sociedad contribuyente contabilizó la cifra de $1.114.218.504, monto que corresponde al valor del seguro que se causa por la póliza de responsabilidad civil y extracontractual con la que se protegen los dineros y valores que transporta en desarrollo del objeto social. Suma solicitada en la declaración de renta del año 2005 como costo de venta en el renglón 52. En el citado renglón, de igual manera se registró la suma de $1.340.677.827 correspondiente al pago hecho por la sociedad actora a los clientes por la pérdida de los dineros en los hurtos o atracos ocurridos durante la ejecución de los contratos por el servicio de transporte y de custodia de valores, cifra contabilizada bajo el código contable 53 10 40 pérdida por siniestros, que es objeto de discusión en este proceso. Teniendo en cuenta lo anterior, se concluye que la suma en discusión se registró en la cuenta 53 10 40 denominada pérdida por siniestro que corresponde a la cuenta 53 10 pérdida en venta y retiro de bienes que, a su vez, pertenece al grupo 53 no operacionales y a la clase 5 gastos; sin embargo, es claro que el dinero “perdido” a causa de los siniestros ocurridos en la ejecución del contrato de transporte no son de propiedad de la empresa transportadora; por lo tanto, no se trata de la pérdida de un activo de la sociedad, motivo por el cual, para efectos de determinar la procedencia de la pérdida llevada al costo,  el análisis pertinente se tiene que hacer a la luz del artículo 107 del E.T y no del artículo 148 del mismo ordenamiento, que se refiere a la deducción por pérdida de activos. En efecto, las “pérdidas” deducibles no constituyen “gastos” que impliquen una erogación efectiva de recursos, necesaria para la producción de la renta, sino un factor que de manera indirecta incide en la rentabilidad líquida que constituye la base para la determinación del impuesto, que solo procede en los casos expresamente autorizados por el legislador.

FUENTE FORMAL: CÓDIGO DE COMERCIO – ARTÍCULO 981 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 107 / PLAN ÚNICO DE CUENTAS – ARTÍCULO 35

NOTA DE RELATORÍA: En relación con las pérdidas deducibles en el impuesto sobre la renta se reiteran las sentencias del Consejo de Estado, Sección Cuarta, de 27 de octubre de 2005, Exp. 11001-03-27-000-2003-00048-01(13937) C.P. Juan Ángel Palacio Hincapié y de 14 de octubre de 2010, Exp. 25000-23-27-000-2006-00763-01(17031), C.P. William Giraldo Giraldo

CONTRATO DE TRANSPORTE – Riesgos asegurables. Las empresas prestadoras de servicios están legalmente obligadas a tomar seguros para cubrir los riesgos inherentes al contrato / CONTRATO DE SEGURO – Traslado del riesgo a un tercero / CONTRATO DE SEGURO EN SERVICIO DE TRANSPORTE – Naturaleza jurídica y efectos del pago de la prima por el transportador. Adquiere la connotación de obligatorio, en cuanto ineludiblemente se requiere para el desarrollo de la actividad transportadora y, en esa medida, constituye una expensa necesaria claramente vinculada con el servicio / DEDUCCIÓN POR PAGO DE PRIMA EN CONTRATO DE SEGURO DE TRANSPORTE – Procedencia. Constituye una expensa necesaria, en cuanto el transportador está legalmente obligado a tomar seguro y a pagar la prima / DEDUCCIÓN POR PÉRDIDA LLEVADA AL COSTO POR PAGO DE INDEMNIZACIÓN EN SINIESTRO AMPARADO CON PÓLIZA DE SEGURO DE TRANSPORTE –Improcedencia. No se trata de una erogación necesaria ni comúnmente utilizada en el giro de los negocios de empresas del mismo sector ni tiene relación de causalidad con la actividad productora de renta de la transportadora / EXPENSA NECESARIA – Alcance del requisito de necesidad. Lo esencial es que se trate de gastos normalmente acostumbrados en cada actividad / EXPENSA NECESARIA – Alcance de requisitos de causalidad / RECONOCIMIENTO DE COSTOS DE VENTA POR PAGO DE SINIESTRO – Procedencia ante realidad económica de las operaciones y su reflejo en la contabilidad. En el caso se aceptó la erogación por pago de siniestros a clientes efectuada en el año gravable de 2005, por cuanto en la declaración de renta de 2006 se incluyó como ingreso la suma recuperada por seguros

En la prestación del servicio de transporte, son múltiples los riesgos a los que se somete la empresa prestadora del servicio, que en el evento que se llegaran a materializar, podrían conducir a pérdidas e incluso decremento patrimonial. Es por esta razón y, por disposición legal, que las empresas prestadoras del servicio de transporte contratan pólizas para asegurar los riesgos que eventualmente se podrían presentar en el desarrollo de esta actividad económica, con el objeto que, en el evento que se verifique la ocurrencia del siniestro previsto en el contrato de seguro, sea la compañía aseguradora la que asuma la indemnización en los términos acordados por las partes, es decir, se traslada el riesgo a un tercero. En materia tributaria, partiendo del hecho que por disposición legal es obligatorio que el transportador responda de la pérdida total o parcial de la cosa transportada, de su avería y del retardo en la entrega [art.  1030 C. de Co.], es habitual que en la prestación del servicio de transporte se tome un seguro [art. 994 C. de Co.] y que la empresa transportadora en su calidad de tomadora del seguro sea quien asuma el pago de la prima, salvo disposición legal o contractual en contrario [art. 1066 C. de Co.], por lo que se concluye que el pago del seguro [prima] adquiere la connotación de obligatorio por requerirse de manera ineludible para el desarrollo de la actividad de transporte, con lo que se trataría de una expensa necesaria, vinculada de manera clara con la prestación del servicio. No obstante lo anterior, la calidad de expensa necesaria que en materia tributaria adquiere el pago de la prima o precio del seguro, en casos como el presente, no se puede hacer extensiva a la erogación que tuvo como origen el pago del siniestro que la sociedad actora decidió asumir en favor de sus clientes, a sabiendas de que estos eran los beneficiarios de la póliza de seguros tomada para cubrir el riesgo asegurable que finalmente se materializó. Precisa la Sala que aunque el manejo dado por la sociedad actora ante la ocurrencia del siniestro puede ser útil o provechoso en cuanto le puede ayudar a captar o retener clientes, no adquiere la connotación de necesario, es decir, que se tenga que hacer de manera indispensable, obligatoria, forzosa o inevitable para que pueda desarrollar el objeto social y, por ende, obtener ingresos. Tampoco se le puede considerar que se trate de una erogación comúnmente utilizada en el giro de los negocios, es decir, que esté soportada en una costumbre generalizada y de habitual ocurrencia en la actividad de otras empresas del mismo sector, porque no se aportó prueba que así lo acredite. Esta Sección, al analizar el requisito de necesidad previsto en el artículo 107 del ET, ha dicho que las expensas necesarias corresponden a los gastos que se generan de manera forzosa en la actividad productora de renta. Sin estos no se puede obtener la renta. Son indispensables, aunque no sean permanentes sino esporádicos. Lo esencial es que el gasto sea “normalmente acostumbrado en cada actividad”. Entonces, se excluyen los gastos simplemente suntuarios, innecesarios o superfluos y los puramente útiles o convenientes, razón por la que se descarta el cumplimiento de este requisito en el presente asunto. Por lo anterior, tampoco se cumple con el requisito de causalidad, señalado de igual manera en la norma en cita, según el cual, es preciso que los gastos, erogaciones o salida de recursos del contribuyente guarden relación de causa-efecto con la actividad generadora de renta de este. El vínculo o correspondencia debe establecerse entre la expensa (costo o gasto) y la actividad que se desarrolla (el objeto social principal o secundario), que es la que produce la renta del contribuyente, de tal manera que sin la expensa no es posible obtenerla (…) Como la DIAN no cuestionó que dicha suma se haya llevado como ingreso en el año siguiente al que se analiza en este proceso y menos aún que dicho “ingreso” se haya visto afectado por costos o deducciones (art. 26 ET), la Sala concluye que no es acertado afirmar, como lo hace la Administración, que se pueda configurar un doble beneficio. Por el contrario, rechazar esta erogación en el año 2005, a sabiendas que en el año siguiente la llevó como ingreso, implica desconocer la realidad económica de las operaciones realizadas por la sociedad demandante y el reflejo de estas en su contabilidad, cuando no han sido cuestionadas por la Administración [la DIAN no discutió la realidad del pago hecho por la sociedad a sus clientes por concepto de siniestros como tampoco que el reintegro parcial por parte de la compañía aseguradora se haya llevado como ingreso el año siguiente].

FUENTE FORMAL: CÓDIGO DE COMERCIO – ARTÍCULO 981 / CÓDIGO DE COMERCIO – ARTÍCULO 994 / CÓDIGO DE COMERCIO – ARTÍCULO 1030 / CÓDIGO DE COMERCIO – ARTÍCULO 1066

SANCIÓN POR INEXACTITUD – Conductas sancionables / SANCIÓN POR INEXACTITUD – Improcedencia por diferencia de criterios entre el declarante y las oficinas de impuestos sobre el derecho aplicable, siempre que los hechos y cifras denunciados sean correctos / IMPROCEDENCIA DE LA SANCIÓN POR INEXACTITUD POR DIFERENCIA DE CRITERIO – Alcance / INTERPRETACIÓN ERRÓNEA Alcance / INTERPRETACIÓN INDEBIDA – Alcance / EXONERACIÓN DE SANCIÓN POR INEXACTITUD POR DIFERENCIA DE CRITERIO EN CUANTO A LA NORMA APLICABLE – Presupuestos. Exige que la relación de la norma induzca a varias interpretaciones, incluida la adoptada por el contribuyente / EXONERACIÓN DE SANCIÓN POR INEXACTITUD – Improcedencia por claridad de la normativa relativa a los requisitos de la deducción de expensas necesarias / SANCIÓN POR INEXACTITUD – Legalidad / PRINCIPIO DE FAVORABILIDAD EN MATERIA SANCIONATORIA TRIBUTARIA – Aplicación

Conforme con el artículo 647 del ET, es claro que constituye inexactitud sancionable (i) la omisión de ingresos, la inclusión de costos, deducciones o descuentos inexistentes y (ii) en general, la utilización en la declaración de renta de datos o factores equivocados, incompletos o desfigurados; siempre que se derive un menor impuesto o saldo a pagar o un mayor saldo a favor. Esta misma norma señala que no se configura inexactitud sancionable cuando el menor valor a pagar que resulte en las declaraciones tributarias se derive de errores de apreciación o de diferencias de criterio entre las oficinas de impuestos y el declarante, relativos a la interpretación del derecho aplicable, siempre que los hechos y cifras denunciados sean completos y verdaderos. Respecto de los errores de apreciación o de la diferencia de criterios, la Sala ha dicho que debe versar sobre el derecho aplicable, con la condición que los hechos y cifras declaradas sean veraces y completos. De esta manera, existe diferencia de criterio “cuando la discrepancia debe basarse en una argumentación sólida que, aunque equivocada, permita concluir que su interpretación en cuanto al derecho aplicable llevó al convencimiento que su actuación estaba amparada legalmente, pero no ocurre lo mismo, cuando a pesar de su apariencia jurídica, no tiene fundamento objetivo y razonable”. Es por lo anterior que, aunque una erogación sea real, no necesariamente conduce a que se exonere al contribuyente de la sanción por inexactitud, porque en cada caso se debe analizar si la inclusión de esta, como costo, obedeció a una errónea interpretación que “se presenta cuando se aplica la norma pertinente, pero atribuyéndole un sentido o alcance que no le corresponde”, caso en el cual, se debe examinar si el contenido de la norma se prestaba a distintas interpretaciones y, en concreto, a la dada por el contribuyente, o a una indebida interpretación que “ocurre cuando, sin mediar un error de entendimiento sobre el significado de la norma, se aplica a un hecho o situación no previsto en el supuesto fáctico de la disposición, o se le hace producir efectos distintos de los contemplados en el precepto legal”. En casos como el presente, en el que la parte actora alega una diferencia de criterios en cuanto a la norma aplicable, es imprescindible que se parta del hecho que la redacción de la norma induce a varias interpretaciones, incluida la otorgada por el contribuyente, por lo que se descarta la exoneración de la sanción por inexactitud cuando la norma es clara o cuando se hace una interpretación forzada o carente de argumentación. Conforme con lo anterior y descendiendo al asunto sub examine, aunque la suma de dinero solicitada por concepto de deducción es real, esta resulta improcedente, a causa de una indebida interpretación de la norma aplicable, por lo que se descarta la diferencia de criterio alegada por la parte demandante, en la medida en que el artículo 107 del ET es claro en señalar los requisitos para que proceda la deducción de las expensas necesarias en el desarrollo de cualquier actividad productora de renta y, las razones aducidas por la parte actora no son objetivas y lo suficientemente razonadas para soportar su actuación. En este orden de ideas, la sanción por inexactitud impuesta en los actos administrativos se encuentra ajustada a derecho y se debe mantener, teniendo en cuenta lo resuelto en esta sentencia, es decir, en relación con la suma que se rechaza ($707.728.628). Sin embargo, la Sala pone de presente que mediante el artículo 282 de la Ley 1819 de 2016, que modificó el artículo 640 del ET, se estableció que “el principio de favorabilidad aplicará para el régimen sancionatorio tributario, aun cuando la ley permisiva o favorable sea posterior”. Al compararse la regulación de la sanción por inexactitud consagrada en el artículo 647 del ET, con la modificación efectuada por la Ley 1819 de 2016, la Sala aprecia que esta última establece la sanción más favorable para el sancionado en tanto disminuyó el valor del 160% -establecido en la legislación anterior- al 100% de la diferencia entre el saldo a pagar o saldo a favor determinado en la liquidación oficial y el declarado por el contribuyente. En consideración a lo anterior, se dará aplicación al principio de favorabilidad y se establecerá el valor de la sanción por inexactitud en el 100% y no el 160% impuesto en los actos demandados.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 647 / LEY 1819 DE 2016 – ARTÍCULO 282

NOTA DE RELATORÍA: En relación con la diferencia de criterio para efectos de la exoneración de la sanción por inexactitud se reiteran las sentencias del Consejo de Estado, Sección Cuarta de 12 de marzo de 2009, radicado 25000-23-27-000-2005-00098-01(16575), C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia y de 6 de agosto de 2014, radicado 250000-23-27-000-2009-00220-01(19288), C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez

NOTA DE RELATORÍA: Sobre la aplicación del principio de favorabilidad en el régimen sancionatorio tributario se reitera la sentencia del Consejo de Estado, Sección Cuarta, de 20 de febrero de 2017, Exp. 15001-23-33-000-2013-00685-01(21089) C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez

DEMANDA CONTRA REQUERIMIENTO ESPECIAL – Inhibición / REQUERIMIENTO ESPECIAL – No es objeto de control judicial

Se adicionará la providencia apelada, para inhibirse la Sala de decidir respecto de la pretensión de ilegalidad del requerimiento especial, porque aunque el Tribunal, en la parte motiva de la sentencia apelada, concluyó que este acto administrativo no es objeto de control jurisdiccional, omitió referirse al respecto en la parte resolutiva de la citada providencia.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: JORGE OCTAVIO RAMÍREZ RAMÍREZ

Bogotá D.C, diez (10) de agosto de dos mil diecisiete (2017)

Radicación número: 76001-23-31-000-2010-01447-01(20951)

Actor: TRANSPORTADORA DE VALORES ATLAS LTDA.

Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES – DIAN

FALLO

Conoce la Sala del recurso de apelación interpuesto por la parte demandante contra la sentencia del siete (7) de marzo de dos mil trece (2013), proferida por el Tribunal Administrativo del Valle del Cauca, que en su parte resolutiva dispuso lo siguiente:

PRIMERO: NEGAR las pretensiones de la demanda, conforme a lo expuesto en este proveído.

SEGUNDO: ORDENAR para que por Secretaría se liquiden los gastos procesales para que, en caso de resultar remanentes, se entreguen al consignante.

TERCERO: ORDENAR para que por Secretaría, una vez en firme el presente fallo se ARCHIVE el proceso, previa cancelación de la radicación.

CUARTO: ORDENAR para que la Secretaría proceda a inscribir el presente proveído en el sistema judicial XXI.

ANTECEDENTES

Los hechos

Los hechos relevantes que están probados en el expediente son los siguientes:  

Mediante la Liquidación Oficial de Revisión Nro. 052412009000011 de 24 de marzo de 2009, la Dirección Seccional de Impuestos de Cali modificó la liquidación privada del impuesto sobre la renta del año gravable 2005, presentada el 14 de abril de 2008 por TRANSPORTADORA DE VALORES ATLAS LTDA, para desconocer la suma de $1.340.677.827 por concepto de costos de venta por pérdida de dinero por siniestros e imponer sanción por inexactitud por $825.856.000, porque el costo solicitado no cumplió los requisitos previstos en los artículos 107 y 148 del ET, lo que condujo a que se aumentara el saldo a pagar de $1.762.441.000 a $3.104.457.000. Decisión confirmada con la Resolución Nro. 900043 de 21 de abril de 2010.

Las pretensiones  

En ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho prevista en el artículo 85 del Código Contencioso Administrativo [CCA], la parte demandante solicitó:

DECLARAR LA NULIDAD  de los siguientes actos administrativos:

Requerimiento Especial No. 0506320080000047 del 11 de julio de 2008, por la cual se propone modificar la Liquidación y declaración privada del impuesto sobre la renta y complementarios de mi representada del año gravable 2005.

Liquidación Oficial de Revisión No. 052412009000011 del 24 de marzo de 2009, por la cual se modifica la Liquidación y declaración privada de mi representada por el año gravable 2005 y se impone sanción por inexactitud.

Resolución que Resuelve Recurso de Reconsideración No. 900043 del 21 de abril de 2010, notificada el día 30 de abril de 2010, por medio de la cual se confirmo (sic) la Liquidación Oficial de Revisión No. 0506320080000047 del 17 de julio de 2008 (sic) confirmando la sanción por inexactitud impuesta por el año gravable de 2005.

Que como consecuencia de la anterior declaratoria, RESTABLECER EN SU DERECHO a la sociedad TRANSPORTADORA DE VALORES ATLAS LTDA, NIT. 890.322.294-1, disponiendo que la declaración de renta del año 2005 quedó en firme, que no procede modificar el saldo a favor determinado por la suma de $1.735.760.00 que la sociedad no está obligada a pagar mayores impuestos ni sanciones por el año gravable de 2005.

Condenar en costas procesales y agencias en derecho a LA NACIÓN – Administración de Impuestos y Aduanas Nacionales – Administración Local de Impuestos Nacionales de Cali.

Las normas violadas y el concepto de la violación

Para la parte demandante, la actuación de la UAE- DIAN está viciada de nulidad por vulnerar los artículos 1, 2, 29, 95 numeral 9, 121 y 209 de la Constitución Política [CP], 39 del Decreto 2649 de 1993, 26, 89, 107 y 647 del Estatuto Tributario [ET], 26 y 77 del Decreto Reglamentario 187 de 1975, 30 del Decreto 3053 de 1984, 84, 85 y 135 del Código Contencioso Administrativo [CCA], 981, 1030 y 1031 del Código de Comercio [C. de Co.] y 663 del Código Civil [CC].

El concepto de la violación lo desarrolló de la siguiente manera:

Improcedencia del rechazo de la pérdida llevada al costo

Teniendo en cuenta la naturaleza de la actividad desarrollada por la sociedad, las normas que la rigen y la costumbre mercantil, la pérdida de dinero por siniestros llevada al costo de ventas cumple los requisitos del artículo 107 del ET.

El hecho que los bienes entregados a la sociedad en desarrollo del contrato de transporte sean de propiedad de un tercero –el que contrata-, no conduce a que se considere que esos bienes no son utilizados en la actividad productora de renta.

Es preciso que se tenga en cuenta que es la ley la que obliga a la indemnización de los daños y perjuicios causados por el incumplimiento en la prestación del servicio de transporte, lo que conduce a que se trate de una práctica normalmente acostumbrada en esta clase de servicio, motivo por el cual, es innegable que esta expensa se torna obligatoria y necesaria. Solo así es posible mantener vigente el contrato de prestación de servicios, la fidelización y preservación del cliente, así como la generación de ingresos. Adicionalmente, se evitan acciones judiciales por parte del contratante.

Por lo anterior, el requisito de relación de causalidad, visto desde la actividad productora de renta, también está acreditado, al igual que lo está el de proporcionalidad, si se tiene en cuenta que el valor de los ingresos brutos de la compañía en el año 2005 ascendieron a $31.471.961.000 y lo reconocido a título de indemnización fue por $1.340.677.827, que representa el 0.0425990932 del total de los ingresos.

Improcedencia de la sanción por inexactitud

No se configuraron los hechos sancionables previstos en el artículo 647 del ET, porque en gracia de discusión y de ser fiscalmente improcedente el costo en cuestión, los pagos realizados por dicho concepto son reales y están debidamente soportados y registrados en los libros de contabilidad de la sociedad. Es decir, en la declaración tributaria la sociedad no reflejó datos falsos o inexistentes.

La contestación de la demanda

La UAE – DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda porque la actividad desarrollada por la sociedad actora es de alto riesgo y no se puede considerar que los hurtos que suceden en desarrollo de la misma generen pérdidas.

De acuerdo con la naturaleza del dinero –medio de pago-, no se trata de un bien objeto de deducción, además, la responsabilidad en la devolución de este, independientemente de que el propietario acuda o no a la sociedad transportadora para su reclamación, le corresponde a la compañía de seguros [art. 994 C. de Co.].

En virtud de lo estipulado en los contratos de servicio de transporte suscritos y vigentes durante el año 2005, la demandante renunció expresamente a favor de los clientes a cualquier pago que se originara con ocasión del contrato, correspondiéndole a la compañía aseguradora asumir el pago de manera directa a los clientes, motivo por el cual, en el caso concreto, no resultan aplicables los artículos 1030 y 1031 del C. de Co. Tampoco es válido que la sociedad actora afirme que asumió el pago para evitar acciones judiciales de responsabilidad contractual en su contra.

En este asunto, la pérdida llevada al costo, corresponde a la prevista en el artículo 148 del ET, pero, no se evidencia el cumplimiento de los requisitos señalados en esta norma para su procedencia.

Tampoco se cumplieron los requisitos del artículo 107 del citado ordenamiento, porque la sociedad actora no necesitó incurrir en dicho gasto, habida consideración de que por mandato legal contrató una póliza de seguros y en los contratos suscritos con sus clientes renunció de manera expresa a cualquier pago que se originara por razón de los mismos y con ocurrencia de un siniestro, cediendo dicha responsabilidad a la compañía de seguros.

Por otra parte, la sanción por inexactitud resulta procedente porque en la declaración de renta del año 2005 la sociedad incluyó valores que no correspondían al rubro de costos de ventas, contraviniendo lo previsto en los artículos 107 y 148 del ET, lo que codujo a que se haya dejado de liquidar un mayor impuesto y, en consecuencia, declarado un menor saldo a pagar.

La sentencia apelada

El Tribunal negó las pretensiones de la demanda, porque la expensa en la que incurrió la sociedad contribuyente no es necesari, si se tiene en cuenta que: (i) en el ordenamiento legal no está permitido que la empresa transportadora se convierta en un autoasegurador del servicio que presta [art. 994 C. de Co.] y (ii) en los contratos de servicios suscritos obra renuncia expresa de ATLAS a favor de sus clientes, respecto de la realización de pagos originados con ocasión de los contratos suscritos y de la ocurrencia de un siniestro, por lo que la sociedad demandante no tenía la obligación de pago de las sumas de dinero perdidas.

Aceptar que se trata de una expensa necesaria, implica afirmar que “si no hay hurto y lugar a realizar pagos, la empresa dejaría de percibir renta.

Analizado el objeto social de la contribuyente, tampoco resulta ser una expensa que guarde relación de causalidad con la actividad productora de renta y, si bien es cierto, las razones aducidas por la sociedad para justificar el pago no son reprochables, sí son objetables a la luz de las normas fiscales.

Además, el dinero no es un bien deducible y como activo, no es de propiedad de la empresa transportadora, sino de sus clientes.

Finalmente, procede la sanción por inexactitud, porque los datos declarados por la sociedad son equivocados o incorrectos, lo que condujo a un menor valor a pagar, hecho previsto como sancionable en el artículo 647 del E.

El recurso de apelación

La parte demandante interpuso recurso de apelación y solicitó que se revoque la sentencia de primera instancia, porque el Tribunal, al analizar los requisitos previstos en los artículos 107 y 148 del ET, no tuvo en cuenta la realidad comercial de la sociedad, como tampoco armonizó, en debida forma, los elementos del mercado en el negocio del transporte de valores, con los previstos en la ley para la procedencia de la deducción objeto de estudio.

En efecto, independientemente de que en el ordenamiento jurídico se exija la constitución de una póliza de seguros para poder operar el servicio de transporte de valores, la sociedad es libre de responder de manera directa a sus clientes cuando se produzca un hurto de las mercancías movilizadas, garantizando con esto la seriedad de sus servicios y, por lo tanto, el éxito en el mercado.

El Tribunal supuso la existencia de una pérdida, que en este caso no sucedió, porque quien verdaderamente perdió el dinero fue la compañía de seguros en ejercicio de su naturaleza aseguradora. La sociedad actora tomó los desembolsos hechos como costos y cuando la aseguradora respondió, ese dinero entró como ingresos, es decir, hubo un efecto neutro en materia tributaria.

No se ajusta a la ley ni a la costumbre mercantil el reproche de la DIAN para desconocer el valor del costo. La fidelización y transparencia con el cliente condujeron a que la sociedad procediera a reintegrar el valor del dinero hurtado –bien fungible-, para evitar la pérdida del cliente y las acciones judiciales en su contra.

El hecho que los bienes entregados para el transporte no sean de propiedad de la empresa transportadora, no es razón suficiente para concluir que estos no son utilizados en el negocio, porque indudablemente, sin ellos la compañía no tendría razón de existir.

Por otra parte, el a quo no tuvo en cuenta que si en la declaración privada del impuesto de renta del año 2005 se registraron datos incorrectos, estos obedecieron a una diferencia de criterios en cuanto al derecho aplicable, motivo por el cual, no procede la sanción por inexactitud impuesta en los actos administrativos demandado.

Los alegatos de conclusión

La parte demandada solicitó que se confirme la sentencia apelada y, para el efecto, reiteró los argumentos expuestos en la contestación de la demanda.

La parte demandante y el Ministerio Público guardaron silencio.

CONSIDERACIONES DE LA SALA

El problema jurídico

En primer lugar, le corresponde a la Sala determinar si la pérdida llevada al costo por la sociedad contribuyente en la declaración del impuesto sobre la renta del año gravable 2005, por concepto del pago hecho por esta, en su calidad de empresa transportadora, a favor de sus clientes y a título de indemnización por la pérdida del dinero transportado, se debe analizar a la luz del artículo 148 por tratarse de un activo de la sociedad o, si por el contrario, tiene que ver con un gasto necesario deducible en los términos previstos en el artículo 107 del ET.

Dilucidado lo anterior, se verificará si se cumplen los requisitos para que proceda el costo reclamado, conforme con la norma aplicable al caso concreto.

Posteriormente y de encontrarse improcedente la pérdida llevada al costo por la parte actora en la declaración de renta analizada, se examinará si procede la sanción por inexactitud impuesta en los actos administrativos demandados, en concreto, si la inclusión del costo en discusión, constituye un hecho sancionable a la luz del artículo 647 del ET o, si por el contrario, se trata de una diferencia de criterios entre la Administración de Impuestos y la sociedad contribuyente, caso en el cual, la sanción impuesta resultaría improcedente.  

El fondo del asunto

La norma aplicable al caso concreto

En el caso concreto está probado que la sociedad TRANSPORTADORA DE VALORES ATLAS LTDA tiene por objeto social la “PRESTACIÓN DEL SERVICIO DE TRANSPORTE, PROCESAMIENTO, CUSTODIA, ALMACENAMIENTO, RECAUDO, PROTECCIÓN, PREPARACIÓN, CLASIFICACIÓN Y EMPAQUE DE TODO TIPO DE VALORES EN ESPECIE O EN EFECTIVO […] y, que en desarrollo del mismo, prestó el servicio de transport, actividad que le generó ingresos gravados, contabilizados bajo el código 41 45 ingresos operacionales de transporte.

También está probado que con el código contable 73 30 60 costo de operación costos indirectos seguros responsabilidad civil y extracontractual la sociedad contribuyente contabilizó la cifra de $1.114.218.504, monto que corresponde al valor del seguro que se causa por la póliza de responsabilidad civil y extracontractual con la que se protegen los dineros y valores que transporta en desarrollo del objeto social. Suma solicitada en la declaración de renta del año 2005 como costo de venta en el renglón 5.

En el citado renglón, de igual manera se registró la suma de $1.340.677.827 correspondiente al pago hecho por la sociedad actora a los clientes por la pérdida de los dineros en los hurtos o atracos ocurridos durante la ejecución de los contratos por el servicio de transporte y de custodia de valores, cifra contabilizada bajo el código contable 53 10 40 pérdida por siniestro, que es objeto de discusión en este proceso.

Teniendo en cuenta lo anterior, se concluye que la suma en discusión se registró en la cuenta 53 10 40 denominada pérdida por siniestro que corresponde a la cuenta 53 10 pérdida en venta y retiro de biene que, a su vez, pertenece al grupo 53 no operacionale y a la clase 5 gastos; sin embargo, es claro que el dinero “perdido” a causa de los siniestros ocurridos en la ejecución del contrato de transport 

 no son de propiedad de la empresa transportadora; por lo tanto, no se trata de la pérdida de un activ de la sociedad, motivo por el cual, para efectos de determinar la procedencia de la pérdida llevada al costo,  el análisis pertinente se tiene que hacer a la luz del artículo 107 del E.T y no del artículo 148 del mismo ordenamiento, que se refiere a la deducción por pérdida de activo .

En efecto, las “pérdidas” deducibles no constituyen “gastos que impliquen una erogación efectiva de recursos, necesaria para la producción de la renta, sino un factor que de manera indirecta incide en la rentabilidad líquida que constituye la base para la determinación del impuesto, que solo procede en los casos expresamente autorizados por el legislado.

La pérdida llevada al costo por el pago en el que incurrió la empresa transportadora en la ejecución del contrato de transporte

Teniendo en cuenta que la norma aplicable en el caso concreto es el artículo 107 del E.T

, le corresponde a la Sala determinar si la pérdida llevada al costo, cumple los requisitos de necesidad y relación de causalidad previstos en esta disposición, porque sobre estos se centró la discusión.

En el caso en estudio está probado que Transportadora de Valores Atlas Ltda. tomó la póliza de seguro de transporte – transporte automático de valores Nro. 8000000491- con Seguros Colpatria S.A., con vigencia del 31 de octubre de 2005 al 31 de octubre de 2006 y con cobertura para trayectos aéreos y terrestres, cuyo objeto es el transporte de valore.

Conforme con los contratos de transporte aportados en sede administrativ, la Sala advierte, como lo hizo en su oportunidad la DIAN, que al producirse el siniestro, el derecho a la indemnización con cargo a la compañía de seguros se trasladó a un tercer sujeto, en este caso, al beneficiario [cliente de la sociedad transportadora], que será el destinatario del resarcimiento pecuniario por voluntad expresa del tomador del seguro [empresa de transporte].

Así consta en el Acta de Inspección Tributaria de 11 de julio de 2008, en la que se relacionaron los beneficiarios de la cuenta 53 10 40 y se analizaron los contratos del servicio de transporte vigentes para el año 2005, encontrando la Administración que la empresa de transporte se comprometió a respaldar la responsabilidad de transportar y entregar los dineros y valores del cliente, tomando con una compañía legalmente establecida en el país una póliza de transporte de valores que cubra la pérdida o daños que estos sufran.

También se constató que el contratista [empresa de transporte] renunció expresamente, a favor de los clientes, a cualquier pago que se originara por razón de dichos contratos y por la ocurrencia del siniestro amparado, en consecuencia, la compañía de seguros era la responsable de pagar de manera directa a los clientes la correspondiente indemnizació, conclusiones que no fueron objeto de cuestionamiento por la parte demandante.

2.2.5 En la prestación del servicio de transport 

, son múltiples los riesgo

 a los que se somete la empresa prestadora del servicio, que en el evento que se llegaran a materializar, podrían conducir a pérdidas e incluso decremento patrimonial.

Es por esta razón y, por disposición lega

 

, que las empresas prestadoras del servicio de transporte contratan pólizas para asegurar los riesgos que eventualmente se podrían presentar en el desarrollo de esta actividad económic––––, con el objeto que, en el evento que se verifique la ocurrencia del siniestro previsto en el contrato de seguro, sea la compañía aseguradora la que asuma la indemnización en los términos acordados por las partes, es decir, se traslada el riesgo a un tercero.

En materia tributaria, partiendo del hecho que por disposición legal es obligatorio que el transportador responda de la pérdida total o parcial de la cosa transportada, de su avería y del retardo en la entrega [art.  1030 C. de Co.], es habitual que en la prestación del servicio de transporte se tome un seguro [art. 994 C. de Co.] y que la empresa transportadora en su calidad de tomadora del seguro sea quien asuma el pago de la prima, salvo disposición legal o contractual en contrario [art. 1066 C. de Co. , por lo que se concluye que el pago del seguro [prima] adquiere la connotación de obligatorio por requerirse de manera ineludible para el desarrollo de la actividad de transporte, con lo que se trataría de una expensa necesaria, vinculada de manera clara con la prestación del servicio.

No obstante lo anterior, la calidad de expensa necesaria que en materia tributaria adquiere el pago de la prima o precio del seguro, en casos como el presente, no se puede hacer extensiva a la erogación que tuvo como origen el pago del siniestro que la sociedad actora decidió asumir en favor de sus clientes, a sabiendas de que estos eran los beneficiarios de la póliza de seguros tomada para cubrir el riesgo asegurable que finalmente se materializ.

Precisa la Sala que aunque el manejo dado por la sociedad actora ante la ocurrencia del siniestro puede ser útil o provechoso en cuanto le puede ayudar a captar o retener clientes, no adquiere la connotación de necesario, es decir, que se tenga que hacer de manera indispensable, obligatoria, forzosa o inevitable para que pueda desarrollar el objeto social y, por ende, obtener ingresos.

Tampoco se le puede considerar que se trate de una erogación comúnmente utilizada en el giro de los negocios, es decir, que esté soportada en una costumbre generalizada y de habitual ocurrencia en la actividad de otras empresas del mismo sector, porque no se aportó prueba que así lo acredite.

Esta Secció, al analizar el requisito de necesidad previsto en el artículo 107 del ET, ha dicho que las expensas necesarias corresponden a los gastos que se generan de manera forzosa en la actividad productora de renta. Sin estos no se puede obtener la renta. Son indispensables, aunque no sean permanentes sino esporádicos. Lo esencial es que el gasto sea “normalmente acostumbrado en cada actividad”. Entonces, se excluyen los gastos simplemente suntuarios, innecesarios o superfluos y los puramente útiles o conveniente, razón por la que se descarta el cumplimiento de este requisito en el presente asunto.

Por lo anterior, tampoco se cumple con el requisito de causalidad, señalado de igual manera en la norma en cita, según el cual, es preciso que los gastos, erogaciones o salida de recursos del contribuyente guarden relación de causa-efecto con la actividad generadora de renta de este. El vínculo o correspondencia debe establecerse entre la expensa (costo o gasto) y la actividad que se desarrolla (el objeto social principal o secundario), que es la que produce la renta del contribuyente, de tal manera que sin la expensa no es posible obtenerl.

En este caso, la renta proviene de la prestación del servicio de transporte de mercancía, por esta razón, la expensa por concepto de indemnización por mercancía perdida amparada con la póliza de seguro de transporte no guarda relación de causa efecto con dicha actividad, porque sin esta expensa es posible obtener ingresos, a diferencia de lo que ocurre con el pago del seguro de transporte.

  Conforme con lo anterior, procedería el rechazo de la suma en discusión ($1.340.677.827); no obstante, se advierte que la Administración admitió que “[e]l funcionario comisionado de la División de Gestión de Fiscalización al verificar los documentos soportes de orden interno como externo que respaldan el registro de contabilidad bajo el código contable 531040 [pérdidas por siniestros]  logró establecer que dicho registro se originó por la cancelación que se realizó a los clientes de los dineros perdidos en el hurto que fue objeto la sociedad TRANSPORTADORA DE VALORES ATLAS LTDA en cumplimiento de los contratos por servicios de transporte y custodia de valores, solicitando fiscalmente este registro como un costo de venta en el renglón 52 de la declaración de renta por el año gravable 2005.

Y se observa que conforme con el certificado del Revisor Fiscal aportado con la demanda, que no fue cuestionado por la DIAN, “en el renglón 46 de la declaración de renta del año gravable 2006, presentada por medio electrónico el 29 de mayo de 2007, se incluyó la suma de $632.949.199, correspondiente al reintegro parcial por parte de la compañía aseguradora, de los siniestros ocurridos durante el año gravable 2005”. Registro contable que “se realizó en la cuenta 425010 – Ingresos por Recuperaciones Seguros, mediante documento Recibo de Caja No. 1405 de fecha 04 de julio de 2006. Comprobante de Diario No. 01-01, denominado internamente comprobante de Ingresos.

  Es decir, está probado que en el año 2006 la sociedad contribuyente llevó como ingreso (renglón 46) la suma recuperada por seguros ($632.949.199).

Como la DIAN no cuestionó que dicha suma se haya llevado como ingreso en el año siguiente al que se analiza en este proceso y menos aún que dicho “ingreso” se haya visto afectado por costos o deducciones (art. 26 ET), la Sala concluye que no es acertado afirmar, como lo hace la Administración, que se pueda configurar un doble benefici.

Por el contrario, rechazar esta erogación en el año 2005, a sabiendas que en el año siguiente la llevó como ingreso, implica desconocer la realidad económica de las operaciones realizadas por la sociedad demandante y el reflejo de estas en su contabilidad, cuando no han sido cuestionadas por la Administración [la DIAN no discutió la realidad del pago hecho por la sociedad a sus clientes por concepto de siniestros como tampoco que el reintegro parcial por parte de la compañía aseguradora se haya llevado como ingreso el año siguiente].

  Por lo expuesto, se accederá parcialmente a esta pretensión, en el sentido de reconocer la suma de $632.949.199 y mantener el rechazo por la suma de $707.728.628.

La sanción por inexactitud

2.3.1 Conforme con el artículo 647 del E

 , es claro que constituye inexactitud sancionable (i) la omisión de ingresos, la inclusión de costos, deducciones o descuentos inexistentes y (ii) en general, la utilización en la declaración de renta de datos o factores equivocados, incompletos o desfigurados; siempre que se derive un menor impuesto o saldo a pagar o un mayor saldo a favor.

Esta misma norma señala que no se configura inexactitud sancionable cuando el menor valor a pagar que resulte en las declaraciones tributarias se derive de errores de apreciación o de diferencias de criterio entre las oficinas de impuestos y el declarante, relativos a la interpretación del derecho aplicable, siempre que los hechos y cifras denunciados sean completos y verdaderos.

2.3.2 Respecto de los errores de apreciación o de la diferencia de criterios, la Sala ha dicho que debe versar sobre el derecho aplicable, con la condición que los hechos y cifras declaradas sean veraces y completos. De esta manera, existe diferencia de criterio “cuando la discrepancia debe basarse en una argumentación sólida que, aunque equivocada, permita concluir que su interpretación en cuanto al derecho aplicable llevó al convencimiento que su actuación estaba amparada legalmente, pero no ocurre lo mismo, cuando a pesar de su apariencia jurídica, no tiene fundamento objetivo y razonable.

2.3.3 Es por lo anterior que, aunque una erogación sea real, no necesariamente conduce a que se exonere al contribuyente de la sanción por inexactitud, porque en cada caso se debe analizar si la inclusión de esta, como costo, obedeció a una errónea interpretación que “se presenta cuando se aplica la norma pertinente, pero atribuyéndole un sentido o alcance que no le corresponde, caso en el cual, se debe examinar si el contenido de la norma se prestaba a distintas interpretaciones y, en concreto, a la dada por el contribuyente, o a una indebida interpretación que “ocurre cuando, sin mediar un error de entendimiento sobre el significado de la norma, se aplica a un hecho o situación no previsto en el supuesto fáctico de la disposición, o se le hace producir efectos distintos de los contemplados en el precepto legal.

2.3.4 En casos como el presente, en el que la parte actora alega una diferencia de criterios en cuanto a la norma aplicable, es imprescindible que se parta del hecho que la redacción de la norma induce a varias interpretaciones, incluida la otorgada por el contribuyente, por lo que se descarta la exoneración de la sanción por inexactitud cuando la norma es clara o cuando se hace una interpretación forzada o carente de argumentación.

2.3.5 Conforme con lo anterior y descendiendo al asunto sub examine, aunque la suma de dinero solicitada por concepto de deducción es real, esta resulta improcedente, a causa de una indebida interpretación de la norma aplicable, por lo que se descarta la diferencia de criterio alegada por la parte demandante, en la medida en que el artículo 107 del ET es claro en señalar los requisitos para que proceda la deducción de las expensas necesarias en el desarrollo de cualquier actividad productora de renta y, las razones aducidas por la parte actora no son objetivas y lo suficientemente razonadas para soportar su actuación.

2.3.6 En este orden de ideas, la sanción por inexactitud impuesta en los actos administrativos se encuentra ajustada a derecho y se debe mantener, teniendo en cuenta lo resuelto en esta sentencia, es decir, en relación con la suma que se rechaza ($707.728.628).

2.3.7 Sin embargo, la Sala pone de presente que mediante el artículo 282 de la Ley 1819 de 201, que modificó el artículo 640 del ET, se estableció que “el principio de favorabilidad aplicará para el régimen sancionatorio tributario, aun cuando la ley permisiva o favorable sea posterior”.

Al compararse la regulación de la sanción por inexactitud consagrada en el artículo 647 del E

, con la modificación efectuada por la Ley 1819 de 2016, la Sala aprecia que esta última establece la sanción más favorable para el sancionado en tanto disminuyó el valor del 160% -establecido en la legislación anterior- al 100% de la diferencia entre el saldo a pagar o saldo a favor determinado en la liquidación oficial y el declarado por el contribuyente.

En consideración a lo anterior, se dará aplicación al principio de favorabilidad y se establecerá el valor de la sanción por inexactitud en el 100% y no el 160% impuesto en los actos demandado.

Conclusión

Conforme con lo expuesto, la Sala revocará la sentencia del Tribunal y, en su lugar, se declarará la nulidad parcial de los actos administrativos demandados, para reconocer la erogación por la suma de $632.949.199,  mantener el rechazo por la suma de $707.728.62 y liquidar la correspondiente sanción por inexactitud, aplicando la sanción más favorable (100%), conforme con la siguiente liquidación:

	LIQ. PRIVADA	L.O.R.	LIQ C. DE E.
Efectivo, bancos, cuentas de ahorro	3.387.413.000	3.387.413.000	3.387.413.000
Cuentas por cobrar	4.479.213.000	4.479.213.000	4.479.213.000
Acciones y aportes	424.257.000	424.257.000	424.257.000
Activos fijos	7.117.438.000	7.117.438.000	7.117.438.000
Total patrimonio bruto	15.408.321.000	15.408.321.000	15.408.321.000
Pasivos	8.214.120.000	8.214.120.000	8.214.120.000
Total patrimonio líquido	7.194.201.000	7.194.201.000	7.194.201.000
Ingresos brutos operacionales	31.238.334.000	31.238.334.000	31.238.334.000
Ingresos brutos no operacionales	91.163.000	91.163.000	91.163.000
Intereses y rendimientos financieros	131.800.000	131.800.000	131.800.000
Utilidad por exposición a la inflación	10.664.000	10.664.000	10.664.000
Total ingresos brutos	31.471.961.000	31.471.961.000	31.471.961.000
Devoluciones, rebajas y descuentos	950.447.000	950.447.000	950.447.000
Ingresos no constitutivos de renta	1.365.000	1.365.000	1.365.000
Total ingresos netos	30.520.149.000	30.520.149.000	30.520.149.000
Costo de ventas	17.791.955.000	16.451.277.000	17.084.226.000
Total costos	17.791.955.000	16.451.277.000	17.084.226.000
Gastos operacionales de administración	1.959.155.000	1.959.155.000	1.959.155.000
Gastos operacionales de ventas	2.031.221.000	2.031.221.000	2.031.221.000
Deducción inversiones en activos fijos	1.276.493.000	1.276.493.000	1.276.493.000
Otras deducciones	393.619.000	393.619.000	393.619.000
Total deducciones	5.660.488.000	5.660.488.000	5.660.488.000
Renta líquida ordinaria	7.067.706.000	8.408.384.000	7.775.435.000
Renta líquida del ejercicio	7.067.706.000	8.408.384.000	7.775.435.000
Renta líquida	7.067.706.000	8.408.384.000	7.775.435.000
Renta presuntiva	317.861.000	317.861.000	317.861.000
Renta líquida gravable	7.067.706.000	8.408.384.000	7.775.435.000
Impuesto sobre la renta líquida gravable	2.473.697.000	2.942.934.000	2.721.402.000
Impuesto neto de renta	2.473.697.000	2.942.934.000	2.721.402.000
Sobretasa impuesto a la renta	247.370.000	294.293.000	272.140.000
Total impuesto a cargo	2.721.067.000	3.237.227.000	2.993.542.000
Autorretenciones	1.097.277.000	1.097.277.000	1.097.277.000
Otras retenciones	3.628.000	3.628.000	3.628.000
Total retenciones año gravable 2005	1.100.905.000	1.100.905.000	1.100.905.000
Anticipo por el año gravable	135.949.000	135.949.000	135.949.000
Anticipo renta por el año gravable 2006	275.802.000	275.802.000	275.802.000
Saldo a pagar por impuesto	1.760.015.000	2.276.175.000	2.032.490.000
Sanciones	2.426.000	828.282.000	274.901.000
Total saldo a pagar	1.762.441.000	3.104.457.000	2.307.391.000
CALCULO DE SANCION POR INEXACTITUD (Ley 1819/16 artículos 282, 287 y 288)
Saldo a pagar liquidación privada sin sanciones	1.760.015.000
Saldo a pagar liquidación Consejo de Estado sin sanciones	2.032.490.000
Diferencia	272.475.000
Sanción por inexactitud: 100%	272.475.000
Sanción liquidada por contribuyente	2.426.000
Total sanciones	274.901.000

3.2 A su vez, se adicionará la providencia apelada, para inhibirse la Sala de decidir respecto de la pretensión de ilegalidad del requerimiento especial, porque aunque el Tribunal, en la parte motiva de la sentencia apelada, concluyó que este acto administrativo no es objeto de control jurisdicciona, omitió referirse al respecto en la parte resolutiva de la citada providencia.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA

Primero: REVÓCASE el numeral primero de la sentencia del siete (7) de marzo de dos mil trece (2013), proferida por el Tribunal Administrativo del Valle del Cauca. En su lugar,

DECLÁRASE LA NULIDAD PARCIAL de la Liquidación Oficial de Revisión Nro. 052412009000011 de 24 de marzo de 2009, proferida por la UAE- DIAN, por medio de la cual se determinó de manera oficial el impuesto sobre la renta a cargo de la sociedad Transportadora de Valores Atlas Ltda., por el año gravable 2005 y, de la Resolución Nro. 900043 de 21 de abril de 2010, que la confirmó.

Como consecuencia de la anterior declaración y, a título de restablecimiento del derecho, se declara que el impuesto sobre la renta y complementarios por la vigencia fiscal de 2005 a cargo de TRANSPORTADORA DE VALORES ATLAS LTDA, corresponde a la liquidación practicada por esta Corporación, en los términos expuestos en la parte motiva de esta providencia.

Segundo: ADICIÓNASE la sentencia apelada, en el sentido de declarar que la Sala se inhibe de proferir decisión de mérito, respecto de la pretensión de ilegalidad del Requerimiento Especial Nro. 050632008000047 de 11 de julio de 2008, proferido por la UAE – DIAN.

Tercero: RECONÓCESE PERSONERÍA al doctor Mario Fernando Sudupe López, como apoderado de la parte demandante, en los términos y para los efectos del memorial de sustitución del poder visible en el folio 350 del c.p.

Cuarto: RECONÓCESE PERSONERÍA a la doctora Miryam Rojas Corredor, como apoderada de la parte demandada, en los términos y para los efectos del memorial poder visible en el folio 394 del c.p.

Quinto: Se confirma en lo demás.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase.

La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha.

STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO

Presidenta de la Sección

MILTON CHAVES GARCÍA

JORGE OCTAVIO RAMÍREZ RAMÍREZ