INSPECCION TRIBUTARIA - Suspende el término para notificar el requerimiento especial por tres meses / INSPECCION TRIBUTARIA - Hace parte del requerimiento de información que practique la DIAN / REQUERIMIENTO ESPECIAL - Se amplia el término para su notificación en tres meses cuando se practica inspección tributaria

La Administración notificó auto de inspección tributaria, el 6 de mayo de 1999, diligencia que se inició con la práctica del requerimiento ordinario del 10 de mayo del mismo año. Por lo tanto, el término para notificar el requerimiento especial se suspendió por tres meses contados a  partir de la fecha de notificación, según el artículo 706 ib., que dispone: “El termino para notificar el requerimiento especial se suspenderá: Cuando se practique inspección tributaria de oficio, por el término de tres meses contados a partir de la notificación del auto que la decrete”. Lo anterior implica que la Administración podía notificar válidamente el requerimiento especial hasta el 16 de agosto de 1999. En consecuencia, si éste fue notificado el 10 de agosto del mismo año, no es válido afirmar su extemporaneidad. Es así como del acta de inspección tributaria hace parte el requerimiento de información formulado a la actora el 10 de mayo de 1999, en el cual se le solicitó adjuntar relación de costos y deducciones, indicando nombre, Nit, fecha, concepto, valor pagado y retenciones efectuadas (fl. 102), al cual  dio respuesta con oficio de 21 de mayo del mismo año (fl 103), aportando la información requerida. Frente a la práctica de la inspección tributaria, como lo ha sostenido la Sala, para que ésta se entienda realizada, basta que dentro del período se realice al menos una prueba relacionada con la inspección.

R.U.T. - La no inscripción de los beneficiarios por pagos de costos y deducciones no da lugar a rechazo de éstos / DEDUCCIONES - No está previsto en norma tributaria que el registro en RUT de los beneficiarios de los pagos constituya requisito para su aceptación / DOCUMENTOS SOPORTE PARA DEDUCCIONES - Dentro de ellos no se encuentra el RUT: Artículo 22 del Decreto 836 de 1991 / INSCRIPCION EN EL RUT - La responsabilidad directa de su admisión recae en el sujeto obligado a ello / PRINCIPIO DE LEGALIDAD - Se vulnera cuando se rechazan deducciones por no inscripción de los beneficiarios de los pagos en el RUT

La Administración encontró que algunos de los beneficiarios de los pagos, no se encontraban inscritos en el RUT, según consulta hecha en la base de datos de la División de Documentación, y por esta única razón, decidió rechazar las deducciones que corresponden a dichos pagos, por un total de $160.759.256, tal como se expone en el requerimiento especial. Para la Sala la anterior decisión carece de fundamento jurídico, pues no está previsto en norma tributaria alguna, que el registro en el RUT de los beneficiarios de los pagos, constituya un requisito para la procedencia de las deducciones. Cosa distinta es que los documentos que soportan el gasto deban cumplir ciertos requisitos para que proceda la deducción, tal como estaba previsto en el artículo 22 del Decreto 836 de 1991( Hoy artículo 771-2 del E.T. adicionado por la ley 383/97), del siguiente tenor: (...) Si bien es cierto en la liquidación oficial de revisión acusada se invoca la disposición transcrita, como fundamento de la decisión administrativa, es evidente que aquella no se adecúa a la situación fáctica que aparece probada en el proceso y que se argumentó para rechazar la deducción de que se trata, pues lo verificado por la Administración no fueron los documentos soportes de los gastos, sino la inscripción de los beneficiarios de los pagos en el RUT, siendo esta última la razón que se aduce para el rechazo. En las circunstancias anotadas, el hecho de que la actora no hubiera aportado al proceso los documentos soporte de las deducciones, acreditando el cumplimento de los requisitos previstos en la mencionada disposición reglamentaria, resulta irrelevante tratándose de decidir sobre la legalidad del acto acusado. Ahora bien, rechazar las deducciones solicitadas por la actora, por el incumplimiento de una obligación a cargo de los terceros beneficiarios de los pagos, cual es la de inscribirse en el RUT, implica desconocer el principio de legalidad que rige las actuaciones administrativas y el mandato constitucional que consagra el artículo 6 de la Carta, sobre la responsabilidad directa de los particulares infractores, pues si alguna sanción procedía por tal omisión, ella sólo sería aplicable al sujeto directamente responsable. (hoy, la sanción prevista en el artículo 657 lit. d) del E.T. adicionado por la Ley 863/03).

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION  CUARTA

Consejera ponente: LIGIA LOPEZ DIAZ

Bogotá, D.C., dieciocho (18) de mayo de dos mil seis (2006)

Radicación número: 70001-23-31-000-2000-02213-01(14682)

Actor: TRANSPORTADORA SUCRE LTDA.

Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES

Referencia: IMPUESTO-RENTA-1996

FALLO

Se decide el recurso de apelación interpuesto por la parte actora contra la sentencia de 15 de octubre de 2003 del Tribunal Administrativo de Sucre, desestimatoria de las súplicas de la demanda de nulidad y restablecimiento del derecho contra los actos administrativos de determinación del impuesto de renta, año gravable 1996.

ANTECEDENTES

TRANSPORTADORA SUCRE LTDA. presentó el 16 de mayo de 1997 declaración del impuesto de renta por el año gravable 1996 en la cual determinó un impuesto a cargo de $8.110.000 y un saldo a pagar de $226.000.

La Administración de Impuestos Nacionales de Sincelejo notificó el 6 de mayo de 1999 auto de inspección tributaria y con base en los resultados de la diligencia, profirió el Requerimiento Especial 0005 del 10 de agosto de 1999, en el cual propuso modificar la citada liquidación privada, rechazando deducciones por servicios de transporte, fletes y acarreos por $160.759.256,  por encontrar que los beneficiarios de los pagos no se encontraban registrados en el RUT, con fundamento en el artículo 22 del  Decreto 836 de 1991.

Previa evaluación de la respuesta al requerimiento especial expidió la Liquidación Oficial de Revisión 0007 de 4 de abril de 2000, con la cual confirmó el rechazo de las deducciones.

LA DEMANDA

La actora haciendo uso del parágrafo del artículo 720 del Estatuto Tributario demandó la nulidad de la liquidación oficial de revisión y a título de restablecimiento del derecho solicitó confirmar la liquidación privada.

Fundamento de las pretensiones:

El requerimiento especial se notificó el 10 de agosto de 1999, esto es por fuera del término establecido en el artículo 705 del Estatuto Tributario, configurándose la causal de nulidad prevista en el numeral 3 del artículo 730 ib.

La apertura de la investigación no suspende el plazo para notificar el requerimiento especial en los términos del artículo 706 ib., dado que lo decretado no fue una “inspección contable”, sino una apertura de investigación o “inspección tributaria”, que autoriza el artículo 779 ib, pues el único apoyo probatorio de la decisión administrativa son  los informes suministrados por la demandante, a propósito de la solicitud que se le hizo mediante requerimiento ordinario.

La Administración incurre en error al tomar como comprobantes o soportes de las anotaciones efectuadas en los libros de contabilidad, la información que la actora le proporcionó sobre los gastos de transporte, fletes y acarreos, extractada de la contabilidad y sus soportes, pues ésta tiene la naturaleza de informes suministrados en cumplimiento de un deber legal.

Para rechazar los gastos por incumplimiento al artículo 22 del Decreto 836 de 1991 se requiere una inspección previa a los libros y comprobantes contables, diligencia que no se practicó.

 Al no aceptar las deducciones, so pretexto de que se estableció el incumplimiento de requisitos formales en los respectivos comprobantes, se infringe el mandato constitucional del artículo 6, según el cual, es al infractor de la ley a quien se debe sancionar. Si los terceros beneficiarios de los pagos incumplieron con sus deberes formales, no es al empresario que proporcionó la información necesaria para investigarlos, a quien debe sancionarse, sino a los  transgresores de las disposiciones tributarias, que no se inscribieron en el RUT.

OPOSICIÓN

La demandada se opuso a las pretensiones de la demanda, con base en los siguientes razonamientos:

Dentro de las facultades de fiscalización está precisamente la de solicitar información al contribuyente, sin que ello implique desconocer la presunción de veracidad que tienen las declaraciones tributarias.

Por ello se solicitó al demandante la información relacionada con las deducciones registradas en su declaración de renta, y con base en el análisis de lo informado se verificó en el RUT si efectivamente los contribuyentes a quienes pagó por transporte, fletes y acarreos, se encontraban inscritos, comprobándose que no lo estaban.

Para el reconocimiento de las deducciones el contribuyente debía demostrar el cumplimiento de los requisitos a que se refiere el artículo  22 del Decreto 836 de 1991, y al faltar de la suma solicitada como deducción por el mencionado concepto ($375.356.000) se rechazaron $160.759.256.

Por disposición del artículo 706 del Estatuto Tributario, la notificación del auto que decreta inspección tributaria suspende el término para notificar el requerimiento especial. En consecuencia, como dicho auto se notificó el 6 de mayo de 1999. el término de firmeza que vencía el 16 de mayo de 1999, se extendió hasta el 16 de agosto del mismo año.

LA SENTENCIA APELADA

El Tribunal Administrativo de Sucre negó las pretensiones de la demanda, previas las siguientes consideraciones:

Respecto del desconocimiento de las deducciones se observa que dos fueron las razones aducidas por la Administración: 1) La no inscripción en el RUT de los contribuyentes a quienes la actora efectuó pagos por transporte, fletes y acarreos, requisito exigido por las normas tributarias para que puedan tenerse como deducción; y 2) “no cumplir los documentos presentados por la actora” los requisitos exigidos en el artículo 22 del Decreto 836 de  1991.

Analizada la relación de las deducciones presentada por la demandante se observa que no reúne los requisitos exigidos en la mencionada norma.

En lo relativo a la oportunidad para expedir el requerimiento especial se observa: la declaración de renta fue presentada el 16 de mayo de 1996, es decir que quedaba en firme el 16 de mayo de 1999, pero ocurre que la Administración notificó auto de inspección tributaria el 6 de mayo de 1999, por lo que el término se suspendió por tres meses, o sea hasta el 16 de agosto del mismo año. En consecuencia es oportuno el requerimiento al ser notificado el 6 de agosto de 1999.

APELACIÓN

La parte actora fundamenta el recurso de apelación interpuesto en los siguientes términos:

La demandada motivó el rechazo de las deducciones en que “según el informe” que la empresa presentó, y su solicitud, los beneficiarios de los pagos no se encontraban inscritos en el Registro Único Tributario RUT.

Según se lee en la liquidación de revisión, la decisión administrativa se apoyó en el Decreto 836 de 1991, cuyo artículo 22 se refería a todo comprobante que sirve de soporte para la procedencia de costos y deducciones, norma  que no enumeraba entre los requisitos del documento, que el beneficiario del pago tuviera que estar inscrito en el RUT.  Esta disposición fue derogada expresamente por el artículo 15 del decreto 1165 de 1996.

Al haberse equiparado al “comprobante contable”, a que se refieren los artículos 775 y 776 del Estatuto Tributario, lo que constituye “información” proporcionada en cumplimiento del deber impuesto por el artículo 631 ib. se configura la infracción de las anteriores disposiciones por aplicación indebida.

El Tribunal se negó a declarar la nulidad de la liquidación de revisión, aduciendo que el informe presentado por la compañía “no reúne los requisitos exigidos por la norma antes citada”, decisión que resulta violatoria del artículo 26 del Estatuto Tributario, que autoriza deducir de la base gravable los pagos que constituyen deducción, y del artículo 6 constitucional, al pretender imponer una sanción, por la omisión de terceros, que teniendo la obligación de inscribirse en el RUT, no lo hicieron. Por ello, la sentencia apelada debe ser revocada.

Se reitera la súplica de la demanda, fundada en la expedición extemporánea del requerimiento especial, pues no tiene ninguna lógica que en el período de los dos años  que tiene  la Administración para investigar no se efectúe ninguna diligencia y al final  se decida abrir una investigación, mediante auto de inspección tributaria, con el fin de acudir a la suspensión de términos prevista en el artículo 706 del Estatuto Tributario.

ALEGATOS DE CONCLUSIÓN

La parte actora reitera los fundamentos de la apelación.

La demandada  solicita confirmar la sentencia apelada y advierte que la actora tuvo la oportunidad de acreditar el cumplimiento de los requisitos exigidos en el artículo 22 del Decreto 836 de 1991 al dar respuesta al requerimiento especial.

El Ministerio Público no rindió concepto.

CONSIDERACIONES DE LA SALA

De acuerdo con  los términos del recurso de apelación interpuesto por la parte actora, corresponde decidir sobre la legalidad de la liquidación oficial de revisión, que modificó la liquidación privada del impuesto de renta, año gravable 1996, rechazando deducciones por $160.750.256 por concepto de gastos de transporte fletes y acarreos.

Las razones de inconformidad planteadas por la actora, son: 1) La notificación extemporánea del requerimiento especial, por considerar que el auto que decretó inspección tributaria no suspendió el término de firmeza de la privada; y 2) la ilegalidad del rechazo de las deducciones, al fundamentarse en la falta de inscripción en el RUT de los beneficiarios de los pagos y la supuesta omisión de requisitos en los comprobantes que respaldan los gastos.

Al respecto la Sala observa:

Notificación del requerimiento especial

Consta en el proceso que la actora presentó declaración de renta del año gravable 1996  oportunamente, el 16 de mayo de 1997, esto es en la fecha de vencimiento del plazo para declarar prevista en el Decreto 2300 de 1996, conforme el artículo 714 del Estatuto Tributario.

La Administración notificó auto de inspección tributaria, el 6 de mayo de 1999, diligencia que se inició con la práctica del requerimiento ordinario del 10 de mayo del mismo año. Por lo tanto, el término para notificar el requerimiento especial se suspendió por tres meses contados a  partir de la fecha de notificación, según el artículo 706 ib., que dispone: “El termino para notificar el requerimiento especial se suspenderá: Cuando se practique inspección tributaria de oficio, por el término de tres meses contados a partir de la notificación del auto que la decrete” .

Lo anterior implica que la Administración podía notificar válidamente el requerimiento especial hasta el 16 de agosto de 1999. En consecuencia, si éste fue notificado el 10 de agosto del mismo año, no es válido afirmar su extemporaneidad.  

Ahora bien, verificado el contenido del acta de inspección tributaria (fls. 202 y 203) se observa que en desarrollo de la misma se recaudaron las informaciones y pruebas relacionadas con su finalidad, cual era verificar la exactitud de los factores registrados en la declaración de renta del año gravable 1996, los que a su vez sirvieron de fundamento para la glosa propuesta.

Es así como del acta de inspección tributaria hace parte el requerimiento de información formulado a la actora el 10 de mayo de 1999, en el cual se le solicitó adjuntar relación de costos y deducciones, indicando nombre, Nit, fecha, concepto, valor pagado y retenciones efectuadas (fl. 102), al cual  dio respuesta con oficio de 21 de mayo del mismo año (fl 103), aportando la información requerida.

Con base en la información reportada por la actora, la Administración verificó internamente si los beneficiarios de los pagos se encontraban inscritos en el RUT, tal como consta en los reportes de información de la División de Documentación de 28 de septiembre de 1999 (fls.145 a 189).

Frente a la práctica de la inspección tributaria, como lo ha sostenido la Sala, para que ésta se entienda realizada, basta que dentro del período se realice al menos una prueba relacionada con la inspecció.

Procedencia de la deducción por servicios.

De la información y pruebas aportadas por la actora, con ocasión de la respuesta al requerimiento ordinario de  21 de mayo de 1999,  hacen parte:

La relación de los gastos por servicios de transporte, fletes y acarreos, en la cual se indica el nombre del beneficio del pago, NIT y valor, por un total de $346.722.906, suma que corresponde a la solicitada como deducción en la declaración privada,  bajo el concepto de “servicios”  (fl.116);

Relación de retenciones en la fuente efectuadas sobre transporte, fletes y acarreos en los meses de enero a diciembre de 1996, donde se indica la base de retención y el valor retenido (fl.191 a 193);

Las declaraciones de retención de enero a diciembre de 1996, con constancia de pago, donde aparecen consignadas las retenciones por servicios (fls. 90 a 102).

La Administración encontró que algunos de los beneficiarios de los pagos, no se encontraban inscritos en el RUT, según consulta hecha en la base de datos de la División de Documentación, y por esta única razón, decidió rechazar las deducciones que corresponden a dichos pagos, por un total de $160.759.256, tal como se expone en el requerimiento especial. Para la Sala la anterior decisión carece de fundamento jurídico, pues no está previsto en norma tributaria alguna, que el registro en el RUT de los beneficiarios de los pagos, constituya un requisito para la procedencia de las deducciones.

Cosa distinta es que los documentos que soportan el gasto deban cumplir ciertos requisitos para que proceda la deducción, tal como estaba previsto en el artículo 22 del Decreto 836 de 1991( Hoy artículo 771-2 del E.T. adicionado por la ley 383/97), del siguiente tenor:

“El documento que sirve de soporte para la procedencia de los costos o deducciones, deberá contener el nombre o razón social del vendedor, el NIT, la descripción específica o genérica de los bienes o servicios, la fecha de operación y su valor”.

Si bien es cierto en la liquidación oficial de revisión acusada se invoca la disposición transcrita, como fundamento de la decisión administrativa, es evidente que aquella no se adecúa a la situación fáctica que aparece probada en el proceso y que se argumentó para rechazar la deducción de que se trata, pues lo verificado por la Administración no fueron los documentos soportes de los gastos, sino la inscripción de los beneficiarios de los pagos en el RUT, siendo esta última la razón que se aduce para el rechazo.

En las circunstancias anotadas, el hecho de que la actora no hubiera aportado al proceso los documentos soporte de las deducciones, acreditando el cumplimento de los requisitos previstos en la mencionada disposición reglamentaria, resulta irrelevante tratándose de decidir sobre la legalidad del acto acusado.

Ahora bien, rechazar las deducciones solicitadas por la actora, por el incumplimiento de una obligación a cargo de los terceros beneficiarios de los pagos, cual es la de inscribirse en el RUT, implica desconocer el principio de legalidad que rige las actuaciones administrativas y el mandato constitucional que consagra el artículo 6 de la Carta, sobre la responsabilidad directa de los particulares infractores, pues si alguna sanción procedía por tal omisión, ella sólo sería aplicable al sujeto directamente responsable. (hoy, la sanción prevista en el artículo 657 lit. d) del E.T. adicionado por la Ley 863/03).

Conforme a lo expuesto y teniendo en cuenta que no se cuestionó por parte de la Administración la realidad del gasto, ni el cumplimiento de los requisitos previstos en el artículo 107 del Estatuto Tributario para su deducibilidad, y que la actora aportó la información pertinente, en la oportunidad requerida, procede el reconocimiento de las deducciones solicitadas. En consecuencia, se revocará la sentencia apelada  para en su lugar declarar la nulidad del acto acusado.

A título de restablecimiento del derecho se declarará la firmeza de la liquidación privada de 1996.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta,  administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley.

F A L L A

REVÓCASE la sentencia apelada. En su lugar se dispone:

DECLÁRASE la nulidad de la Liquidación Oficial de revisión 0007 de 4 de abril de 2000 mediante la cual la Administración de Impuestos Nacionales de Sincelejo modificó la declaración del impuesto de renta, año gravable 1996, presentada por TRANSPORTADORA SUCRE LTDA.

A título de restablecimiento del derecho DECLÁRASE en firme la liquidación privada del impuesto de renta, año gravable 1996, presentada por la demandante.

Se reconoce a la abogada Ana Isabel Camargo Ángel como apoderada de la demandada en los términos de poder que obra a folio 277.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al Tribunal  de origen. Cúmplase.

Esta providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha.

Héctor J. Romero Díaz      Ligia López Díaz

           Presidente

María Inés Ortiz Barbosa Juan Ángel Palacio Hincapié    

Raúl Giraldo Londoño

Secretario