PRUEBA SOBREVINIENTE NO APORTADA – No hay lugar a pronunciamiento

En el recurso de apelación, la parte demandante solicitó que se tenga como prueba sobreviviente la Resolución 0120120169000002 del 3 de agosto de 2016, por la que la DIAN resolvió el recurso de reconsideración interpuesto por la contribuyente Ana Milena Londoño –heredera del causante Jorge Iván Londoño Álvarez-, en el proceso administrativo adelantado por concepto del impuesto al patrimonio del año 2011. Al respecto, la Sala advierte que aunque la parte apelante mencionó la existencia de dicho acto administrativo y su contenido, omitió aportarla, razón por la cual, no hay lugar a hacer pronunciamiento al respecto.

LA FIJACIÓN DEL LITIGIO Y LA FORMULACIÓN DEL PROBLEMA DESCRITO EN TÉRMINOS GENERALES POR EL JUEZ EN LA AUDIENCIA INICIAL NO CONDUCE A LA PROSPERIDAD DEL RECURSO DE APELACIÓN – Configuración

La Sala advierte que se trata de argumentos nuevos que no fueron propuestos en el recurso de apelación, por lo que esta Corporación no hará pronunciamiento de fondo sobre el tema. Además, se reitera que el artículo 180 del CPACA señala las reglas a las que se debe sujetar la audiencia inicial. Una de estas reglas tiene que ver con la fijación del litigio (numeral 7). La fijación del litigio consiste en determinar de manera precisa los puntos de desacuerdo de las partes, porque en torno a estos se dirigirá la dinámica probatoria y, por ende, la resolución del conflicto. Conforme con la fijación de litigio, el juez debe identificar y formular el problema jurídico que se va a resolver en la sentencia, en el marco de las normas aplicables al caso concreto. De esta manera, la resolución del problema jurídico es la que orienta la motivación de la sentencia. Para la Sala, el hecho que la formulación del problema jurídico se haga en términos generales, como se hizo en este caso, no conduce a que prospere el recurso de apelación, porque la concreción de los puntos litigiosos identificados por el Tribunal guarda relación con el objeto de la controversia y su desarrollo se hizo en lo extenso de la providencia. Otra cosa es que la parte demandante no comparta la respuesta que el Tribunal le dio al problema jurídico que planteó en la sentencia y a la motivación que la sustentó, cuestión que es propia del recurso de apelación en los términos del artículo 320 del CGP.

FUENTE FORMAL: LEY 1437 DE 2011 (CPACA) – ARTÍCULO 180 NUMERAL 7 / LEY 1564 DE 2012 (CGP) – ARTÍCULO 320

VIOLACIÓN AL DERECHO DE DEFENSA Y CONTRADICCIÓN POR NO PONER EN CONOCIMIENTO LA DENUNCIA DE UN TERCERO – Inexistencia / FALTA DE CORRESPONDENCIA ENTRE EL REQUERIMIENTO ESPECIAL Y LA LIQUIDACIÓN OFICIAL DE REVISIÓN – Inexistencia / VIOLACIÓN AL DEBIDO PROCESO– Inexistencia / FACULTADES DE FISCALIZACIÓN DE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA – Alcance / LIQUIDACIÓN DE LA SUCESIÓN ANTE NOTARIO – Normativa / POSIBILIDAD DE INCLUIR NUEVOS BIENES DEL CAUSANTE EN LA SUCESIÓN ANTE NOTARIO – Trámite accesorio / LIQUIDACIÓN DE LA SUCESIÓN DEL CAUSANTE ANTE NOTARIO- Efectos tributarios o fiscales / SUCESIÓN DEL CAUSANTE DEJA DE SER ILÍQUIDA A PARTIR DE SU LIQUIDACIÓN ANTE NOTARIO– Alcance / DEBERES TRIBUTARIOS POR LAS OPERACIONES COMERCIALES RELACIONADAS CON LOS BIENES INCLUIDOS EN LA SUCESIÓN Y LOS QUE RECAÍAN EN EL CAUSANTE – Titularidad / CANCELACIÓN DE LA INSCRIPCIÓN EN EL RUT – Procedencia / RECHAZO POR IMPROCEDENCIA DE LOS IMPUESTOS DESCONTABLES EN EL IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS-IVA – Configuración /

La Sala reitera que el hecho que la DIAN no haya puesto en conocimiento la denuncia del tercero y, por ende, se desconozcan los términos en los que esta se presentó, no le impidió a la parte actora ejercer el derecho de defensa y de contradicción, porque esta denuncia dio inicio a la investigación pero, no fue la que definió y, menos aún, fundamentó la determinación oficial del tributo. Agregó que aunque la denuncia de un tercero «constituye una forma de poner en conocimiento de la Administración determinados hechos, estos están sometidos a la correspondiente verificación oficial, dado que la simple información de una supuesta infracción no es prueba per se del incumplimiento de una obligación tributaria». Además, aclaró que no se requiere el traslado de la denuncia que dio lugar al auto de apertura de investigación, porque «las acusaciones de la denuncia permanecen en el plano de la especulación y no tienen específicos espacios de discusión, precisamente porque se desconoce el alcance que le va a reconocer la Administración y, por lo mismo, los aspectos que, acorde con ese alcance, deban ser atacados por el contribuyente, así como la forma apropiada para hacerlo».  (…) Y precisó que la finalidad de la denuncia proveniente de un tercero es dar aviso o noticia a la administración de una situación irregular para que en el marco de su competencia inicie y desarrolle la investigación a que haya lugar, a fin de verificar la realidad de los hechos, datos y cifras consignados en la declaración privada y, de ser el caso, desvirtuar la presunción de veracidad de la que está investida dicha declaración. (…) Está probado que en la liquidación oficial de revisión demandada la DIAN afirmó que la factura 00027639 del 31 de diciembre de 2010 «con la cual la sociedad VENTANILLA VERDE AUTOSERVICIO S.A.S. NIT 900.394.075-7 pretende soportar la compra del inventario del causante JORGE IVÁN LONDOÑO ÁLVAREZ, corresponde a una operación que resulta improcedente no sólo por la naturaleza de la persona que figura expidiéndola en su condición de persona fallecida, sino por la naturaleza misma de los bienes que fueron suministrados dentro de la misma». Tampoco cumplió con el requisito previsto en el literal f) del artículo 617 del ET (descripción específica o genérica de los artículos vendidos o servicios prestados). La Sala observa que en el requerimiento especial no se hizo referencia al presunto incumplimiento de uno de los requisitos de la factura (literal f) del artículo 617 del ET), pero, esta circunstancia no desconoce el principio de correspondencia previsto en el artículo 711 del ET, porque en el acto de determinación oficial del tributo es posible que se incluyan nuevos o mejores argumentos que sustenten la modificación propuesta a la declaración privada. Argumentos que en este caso están relacionados con la operación de compraventa de inventarios realizada el 31 de diciembre de 2010 y sus efectos en el impuesto sobre las ventas del 6º bimestre de esa anualidad. (…) En otros términos, la omisión del acta no invalida la actuación proferida por la autoridad competente. Adicional a lo anterior, la Sala ha dicho que la omisión de revisión del Comité Técnico «no tiene la virtud de anular los actos demandados, máxime cuando esta circunstancia no está expresamente consagrada en las causales de nulidad del artículo 730 del E.T.», razón por la cual, no prospera este cargo. (…) Lo anterior, porque la administración, dentro de sus amplias facultades de fiscalización e investigación para asegurar el efectivo cumplimiento de las normas sustanciales, en general, puede realizar todas las diligencias necesarias para la correcta y oportuna determinación de los impuestos (art. 684 ET), incluido, en este asunto, el análisis del presunto acuerdo de los beneficiarios de la sucesión respecto de la reserva de los inventarios del establecimiento de comercio adjudicado y su posterior enajenación. En este caso, la norma aplicable es el Decreto 902 de 1988, por el que se permitió la liquidación de herencias y sociedades conyugales a través de un procedimiento notarial. El artículo 3 del citado decreto prevé que los solicitantes de la liquidación de la herencia y de la sociedad conyugal presentarán al notario los documentos indicados en el artículo 588 del Código de Procedimiento Civil, el inventario y avalúo de los bienes, la relación del pasivo de la herencia y de la sociedad conyugal si fuere el caso, y el respectivo trabajo de participación o adjudicación. (…) Al respecto, el numeral 8 del artículo 3 del Decreto 902 de 1988, modificado por el artículo 4 del Decreto 1729 de 1989, dispone que «[c]uando después de otorgada la escritura pública que pone fin a la liquidación notarial, aparecieren nuevos bienes del causante o de la sociedad conyugal, o cuando se hubiese dejado de incluir en aquélla bienes inventariados en el trámite de dicha liquidación, podrán los interesados solicitar al mismo notario una liquidación adicional, para lo cual no será necesario repetir la documentación que para la primera se hubiere presentado, ni nuevo emplazamiento»  (se resalta). La posibilidad de incluir nuevos bienes del causante o aquellos que a pesar de estar inventariados en el trámite de la liquidación notarial (principal), no fueron incluidos, no implica que se adelante otro proceso de sucesión o que este no haya culminado. Menos aún, que se siga considerando como una sucesión ilíquida. En definitiva, se trata de una adición a la liquidación para incluir bienes, es decir, una adición de inventarios dentro de la misma sucesión. Por lo tanto, corresponde a un trámite accesorio y complementario del principal de partición. Esto se refuerza con lo previsto en el artículo 620 del Código de Procedimiento Civil, conforme con el cual, hay lugar a partición adicional, “cuando después de terminado el proceso de sucesión aparezcan nuevos bienes del causante o de la sociedad conyugal, o cuando el partidor dejó de adjudicar bienes inventariados” (negrilla de la Sala). (…) De acuerdo con lo expuesto y previa valoración en conjunto de las pruebas aportadas al expediente, la Sala advierte que con la Escritura Pública 2620 del 22 de octubre de 2010 de la Notaría Segunda del Círculo de Armenia (Quindío), se liquidó la sociedad conyugal y quedó solemnizada y perfeccionada la adjudicación de la herencia del causante, razón por la cual, con este instrumento público se puso fin al proceso de liquidación notarial, independientemente que con posterioridad se hayan hecho aclaraciones, correcciones o adiciones a dicha escritura. Por lo anterior, a partir del 22 de octubre de 2010, la sucesión del causante dejó de ser ilíquida y, por ende, los bienes adjudicados o distribuidos entre el cónyuge sobreviviente y los herederos, conforme con los porcentajes establecidos en dicho instrumento, entraron a conformar el patrimonio de cada uno de los beneficiarios, con las consecuencias que en materia fiscal esto trae consigo. De manera que, desde la fecha de fallecimiento del causante (9 de septiembre de 2010) hasta la liquidación de la sucesión (22 de octubre de 2010), la sucesión ilíquida reemplazó al causante para efectos tributarios. Así las cosas, en dicho lapso, las operaciones comerciales relacionadas con los bienes incluidos en la sucesión y los deberes tributarios que recaían en el causante, debían ser asumidos y cumplidos por la sucesión ilíquida a través de su representante (art. 572 E.T.), porque la norma reconoce que la muerte del titular de los bienes no impide que su patrimonio siga produciendo rentas. Pero, una vez la sucesión dejó de ser ilíquida, con la escritura de adjudicación 2620 del 22 de octubre de 2010, son los herederos o beneficiarios quienes pueden disponer de los bienes que les fueron adjudicados, desarrollar operaciones comerciales en relación con los mismos y, por ende, son los llamados a cumplir con las obligaciones de orden fiscal a que haya lugar, porque el causante y la sucesión ilíquida han desaparecido como obligados (lit. a) del art. 793 E.T.). En este orden de ideas y conforme con el literal a) del artículo 595 del E.T., los deberes y periodo fiscal para la sucesión ilíquida concluyeron el 22 de octubre de 2010. (…) Respecto de la cancelación de la inscripción en el RUT, la Sala reitera que el artículo 11 del Decreto 2788 de 2004 señala que esta procede por el fallecimiento de personas naturales “al liquidarse la sucesión cuando a ello hubiere lugar”, lo que guarda coherencia con lo previsto en el artículo 7 del E.T., según el cual, la sucesión es ilíquida entre la fecha de la muerte del causante y aquélla en la que se autorice la escritura pública cuando se opte por lo establecido en el decreto extraordinario 902 de 1988, norma que aplica al caso concreto. En otras palabras, con la liquidación de la sucesión del causante procede la liquidación de la inscripción en el RUT y, por ende, cesa toda obligación formal y sustancial a cargo de la persona natural –fallecida- y de la sucesión ilíquida. (…) En todo caso, el argumento conforme con el cual, una sucesión liquidada sigue autorizada para realizar operaciones comerciales no es válido, porque parte de un error, de desconocer que los efectos de la liquidación de una sucesión es su desaparición. (…) Para la procedencia de los impuestos descontables en el impuesto sobre las ventas, el artículo 771-2 del E.T. señala que se requiere de facturas y documentos equivalentes como soporte idóneo. (…) En este caso está probado que la operación de compraventa de inventarios soportada con la factura 00027639 del 31 de diciembre de 2010 se realizó con una sucesión inexistente. Por esta razón, se concluye que procede la aplicación de los artículos 650 y 791 del E.T., conforme con los cuales, la administración está facultada para desconocer los «costos, deducciones, descuentos y pasivos patrimoniales cuando la identificación de los beneficiarios no corresponda a cédulas vigentes». (…) Por lo anterior, procede el rechazo de las compras y de los impuestos descontables conforme con lo previsto en los artículos 650 y 791 del E.T.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 617 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 711 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 730 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 771-2

SANCIÓN POR INEXACTITUD – Configuración / APLICACIÓN DEL PRINCIPIO DE FAVORABILIDAD EN MATERIA SANCIONATORIA – Configuración /

La sanción por inexactitud impuesta a la actora es procedente, pues en la declaración del IVA del 6º bimestre de 2010 incluyó compras que realizó con persona fallecida y cuya sucesión ya estaba liquidada, que dieron lugar a impuestos descontables improcedentes, lo cual constituye una conducta sancionable, conforme con la disposición citada. Ahora bien, se pone de presente que mediante el artículo 282 de la Ley 1819 de 2016, que modificó el artículo 640 del E.T., se estableció en el parágrafo 5 que «el principio de favorabilidad aplicará para el régimen sancionatorio tributario, aun cuando la ley permisiva o favorable sea posterior». Al respecto, se observa que la sanción por inexactitud consagrada en el artículo 647 del E.T., fue modificada por la Ley 1819 de 2016, al establecer una sanción más favorable, en tanto disminuyó el valor del 160% -establecido en la legislación anterior- al 100% de la diferencia entre el saldo a pagar o saldo a favor determinado en las liquidaciones oficiales y el declarado por el contribuyente. En consideración a lo anterior, la Sala dará aplicación al principio de favorabilidad y establecerá el valor de la sanción por inexactitud en el 100% y no el 160% impuesto en los actos demandados.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 640 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 647 / LEY 1819 DE 2016 – ARTÍCULO 282 PARÁGRAFO 5

CONDENA EN COSTAS – Improcedencia por falta de prueba de su causación

Finalmente, de conformidad con lo previsto en los artículos 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo y 365 del Código General del Proceso, no se condenará en costas en esta instancia, comoquiera que no se encuentran probadas en el proceso.

FUENTE FORMAL: LEY 1564 DE 2012 (C.G.P.) – ARTÍCULO 365 / LEY 1437 DE 2011 (CPACA) – ARTÍCULO 188

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Consejera Ponente: STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO

Bogotá, D.C., cinco (5) de marzo de dos mil veinte (2020)

Radicación número: 63001-23-33-000-2015-00257-01(22744)

Actor: VENTANILLA VERDE AUTOSERVICIOS S.A.S.

Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - DIAN

FALLO

La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la demandante contra la sentencia del 12 de agosto de 2016, proferida por el Tribunal Administrativo del Quindío, que negó las pretensiones de la demand.

La parte resolutiva del fallo apelado dispuso lo siguient:

«PRIMERO: DENIÉGUENSE las pretensiones de la demanda, por lo expuesto.  

SEGUNDO: Condenar en costas de esta instancia a la parte demandante vencida. La liquidación de las mismas se debe cumplir por Secretaría de la Corporación, al tenor del artículo 366 del C.G.P. Las agencias en derecho de esta instancia, serán liquidadas por el Despacho del Magistrado Ponente en auto posterior.

TERCERO: Desde ahora se autoriza la expedición de copias de la presente providencia con destino a las partes y a su costa, las que serán entregadas a los apoderados judiciales que han venido actuando.

CUARTO: En firme la sentencia, por Secretaría devuélvase a la parte actora el remanente de los gastos del proceso, si a ello hubiere lugar, previa anotación en el programa informático “Justicia Siglo XXI”. Se dejarán constancias de entrega que se realicen».

ANTECEDENTES

El 19 de enero de 2011, la sociedad Ventanilla Verde Autoservicio S.A.S. presentó la declaración del impuesto sobre las ventas del 6º bimestre de 2010, en la cual registró un saldo a favor de $184.599.00

El 10 de julio de 2013, la División de Gestión de Fiscalización Tributaria de la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas de Armenia formuló el Requerimiento Especial 012382013000014, en el cual propuso modificar la liquidación privada en los siguientes renglone:

Concepto	Liquidación Privada	Requerimiento Especial
Compras y servicios gravados	6.377.887.000	4.146.427.000
Compras y servicios no gravados	8.302.151.000	3.877.439.000
Total compras e importaciones brutas	14.680.038.000	8.023.866.000
Total compras netas realizadas durante el periodo	14.651.684.000	7.995.512.000
Impuestos descontables por compras y servicios gravados	905.040.000	578.632.000
Total impuestos descontables	912.355.000	585.947.00
Saldo a pagar por el periodo fiscal	0	155.834.00
Saldo a favor del periodo fiscal	170.574.000	0
Saldo a pagar por impuesto	0	141.809.00
Sanciones	0	522.253.000
Total saldo a pagar	0	664.062.00
Total saldo a favor	184.599.000	0

La anterior modificación se sustentó en el desconocimiento de los valores registrados contablemente en el concepto de compras a nombre del fallecido Jorge Iván Londoño Álvarez, soportadas con la factura 00027639 del 31 de diciembre de 2010, por corresponder a operaciones realizadas con una personas fallecida y cuya sucesión se encontraba liquidada.

Previa respuesta al requerimiento especia, la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas de Armenia acogió lo propuesto en el requerimiento especial y expidió la Liquidación Oficial de Revisión 012412014000009 del 7 de abril de 2014, por la cual modificó la declaración privada en los términos citado.

El 6 de junio de 2014, el apoderado de la actora interpuso recurso de reconsideració, resuelto el 4 de mayo de 2015 por la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la DIAN mediante la Resolución 003620, en el sentido de confirmar el acto recurrid.

DEMANDA  

La sociedad Ventanilla Verde Autoservicio S.A.S, en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho previsto en el artículo 138 de la Ley 1437 de 2011, formuló las siguientes pretensiones:

«1) Que se declare la nulidad de los siguientes actos administrativos:

Liquidación Oficial de Revisión número 012412014000009, expedida el 7 de abril de 2014 por el Jefe de la División de Gestión de Liquidación de la DIAN Armenia y

Resolución Recurso de Reconsideración N° 3620 del 04 de mayo de 2015, expedida por la Subdirectora de Gestión de Recursos Jurídicos, de la Dirección de Gestión Jurídica de la DIAN, notificada personalmente el 15 de mayo de 2015.

2) Que como consecuencia, se restablezca el derecho que le asiste a la sociedad VENTANILLA VERDE AUTOSERVICIO S.A.S, decidiendo que no está obligado a pagar mayores valores en su declaración privada del impuesto sobre las ventas del bimestre 6 del año gravable 2010, por lo cual queda vigente su declaración privada inicialmente presentada.

3) En forma subsidiaria solicito al H. Tribunal, rectificar las operaciones modificando la liquidación oficial de revisión, para ajustar el valor correcto del impuesto y de la sanción por inexactitud, de acuerdo a lo planteado en la demanda.

4) Que se condene en costas a la entidad demandada, para lo cual, oportunamente acreditaré los gastos incurridos por el contribuyente con motivo de la actuación objeto de esta demanda y los correspondientes a esta instancia, solicitando, desde ya, se condene en costas en forma objetiva atendiendo la cuantía del proceso».

La demandante invocó como normas violadas las siguientes:

Artículo 29 de la Constitución Política.

Artículos 7, 437, 614, 647, 651, 711, 743, 771-2, 772 y 791 del Estatuto Tributario.

Artículos 39 y 129 del Decreto 2649 de 1993.

Artículos 137 y 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo.

Como concepto de la violación expuso en síntesis, lo siguiente:

Manifestó que la cuestión en este caso se centra en la operación de compra de inventario a la sucesión ilíquida del causante Jorge Iván Londoño Álvarez, soportada con la factura de venta 27639 del 31 de diciembre de 2010.

Destacó que, para realizar la compra del inventario se observó: (i) la vigencia de la condición de comerciante del vendedor, por medio del certificado de la Cámara de Comercio de Armenia, (ii) el RUT vigente del vendedor, (iii) la revisión de la lista de proveedores ficticios publicados por la DIAN y (iv) la expedición de la factura de venta por parte del vendedor.

Pese a lo anterior, en sede administrativa, la administración planteó la discusión en temas que están relacionados con obligaciones de los herederos del causante y de la sucesión ilíquida, sujetos tributarios diferentes e independientes a la sociedad Ventanilla Verde Autoservicio S.A.S.  

Expuso que el presunto ocultamiento de inventarios de los herederos, el valor de los inventarios, la fecha de liquidación de la sucesión y las implicaciones que tiene el haber o no informado a la administración del cese de actividades de la sucesión, son temas ajenos a la contribuyente, que se ventilan en los procesos que la DIAN adelantó contra la sucesión y los herederos del causante.

Explicó que la factura 27639 del 31 de diciembre de 2010 cumplió los requisitos legales, en especial, el previsto en el literal f) del artículo 617 del E.T., porque se identificó en forma genérica el tipo de bienes enajenados.

Censuró que la DIAN pretenda que cientos de productos, como los correspondientes al inventario de mercancías de un supermercado, sean descritos de manera específica en una factura de venta.

Puso de presente que el cuestionamiento a la factura constituye un hecho nuevo porque no se propuso en el requerimiento especial, lo que trae consigo la violación de los derechos al debido proceso y a la defensa, así como el desconocimiento del artículo 711 del E.T., por falta de correspondencia entre el acto previo y la liquidación oficial de revisión.

Agregó que la DIAN omitió tener en cuenta la citada factura y la prueba contable, lo que conduce al desconocimiento de los artículos 743, 771-2 y 772 del E.T.

Precisó que la investigación administrativa inició por la denuncia de un tercero relacionada con supuestas irregularidades en la liquidación de la sucesión del causante Jorge Iván Londoño Álvarez, pero, en el requerimiento especial y en la liquidación oficial de revisión no se especificó a qué irregularidades se refirió la denuncia. Tampoco obra en el expediente la denuncia del tercero y de esta no se ha corrido el traslado correspondiente.

Además, los funcionarios de la DIAN de Armenia no estaban facultados para iniciar la investigación contra la sociedad, porque «los contribuyentes deben ser seleccionados para investigaciones por la Subdirección de Gestión de Fiscalización del Nivel Central de la DIAN, prueba que no obra en el expediente.

Afirmó que a pesar de que la DIAN planteó que la venta del inventario es inexistente, en las actuaciones relativas al impuesto de renta y complementarios y de patrimonio de los herederos y del cónyuge sobreviviente, se reconoce la existencia y eficacia de la citada operación.

Respecto de la fecha cierta de la partición de la sucesión, explicó que el trámite inicial de la sucesión del causante se realizó el 22 de octubre de 2010, con la Escritura Pública 2620 de la Notaría Segunda del Círculo de Armeni. Pero, fue con la Escritura Pública 390 del 23 de febrero de 2011, de la misma notaría, que se efectuó una partición adicional, lo que significa que con esta última partición se liquidó de manera definitiva la sucesión.

Por lo anterior, conforme con el artículo 595 del E.T., el periodo fiscal del causante concluyó el 23 de febrero de 2011.

Puso de presente que con anterioridad a la partición adicional realizada el 23 de febrero de 2011, la sucesión no le informó a la DIAN del cese de actividades (art. 614 E.T.). Esto obedeció a que durante el 6º bimestre de 2010, todavía poseía inventarios disponibles para la venta y continuó desarrollando operaciones mercantiles, porque estaba habilitada para hacerlo hasta que la DIAN, previa verificación, emitiera el acto administrativo de aceptación de cancelación de responsabilidad en el impuesto sobre las ventas.

Afirmó que la DIAN reconoció que para el 30 de septiembre de 2010, conforme con la contabilidad del causante, los inventarios del establecimiento de comercio Ventanilla Verde Autoservicio ascendían a $6.200.700.257.

Esos inventarios no se incluyeron en la Escritura Pública 2620 del 22 de octubre de 2010, porque la mutación del supermercado fue compleja y el negocio no se podía detener.

Además, está probado que en la escritura pública de adjudicación se incurrió en error al citar como valor de los inventarios la suma de $1.226.443.063.

Error que se corrigió con la Escritura Pública 350 del 21 de febrero de 2013, que tiene plena validez y que es anterior al requerimiento especial proferido en contra de la contribuyente.

Adujo que no es posible desconocer la adjudicación, en los términos que se hizo, incluidas sus aclaraciones, porque en la legislación colombiana no existe norma que prohíba la venta –adjudicación- de un establecimiento de comercio sin los inventarios. Tampoco aquella que establezca los términos en los que se pueden corregir los errores cometidos en este tipo de actuaciones.

Expuso que en este caso no hay lugar al ocultamiento de bienes herenciales y que no es posible razonar que el establecimiento de comercio deja de ser una unidad económica porque en su enajenación o adjudicación no se incluyen los inventarios.

Mencionó que el inventario no se adjudicó a los herederos, porque el 31 de diciembre de 2010 se vendió por $6.982.607.015, incluido el IVA de $326.408.163, conforme se acredita con la factura 27639, que está debidamente contabilizada por las partes intervinientes en la operación.

Por otra parte, en lo que tiene que ver con la aplicación de los artículos 650 y 791 del Estatuto Tributario, explicó que cuando existe prueba de que la operación se realizó con la sucesión, se está por fuera de la hipótesis prevista en la norma para que proceda el desconocimiento o rechazo de los costos y pasivos.

Recalcó que las normas en cita se refieren a las sucesiones, sin distinguir si estas están ilíquidas o liquidadas, razón por la cual, a la DIAN no le está permitido hacer esta distinción al interpretar la norma.

Indicó que en el recurso de reconsideración interpuesto contra la liquidación oficial de revisión demandada, se solicitó someter el expediente y la decisión del recurso a la revisión del Comité Técnico previsto en el artículo 560 del E.T., pero, en el acto administrativo no se informó el acta correspondiente, con lo que se infringió la norma en cita, el artículo 29 de la Constitución Política y se vicia de nulidad la actuación, en los términos del artículo 137 del CPACA.

En cuanto a la sanción por inexactitud, afirmó que en los actos administrativos demandados la DIAN omitió precisar cuáles fueron los datos equivocados, incompletos o desfigurados que la contribuyente incluyó en su declaración privada.

Además, la administración no probó que los costos y pasivos originados en la operación de compra del inventario sean inexistentes, lo que torna la sanción improcedente.

Sumado a lo anterior, en este caso se presentó una diferencia de criterios entre el contribuyente y la administración, en cuanto a la aplicación de los artículos 650 y 791 del E.T. y la fecha de liquidación de la sucesión.

Finalmente, expuso que como los socios de la sociedad contribuyente corresponden a un grupo familiar, con los actos administrativos demandados se les han causado daños antijurídicos de orden material e inmaterial.

Los daños materiales consisten en el daño emergente materializado en todas aquellas erogaciones en las que ha incurrido para procurarse su defensa.

Los daños inmateriales consisten en el daño moral que se evidencia en su estado de tristeza, angustia, frustración y congojo que han padecido los socios, con ocasión del proceso adelantado por la DIAN.

OPOSICIÓN

La Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN-, se opuso a las pretensiones de la demanda, con fundamento en lo siguient:

Expuso que en este proceso es necesario analizar los hechos relacionados con el ocultamiento de inventario por parte de la cónyuge y herederos del causante, la asignación de inventarios, la liquidación de la sucesión y las implicaciones que tiene el informe de cese de actividades de la sucesión a la DIAN, porque se debe  determinar si la operación entre la sociedad contribuyente y la sucesión ilíquida de Jorge Iván Londoño Álvarez se podía o no realizar.

En relación con el establecimiento de comercio Ventanilla Verde Autoservicio, expuso que según los libros de contabilidad de la sucesión del causante, a 30 de septiembre de 2010, estaba conformado por inventarios de mercancía por $6.200.704.257.88, cuentas por cobrar por $348.754.256 y equipos por $1.825.638.587.

Pese a lo anterior, con la Escritura Pública 2620 del 22 de octubre de 2010, se adjudicaron bienes al cónyuge sobreviviente y a los cinco herederos por un valor del activo bruto de $11.792.786.77, conformado por bienes raíces ($5.391.712.000), dinero en bancos ($2.774.543.612), automotores - motocicletas ($19.260.000), vehículos ($206.435.260), cuentas por cobrar ($348.754.256), equipos ($1.825.638.587) y el establecimiento de comercio La Ventanilla Verde Autoservicio ($3.400.835.906.

A pesar de que a 30 de septiembre de 2010, en la contabilidad del causante se registró $6.200.704.257.88 por inventario de mercancías, en la Escritura Pública 2620 del 22 de octubre de 2010, de adjudicación de la herencia, solo se incluyó por este concepto la suma de $1.226.443.063, lo que evidencia un ocultamiento de inventarios por $4.974.261.194.88.

Agregó que este ocultamiento de inventario no se puede revestir de formalidad con la Escritura Pública 350 del 21 de febrero de 2013.

Manifestó que para la constitución de la sociedad contribuyente, el cónyuge sobreviviente y los herederos del causante aportaron el establecimiento de comercio Ventanilla Verde Autoservicio con un inventario de $1.226.443.063, cuando en realidad, dicho inventario ascendía a $6.200.704.257, como consta en la contabilidad del causante.

Expuso que conforme con los artículos 7 y 595 (literal a) del E.T., en concordancia con el artículo 3 del Decreto 902 de 1998, modificado por el Decreto 1729 de 1989, la sucesión fue ilíquida hasta el 22 de octubre de 2010, fecha en la que se suscribió la  Escritura Pública 2620, con la que se adjudicó la herencia del causante Jorge Iván Londoño Álvarez.

Por ende, una vez liquidada la sucesión, era imposible que continuara adquiriendo derechos y contrayendo obligaciones.

Adujo que el hecho de haber o no informado del cese de actividades del causante (art. 614 E.T.), no le resta validez a la adjudicación de la herencia, porque la ley se encargó de señalar, para efectos tributarios, hasta cuándo son responsables las sucesiones.

En este orden de ideas, está probado que la operación de venta de inventarios realizada el 31 de diciembre de 2010 es inexistente, porque esos inventarios fueron adjudicados con la Escritura Pública 2620 del 22 de octubre de 2010, porque hacían parte del establecimiento de comercio que se adjudicó como unidad económica en el trámite de sucesión adelantado ante notario.  

Sostuvo que el desconocimiento de las normas civiles, notariales y tributarias necesariamente trae consecuencias para la sociedad contribuyente, porque quienes la conformaron –herederos y cónyuge sobreviviente- conocían de la existencia del inventario, tenían certeza de su ocultamiento en la sucesión y sabían de la imposibilidad legal de realizar operaciones comerciales a nombre de la sucesión liquidada.

En relación con el rechazo de compras e impuestos descontables en aplicación de los artículos 650 y 791 del E.T., reiteró que la sucesión se liquidó desde el 22 de octubre de 2010 y que la operación de compra es posterior al fallecimiento de José Iván Londoño Álvarez. Por lo tanto, la identificación del vendedor, para la fecha de la operación, no corresponde a una cédula vigente.

Agregó que la factura 27639 del 31 de diciembre de 2010 no cumple los requisitos previstos en el artículo 617 del E.T., concretamente, con la descripción específica o genérica de los artículos vendidos o servicios prestados (literal f). Se hizo referencia a productos gravados con el 10%, con el 16% y los exentos,  pero, realmente no se describió lo que se estaba comprando.

El incumplimiento de este requisito, en los términos señalados en el artículo 771-2 del E.T., conduce al rechazo de los impuestos descontables en el impuesto sobre las ventas.

Por último, en lo que tiene que ver con la sanción por inexactitud, manifestó que la sociedad contribuyente incurrió en la conducta sancionable y que no se configuró diferencia de criterios.  

Por el contrario, está probada la indebida aplicación de las normas tributarias al llevar a la declaración privada compras e impuestos descontables improcedentes.  

SENTENCIA APELADA

El Tribunal Administrativo del Quindío negó las súplicas de la demanda y condenó en costas a la parte demandante, con fundamento en lo siguient:

En primer lugar, aclaró que la sucesión del causante Jorge Iván Londoño Álvarez se liquidó con la Escritura Pública de adjudicación 2620 del 22 de octubre de 2010, porque las escrituras posteriores corresponden a particiones adicionales que no sustituyen la principal.

Razonar lo contrario supone mantener en suspenso una situación que por su naturaleza debe ser definida para la trasmisión de los derechos en cabeza de los herederos.

Por lo anterior, a partir del 22 de octubre de 2010, la sucesión del causante no podía realizar ningún tipo de operación comercial.

En este sentido, se remitió a la sentencia proferida por ese Tribunal el 30 de enero de 2015, M.P. Rigoberto Reyes Góme.

Expuso que, siendo la sucesión ilíquida una universalidad jurídica que nace al deceso del causante, en este caso, del señor José Iván Londoño Álvarez, no era posible fragmentar los inventarios del establecimiento de comercio Ventanilla Verde Autoservicio. Máxime, si se tiene en cuenta que en la Escritura Pública 2620 del 22 de octubre de 2010, se inventarió como unidad económica y se adjudicó a los herederos y al cónyuge sobreviviente del causante.

En lo que tiene que ver con la operación de compra y venta de inventarios realizada el 31 de diciembre de 2010 y soportada con la factura 27639, recalcó que para esa fecha, la sucesión se encontraba liquidada.

Adicionalmente, reiteró que no era posible la venta del inventario de Ventanilla Verde Autoservicio, porque ese establecimiento de comercio se adjudicó como unidad económica en el trámite de la sucesión ante notario.

Agregó que la citada factura no cumplió con el requisito previsto en el literal f) del artículo 617 del Estatuto Tributario, porque se omitió la descripción genérica de los artículos objeto de la venta.

Concluyó que en este caso no se vulneró el principio de correspondencia entre el requerimiento especial y la liquidación oficial de revisión, porque la inclusión del argumento respecto del incumplimiento del artículo 617 del E.T.  obedeció a un mejor argumento expuesto por la administración en el acto de determinación oficial del tributo para mantener el rechazo propuesto.

Por otra parte, concluyó que en este caso se dio cumplimiento a lo previsto en el parágrafo del artículo 560 del E.T. porque en la resolución que decidió el recurso de reconsideración se expuso que su estudio se sometió al Comité Técnico.

Expuso que la sociedad contribuyente incurrió en inexactitudes al presentar la declaración del impuesto sobre las ventas del 6º bimestre de 2010, razón por la cual, procede la sanción prevista en el artículo 647 del citado estatuto.

Finalmente, conforme con los artículos 188 del CPACA y 365 numeral 4 del CGP, se condenó en costas a la parte demandante por ser la vencida en este proceso.

RECURSO DE APELACIÓN

La parte demandante, inconforme con la decisión de primera instancia, interpuso recurso de apelación, con fundamento en lo siguient:

Afirmó que cumplió los requisitos previstos en los artículos 488, 177-2, 771-2 y 671 del E.T., para que se reconozcan los impuestos descontables

Explicó que la DIAN no propuso reparo en relación con el cumplimiento del artículo 488 del E.T., que al momento de comprar los inventarios exigió la entrega del RUT y se le expidió la factura correspondiente, además, verificó que el vendedor no había sido declarado proveedor ficticio.

Sostuvo que en la legislación colombiana no se le impone al comprador verificar la situación en la que se encuentran los inventarios en una sucesión, como lo entiende el Tribunal y, por ende, concluyó que la decisión de invalidar la operación de compra está fundamentada en el incumplimiento de requisitos que no están previstos en la ley.

Puso de presente que el Tribunal no se pronunció en relación con el cargo que se estructuró en la ilegal atribución de consecuencias por actuaciones que corresponden a los herederos, al cónyuge del causante y a la sucesión ilíquida.

Reiteró lo expuesto en la demanda, en el sentido que las discusiones planteadas por la administración en torno al presunto ocultamiento de inventarios, su valor, la fecha de liquidación de la sucesión y las implicaciones que tiene el haber o no informado a la administración del cese de actividades de la sucesión, son temas ajenos a la contribuyente, que se ventilan en los procesos que la DIAN adelantó contra la sucesión y los herederos del causante.

Respecto de la fecha de liquidación de la sucesión, insistió en que la sucesión no se liquidó el 22 de octubre de 2010 como lo concluyó el Tribunal, porque el 23 de febrero de 2011 se produjo una liquidación adicional por medio de la cual se adjudicaron unos saldos bancarios que no habían sido incluidos en la sucesión inicial. Con esta partición adicional se liquidó la sucesión.

Aseguró que con anterioridad al 23 de febrero de 2011, fecha en la que se liquidó la sucesión, no se informó del cese de actividades, como lo dispone el artículo 614 del E.T. y, la DIAN no había aceptado la cancelación de la responsabilidad de la sucesión en el impuesto sobre las ventas, razón por la cual, la sucesión se encontraba habilitada para realizar operaciones.

Expuso que en términos generales, el periodo fiscal en el impuesto sobre las ventas concluye en la fecha en la que se extienda la escritura que liquide definitivamente la sucesión, pero, el artículo 614 del E.T. prevé una excepción, al señalar que mientras el responsable no informe el cese de actividades, estará obligado a presentar la declaración del impuesto sobre las ventas.

Por otra parte, afirmó que tal y como consta en el acta de la audiencia inicial celebrada en este proceso, las partes aceptaron que la venta es real y que originó una cuenta por cobrar a la sociedad Ventanilla Verde Autoservicio S.A.S.

En estos términos, no se comprende la razón por la que la venta de los inventarios es válida para unos aspectos, pero no para el reconocimiento de los impuestos descontables de la contribuyente.

Manifestó que en contra de la heredera Ana Milena Londoño se profirió liquidación oficial de revisión por concepto del impuesto al patrimonio del año 2011. En dicho trámite, al resolver el recurso de reconsideración con la resolución 0120120169000002 del 3 de agosto de 2016, la DIAN le otorgó pleno valor a la factura 27639 del 31 de diciembre de 2010, que en este proceso se le ha considerado inválida o nula.  

Por lo anterior, solicita que se tenga como prueba sobreviniente dicha resolució.

Agregó que, aunque en este proceso la DIAN plantea que la venta del inventario no es real, en los procesos adelantados contra los herederos del causante se le otorga plena validez, como ocurre con la contribuyente Ana Milena Londoño Osorio, en relación con el impuesto sobre la renta del año gravable 201.

Insistió en que la liquidación de la sucesión no incluyó los inventarios, como consta en la Escritura Pública 350 del 21 de febrero de 2013, que no fue tenida en cuenta por el Tribunal, pese a que tiene plena validez y no ha sido anulada por la autoridad competente.

Anotó que la factura de venta 27639 del 31 de diciembre de 2010 cumple los requisitos señalados en la ley, en especial, el relacionado con la descripción genérica de los artículos vendidos, como lo dispone el literal f) del artículo 617 del E.T.

En efecto, en la citada factura se describen todos los ítems que se incluyen en la venta, tales como los productos gravados, la tarifa aplicable, los códigos contables y la discriminación de los diferentes valores.

Agregó que en esta operación se liquidaron y pagaron los impuestos correspondientes, tales como el impuesto a las ventas por $326.408.199 y el impuesto al consumo por $1.642.094.831, contabilizados y pagados a la DIAN.

Concluyó que en los actos administrativos demandados se desconoce la prueba contable y la factura del 31 de diciembre de 2010, infringiendo lo previsto en los artículos 743, 771-2 y 772 del E.T.

Insistió en la falta de correspondencia entre el requerimiento especial y la liquidación oficial de revisión, porque en el acto definitivo se incluyó un hecho nuevo relacionado con el presunto incumplimiento del requisito previsto para las facturas en el literal f) del artículo 617 del E.T.

Consideró que el incumplimiento de un requisito de la factura no constituye un mejor argumento, como lo sostuvo el Tribunal. Por el contrario, se trata de una nueva glosa que se planteó en la liquidación oficial de revisión.

Aseguró que la DIAN desconoció lo previsto en el artículo 560 del E.T. y violó el derecho al debido proceso porque en la resolución que decidió el recurso de reconsideración no consta el acta del Comité Técnico, su número y fecha. Tampoco obra prueba de dicha actuación.

Expuso que no es suficiente atenerse a la afirmación hecha por la administración en el acto administrativo cuestionado, para que se tenga por probado un hecho, en este caso, el cumplimiento de lo previsto en el parágrafo del artículo 560 en cita.

  

Señaló que los socios son sujetos de derecho distintos de la sociedad que integran y conforme con el artículo 98 del Código de Comercio, una vez se constituye legalmente la sociedad, forma una persona jurídica distinta de los socios individualmente considerados.

Sostuvo que el desconocimiento de los impuestos descontables, fundamentados en la discusión sobre la liquidación de una sucesión y el presunto ocultamiento de bienes por parte de los herederos y el cónyuge del causante, no constituye hecho sancionable en los términos del artículo 647 del E.T., porque si lo fuera, la conducta sancionable habría sido realizada por terceros.

Expuso que en la sentencia no se analizó el tema relacionado con el rechazo de compras e impuestos descontables con fundamento en lo previsto en los artículos 650 y 791 del E.T.

Reiteró que los citados artículos se refieren a la sucesión, sin hacer distinción entre sucesiones líquidas o ilíquidas y, por ende, como en el caso concreto la operación se realizó con la sucesión, aplica el aparte final de dichas normas.

Por último, puso de presente que el Tribunal no se refirió al cargo relacionado con la irregularidad que se presentó al inicio de la investigación por la denuncia de un tercero.

Al respecto, reiteró lo expuesto en la demanda, en relación con que en el acto previo y definitivo no se precisó a qué irregularidades se refiere la denuncia del tercero, tampoco se aportó la citada denuncia y  no se le corrió el traslado correspondiente.  

Agregó que los contribuyentes deben ser seleccionados para investigaciones por la Subdirección de Gestión de Fiscalización del Nivel Central de la DIAN, autorización que no obra en el expediente.

Por lo expuesto, concluyó que se violó el derecho de defensa, contradicción y debido proceso.

ALEGATOS DE CONCLUSIÓN

La demandada solicitó que se confirme la sentencia apelada, para lo cual reiteró los argumentos expuestos en la contestación de la demand.

La demandante insistió en los argumentos esgrimidos en demanda y en el recurso de apelación, con base en los cuales solicita que se proceda a «ANULAR O MODIFICAR» la sentencia apelad.

Adicionalmente, expuso que en la sentencia se incurrió en error al explicar y sustentar el problema jurídico fundamental y sus conclusiones.

Sostuvo que ese error consistió en la formulación de los problemas jurídicos fundamentales de la presente controversia.

De tal suerte que, si la decisión obedece a la solución del problema jurídico y este estuvo mal planteado, indudablemente la decisión está inmersa en ilegalidad.

Explicó que el Tribunal formuló el problema jurídico fundamental de todos los procesos de nulidad y restablecimiento del derecho de carácter tributari, lo que es diferente a establecer un problema jurídico fundamental de la litis en especial o en particular, que le permita tomar una u otra decisión.

Pero, adicionalmente, en el numeral 3.1 de la sentencia apelada se circunscribió el problema jurídico fundamental a establecer la fecha de la liquidación de la sucesión, apartándose del inicialmente plantead.

Agregó que las conclusiones expuestas por el Tribunal son el resultado del análisis de los argumentos de la DIAN, no de los cargos propuestos en la demanda. No consultan lo probado en el proceso y responden a interpretaciones parciales y erradas de la ley, la jurisprudencia y la doctrina.

Afirmó que el hecho de darle validez a la operación de venta, bien sea en cabeza de la sucesión o de sus herederos, necesaria e indefectiblemente obliga a darle validez a la operación de compra en cabeza de la sociedad actora.

Consideró que el Tribunal pasó por alto un hecho importante en el proceso, la aplicación del principio contable de partida doble, con indiscutibles consecuencias tributarias.

Insistió en que no hubo ocultamiento de bienes ni operaciones simuladas. Por el contrario, se trata de una estrategia legítima para no entrar en iliquidez y en cesación de pagos.

Se refirió de manera puntual a su inconformidad respecto de la inclusión de un hecho nuevo en la liquidación oficial de revisión y la ausencia de revisión del Comité Técnico.

El Ministerio Público no intervino en esta etapa procesal.

CONSIDERACIONES DE LA SALA

Cuestión previa. Prueba sobreviniente

En el recurso de apelación, la parte demandante solicitó que se tenga como prueba sobreviviente la Resolución 0120120169000002 del 3 de agosto de 2016, por la que la DIAN resolvió el recurso de reconsideración interpuesto por la contribuyente Ana Milena Londoño –heredera del causante Jorge Iván Londoño Álvarez-, en el proceso administrativo adelantado por concepto del impuesto al patrimonio del año 201.

Al respecto, la Sala advierte que aunque la parte apelante mencionó la existencia de dicho acto administrativo y su contenido, omitió aportarla, razón por la cual, no hay lugar a hacer pronunciamiento al respecto.

El error en la sentencia. Explicación y sustentación del problema jurídico fundamental y en sus conclusiones

La Sala advierte que se trata de argumentos nuevos que no fueron propuestos en el recurso de apelación, por lo que esta Corporación no hará pronunciamiento de fondo sobre el tema.  

Además, se reiter– que el artículo 180 del CPACA señala las reglas a las que se debe sujetar la audiencia inicial. Una de estas reglas tiene que ver con la fijación del litigio (numeral 7.

La fijación del litigio consiste en determinar de manera precisa los puntos de desacuerdo de las partes, porque en torno a estos se dirigirá la dinámica probatoria y, por ende, la resolución del conflicto.

Conforme con la fijación de litigio, el juez debe identificar y formular el problema jurídico que se va a resolver en la sentencia, en el marco de las normas aplicables al caso concreto.

De esta manera, la resolución del problema jurídico es la que orienta la motivación de la sentencia.

Para la Sala, el hecho que la formulación del problema jurídico se haga en términos generales, como se hizo en este cas, no conduce a que prospere el recurso de apelación, porque la concreción de los puntos litigiosos identificados por el Tribunal guarda relación con el objeto de la controversia y su desarrollo se hizo en lo extenso de la providencia.

Otra cosa es que la parte demandante no comparta la respuesta que el Tribunal le dio al problema jurídico que planteó en la sentencia y a la motivación que la sustentó, cuestión que es propia del recurso de apelación en los términos del artículo 320 del CG.

El recurso de apelación.

La Sala decide sobre la legalidad de los actos administrativos por medio de los cuales la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales – DIAN, modificó la declaración del impuesto sobre las ventas por el sexto bimestre de 2010, presentada por Ventanilla Verde Autoservicios S.A.S., e impuso sanción por inexactitud.

En sentencia del 10 de octubre de 201–, proferida en el proceso ordinario en el que intervinieron las mismas partes, la Sala resolvió varios de los problemas jurídicos planteados en esta oportunidad, razón por la cual, en lo pertinente, se reitera lo allí expuesto.

El inicio de la investigación contra la sociedad contribuyente. Denuncia de un tercero. Derecho de defensa y contradicción. Falta de competencia.

En el expediente está probado que mediante el auto de apertura 012382011001242 del 14 de abril 2011, la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas de Armenia – Gestión de Fiscalización ordenó iniciar investigación a la sociedad Ventanilla Verde Autoservicio S.A.S. por concepto del impuesto sobre las ventas del sexto bimestre del año 2010, por el programa “DENUNCIAS DE TERCEROS. En este mismo acto se designaron los funcionarios para adelantar la correspondiente investigación.

La Sala reiter que el hecho que la DIAN no haya puesto en conocimiento la denuncia del tercero y, por ende, se desconozcan los términos en los que esta se presentó, no le impidió a la parte actora ejercer el derecho de defensa y de contradicción, porque esta denuncia dio inicio a la investigación pero, no fue la que definió y, menos aún, fundamentó la determinación oficial del tributo.

Agregó que aunque la denuncia de un tercero «constituye una forma de poner en conocimiento de la Administración determinados hechos, estos están sometidos a la correspondiente verificación oficial, dado que la simple información de una supuesta infracción no es prueba per se del incumplimiento de una obligación tributaria.

Además, aclaró que no se requiere el traslado de la denuncia que dio lugar al auto de apertura de investigación, porque «las acusaciones de la denuncia permanecen en el plano de la especulación y no tienen específicos espacios de discusión, precisamente porque se desconoce el alcance que le va a reconocer la Administración y, por lo mismo, los aspectos que, acorde con ese alcance, deban ser atacados por el contribuyente, así como la forma apropiada para hacerlo.  

Y precisó que la finalidad de la denuncia proveniente de un tercero es dar aviso o noticia a la administración de una situación irregular para que en el marco de su competencia inicie y desarrolle la investigación a que haya lugar, a fin de verificar la realidad de los hechos, datos y cifras consignados en la declaración privada y, de ser el caso, desvirtuar la presunción de veracidad de la que está investida dicha declaració.

Sostuvo que, para desvirtuar dicha presunción, la administración tributaria tiene amplias facultades de fiscalización e investigación. En general, está facultada para efectuar todas las diligencias necesarias para la correcta y oportuna determinación de los impuestos (art. 684 ET).

Indicó que en el desarrollo de esas facultades de investigación la administración podrá expedir actos preliminares o de trámite para recaudar la información y pruebas suficientes a partir de la cuales puede decidir archivar la investigación o en su defecto, continuar con el proceso de fiscalización.

Conforme con lo anterior, concluyó que no es acertado razonar, como lo hace la parte actora, que el contribuyente deba ejercer el derecho de contradicción contra la denuncia del tercero, porque es en el marco del procedimiento administrativo que este se realiza.

Advirtió que es con el requerimiento especial, no con la denuncia de un tercero, que se da inicio al proceso de determinación oficial del tributario, porque con dicho acto es que la administración, conforme con las pruebas recaudadas, propone la modificación a la declaración privada (art. 703 ET).

En relación con la competencia de los funcionarios de la DIAN – Seccional Armenia, se observa que como se anunció en el auto de apertura expedido el 14 de abril de 2011, el funcionario actuó conforme con la competencia otorgada por los artículos 684, 686 y 688 del ET y, 63 de la Resolución 11 de 200, por lo expuesto, no prospera el cargo.

Falta de correspondencia entre el requerimiento especial y la liquidación oficial de revisión.

Está probado que en la liquidación oficial de revisión demandada la DIAN afirmó que la factura 00027639 del 31 de diciembre de 2010 «con la cual la sociedad VENTANILLA VERDE AUTOSERVICIO S.A.S. NIT 900.394.075-7 pretende soportar la compra del inventario del causante JORGE IVÁN LONDOÑO ÁLVAREZ, corresponde a una operación que resulta improcedente no sólo por la naturaleza de la persona que figura expidiéndola en su condición de persona fallecida, sino por la naturaleza misma de los bienes que fueron suministrados dentro de la misma. Tampoco cumplió con el requisito previsto en el literal f) del artículo 617 del ET (descripción específica o genérica de los artículos vendidos o servicios prestados).

La Sala observa que en el requerimiento especial no se hizo referencia al presunto incumplimiento de uno de los requisitos de la factura (literal f) del artículo 617 del ET), pero, esta circunstancia no desconoce el principio de correspondencia previsto en el artículo 711 del ET, porque en el acto de determinación oficial del tributo es posible que se incluyan nuevos o mejores argumentos que sustenten la modificación propuesta a la declaración privad.

Argumentos que en este caso están relacionados con la operación de compraventa de inventarios realizada el 31 de diciembre de 2010 y sus efectos en el impuesto sobre las ventas del 6º bimestre de esa anualidad.

El recurso de reconsideración. Violación al debido proceso porque no consta el acta por la que se sometió al Comité Técnico previsto en el artículo 560 del Estatuto Tributario.

La Sala advierte que la Resolución 003620 del 4 de mayo de 2015, por la que se resolvió el recurso de reconsideración, está suscrita por la Subdirectora de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la UAE – DIAN, funcionaria que en los términos de los artículos 21 numeral

 

 y 40 numeral   560 

 del Decreto 4048 de 200 es la competente.

Además, se observa que en el acápite de presupuestos procesales de ese acto administrativo se puso de presente que «[e]l presente fallo es sometido al Comité Técnico a que se refiere el parágrafo del artículo 560 del Estatuto Tributari a solicitud de la recurrente, teniendo en cuenta que la cuantía discutida por valor de $848.661.000 supera el valor de los diez mil (10.000) UVT a la fecha de interposición del recurso el 6 de junio de 2014.   

Si bien es cierto, en el expediente no obra el «acta» en la que conste la intervención del Comité Técnico, también lo es, que como se precisó en la sentencia que se reitera, el parágrafo del artículo 560 del E.T. señala que dicho comité realizará una «revisión» del expediente, previo a que la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos profiera la decisión correspondiente, por ser la competente para expedir este tipo de actos.

En otros términos, la omisión del acta no invalida la actuación proferida por la autoridad competente.

Adicional a lo anterior, la Sala ha dicho que la omisión de revisión del Comité Técnico «no tiene la virtud de anular los actos demandados, máxime cuando esta circunstancia no está expresamente consagrada en las causales de nulidad del artículo 730 del E.T., razón por la cual, no prospera este cargo.  

La creación de la sociedad contribuyente. Relación con el trámite de sucesión y de fiscalización.

Advierte la Sala que por documento privado de la Asamblea de Accionistas de 4 de noviembre de 201, se constituyó la sociedad Ventanilla Verde Autoservicio S.A.S. (contribuyente).

Dentro de las actividades principales a desarrollar como objeto social están «las propias de un hipermercado entre ellas las siguientes: venta de víveres, rancho, licores, abarrotes, carnes, pescados y otros productos de mar, elaboración y venta de productos de panadería, venta al por menor de perfumería, cosméticos, artículos de ferretería. Electrodomésticos y servicio de parqueadero».

En el acta de constitución de la sociedad consta que los accionistas pagaron en especie la misma suma del capital suscrito ($3.400.835.906), «representado en el establecimiento de comercio denominado VENTANILLA VERDE AUTOSERVICIO con la matrícula mercantil número 235, el cual fue adjudicado a los socios mediante escritura número 2.620 del 2 de octubre de 2010, de la notaría segunda de Armenia Quindío.

Se observa que esta composición accionaria guarda la misma proporción de derechos adjudicados con la Escritura Pública 2620 del 22 de octubre de 2010 de la Notaría Segunda del Círculo de Armenia (Quindío) (50% cónyuge sobreviviente y 10% para cada hijo - heredero, dentro del trámite de sucesión del causante Jorge Iván Londoño Álvarez, en el que se adjudicó el establecimiento de comercio Ventanilla Verde Autoservicio.

Además, en los antecedentes administrativos se encuentra el documento «SALDOS INICIALES No. 00000003 de 19 de noviembre de 2010, de la sociedad contribuyente, en el que se relaciona la «CONTABILIZACIÓN SALDOS INICIALES AL 31 DE DICIEMBRE DE 2010», en los siguientes términos: en la casilla «DÉBITO» se registró lo siguiente: (i) maquinaria y equipo $929.375.697, (ii) muebles y enseres $553.279.409, (iii) líneas telefónicas $42.983.481, (iv) equipos de procesamiento de datos $135.000.000, (v) equipos de telecomunicaciones $130.000.000, (vi) equipos de radio $35.000.000 y (v) proveedores (cruce cuentas por cobrar) $1.575.197.31. Estas cifras sumas $3.400.835.906.

En la casilla crédito se registró: capital autorizado (cuenta 310505): $ 3.400.835.906.

Conforme con lo expuesto y como lo precisó la Sala en la sentencia que se reitera, resulta necesario abordar el estudio relacionado con la sucesión, su liquidación, la adjudicación y el avalúo del establecimiento de comercio Ventanilla Verde Autoservicio, para descender a la operación relacionada con la compraventa de inventarios, soportada con la factura 00027639 del 31 de diciembre de 2010.

Lo anterior, porque la administración, dentro de sus amplias facultades de fiscalización e investigación para asegurar el efectivo cumplimiento de las normas sustanciales, en general, puede realizar todas las diligencias necesarias para la correcta y oportuna determinación de los impuestos (art. 684 ET, incluido, en este asunto, el análisis del presunto acuerdo de los beneficiarios de la sucesión respecto de la reserva de los inventarios del establecimiento de comercio adjudicado y su posterior enajenación.

Liquidación de la sucesión ante notario.  

En este caso, la norma aplicable es el Decreto 902 de 198, por el que se permitió la liquidación de herencias y sociedades conyugales a través de un procedimiento notarial.

El artículo 3 del citado decreto prevé que los solicitantes de la liquidación de la herencia y de la sociedad conyugal presentarán al notario los documentos indicados en el artículo 588 del Código de Procedimiento Civi, el inventario y avalúo de los bienes, la relación del pasivo de la herencia y de la sociedad conyugal si fuere el caso, y el respectivo trabajo de participación o adjudicación.

Diez días después de publicado el edicto emplazatorio, «sin que se hubiere formulado oposición por algún interesado y cumplida la intervención de las autoridades tributaria

 en los términos establecidos por las disposiciones correspondientes, siempre que los impuestos a cargo del causante hubieren sido cancelados o se hubiera celebrado acuerdo de pago con la respectiva autoridad, procederá el notario a extender escritura pública, con la cual quedará solemnizado y perfeccionada la partición o adjudicación de la herencia y la liquidación de la sociedad conyugal si fuere el caso» (negrilla de la Sala).

Conforme con lo anterior, este trámite finaliza con la escritura pública con la que se solemniza el trabajo de partición o adjudicación, es decir, se pone fin a la liquidación notarial y, por ende, a la sucesión ilíquida.

Puede ocurrir que después de la liquidación de la sucesión se solicite una «liquidación adicional».

Al respecto, el numeral 8 del artículo 3 del Decreto 902 de 1988, modificado por el artículo 4 del Decreto 1729 de 1989, dispone que «[c]uando después de otorgada la escritura pública que pone fin a la liquidación notarial, aparecieren nuevos bienes del causante o de la sociedad conyugal, o cuando se hubiese dejado de incluir en aquélla bienes inventariados en el trámite de dicha liquidación, podrán los interesados solicitar al mismo notario una liquidación adicional, para lo cual no será necesario repetir la documentación que para la primera se hubiere presentado, ni nuevo emplazamiento»  (se resalta).

La posibilidad de incluir nuevos bienes del causante o aquellos que a pesar de estar inventariados en el trámite de la liquidación notarial (principal), no fueron incluidos, no implica que se adelante otro proceso de sucesión o que este no haya culminado. Menos aún, que se siga considerando como una sucesión ilíquida.

En definitiva, se trata de una adición a la liquidación para incluir bienes, es decir, una adición de inventarios dentro de la misma sucesión. Por lo tanto, corresponde a un trámite accesorio y complementario del principal de partición.

Esto se refuerza con lo previsto en el artículo 620 del Código de Procedimiento Civil, conforme con el cual, hay lugar a partición adicional, “cuando después de terminado el proceso de sucesión aparezcan nuevos bienes del causante o de la sociedad conyugal, o cuando el partidor dejó de adjudicar bienes inventariados” (negrilla de la Sala).

La liquidación de la sucesión del causante Jorge Iván Londoño Álvarez. Efectos fiscales de esta liquidación.

De acuerdo con lo expuesto y previa valoración en conjunto de las pruebas aportadas al expediente, la Sala advierte que con la Escritura Pública 2620 del 22 de octubre de 2010 de la Notaría Segunda del Círculo de Armenia (Quindío), se liquidó la sociedad conyugal y quedó solemnizada y perfeccionada la adjudicación de la herencia del causante, razón por la cual, con este instrumento público se puso fin al proceso de liquidación notarial, independientemente que con posterioridad se hayan hecho aclaraciones, correcciones o adiciones a dicha escritura.  

Por lo anterior, a partir del 22 de octubre de 2010, la sucesión del causante dejó de ser ilíquida y, por ende, los bienes adjudicados o distribuidos entre el cónyuge sobreviviente y los herederos, conforme con los porcentajes establecidos en dicho instrumento, entraron a conformar el patrimonio de cada uno de los beneficiarios, con las consecuencias que en materia fiscal esto trae consigo.

De manera que, desde la fecha de fallecimiento del causante (9 de septiembre de 2010) hasta la liquidación de la sucesión (22 de octubre de 2010), la sucesión ilíquida reemplazó al causante para efectos tributarios.

Así las cosas, en dicho lapso, las operaciones comerciales relacionadas con los bienes incluidos en la sucesión y los deberes tributarios que recaían en el causante, debían ser asumidos y cumplidos por la sucesión ilíquida a través de su representant (art. 572 E.T

), porque la norma reconoce que la muerte del titular de los bienes no impide que su patrimonio siga produciendo rentas.

Pero, una vez la sucesión dejó de ser ilíquida, con la escritura de adjudicación 2620 del 22 de octubre de 2010, son los herederos o beneficiarios quienes pueden disponer de los bienes que les fueron adjudicados, desarrollar operaciones comerciales en relación con los mismos y, por ende, son los llamados a cumplir con las obligaciones de orden fiscal a que haya lugar, porque el causante y la sucesión ilíquida han desaparecido como obligados (lit. a) del art. 793 E.T).

En este orden de ideas y conforme con el literal a) del artículo 595 del E.T 

, los deberes y periodo fiscal para la sucesión ilíquida concluyeron el 22 de octubre de 2010.

Respecto de la cancelación de la inscripción en el RUT, la Sala reitera que el artículo 11 del Decreto 2788 de 200 señala que esta procede por el fallecimiento de personas naturales “al liquidarse la sucesión cuando a ello hubiere lugar”, lo que guarda coherencia con lo previsto en el artículo 7 del E.T., según el cual, la sucesión es ilíquida entre la fecha de la muerte del causante y aquélla en la que se autorice la escritura pública cuando se opte por lo establecido en el decreto extraordinario 902 de 1988, norma que aplica al caso concreto.

En otras palabras, con la liquidación de la sucesión del causante procede la liquidación de la inscripción en el RUT y, por ende, cesa toda obligación formal y sustancial a cargo de la persona natural –fallecida- y de la sucesión ilíquida.

Es cierto que el inciso final del artículo 614 del ET, vigente para la époc 484  486 , señalaba que «[m]ientras el responsable no informe el cese de actividades, estará obligado a presentar la declaración del impuesto sobre las ventas».

Pero, no es menos cierto que desaparecida la sucesión, legalmente no es posible que siga ejerciendo una actividad comercial, incluso en el evento en el que continúe vigente su inscripción en el RUT.

En todo caso, el argumento conforme con el cual, una sucesión liquidada sigue autorizada para realizar operaciones comerciales no es válido, porque parte de un error, de desconocer que los efectos de la liquidación de una sucesión es su desaparición.

El establecimiento de comercio Ventanilla Verde Autoservicio. Su adjudicación en el proceso de sucesión. Reserva de inventarios.

En el expediente está probado que con la Escritura Pública 2620 del 22 de octubre de 2010, otorgada en la Notaría Segunda del Círculo de Armenia (Quindío), se liquidó la sociedad conyugal y se realizó el trabajo de partición y adjudicación de bienes dentro de la sucesión del causante Jorge Iván Londoño Álvarez. Trámite que inició el 30 de septiembre de 201.

En esa oportunidad se adjudicó el establecimiento de comercio denominado Ventanilla Verde Autoservicio como «unidad económica» y con un avalúo de  $3.400.835.906.

También está probado que con la Escritura Pública 2818 del 13 de noviembre de 2010 se aclaró que el inventario atendió el balance general de los bienes del causante a 30 de septiembre del año 201 y que en este se incluyó el establecimiento de comercio por partidas separadas, entre otras, el inventario de mercancías por $1.226.443.06.

Adicionalmente, en el proceso 2309, cuya sentencia se reitera, se aportaron las siguientes pruebas.

«(…)

 Además, consta que con la escritura pública nro. 390 de 23 de febrero de 201 se “presentó una adición a la sucesión decretada (…) mediante escritura pública número 2.620 de Octubre 22 del año 2.010” porque en esa oportunidad se “omitió incluir como activo de la masa hereditaria” la suma de $1.273.006.650,49 representada en productos bancario.

Es decir, se trata de una adición para incluir inventarios que no se tuvieron en cuenta en la escritura por la que se perfeccionó la liquidación de la sociedad conyugal y partición de la herencia.

 Finalmente, está probado que con la escritura pública nro. 350 de 21 de febrero de 201, se aclaró la nro. 2818 de 2010, porque en esa oportunidad se incurrió en error al discriminar la conformación del establecimiento de comercio, en concreto, la subpartida relacionada con el inventario de mercancías, porque en realidad corresponde a “OTROS ACTIVOS”».

Documentos a los que hizo mención la parte actora en la demanda para sustentar el cargo de «FECHA CIERTA EN LA PARTICIÓN DE LA SUCESIÓN y la apoderada de la DIAN en la contestación a la misma para controvertir ese argumento y reafirmar que la sucesión del causante se liquidó con la Escritura Pública 2620 del 22 de octubre de 2010 y, por lo tanto, las escrituras posteriores, «constituyen correcciones o modificaciones a la inicia.

Conforme con la valoración en conjunto de estas pruebas, la Sala, en la sentencia que se reitera, concluyó:

(…)  en este último instrumento consta que la partida del inventario de bienes correspondiente al establecimiento de comercio Ventanilla Verde Autoservicio está conformada por las siguientes subpartidas: (i) otros activos por $1.226.443.063, (ii) cuentas por cobrar por $348.754.256 y (iii) maquinaria, equipos de oficina, equipos de comunicación y comunicación por $1.825.638.587.

 Como se observa, está probado que en la escritura inicial se adjudicó el establecimiento de comercio como unidad económica, lo que incluye sus inventarios, porque conforme con el artículo 515 del Código de Comercio (en adelante, C. de Co), se entiende por establecimiento de comercio el “conjunto de bienes organizados por el empresario para realizar los fines de la empresa”.

Y salvo estipulación en contrario, se comprende que forman parte de un establecimiento de comercio, entre otros, “[l]as mercancías en almacén o en proceso de elaboración, los créditos y los demás valores similares” (art. 516-3 Ib.), es decir, los activos mismos de la empresa, representados en mercancía, materia primas, acreencias, etc.

Lo anterior, en concordancia con el artículo 525 del citado ordenamiento, que señala que “[l]a enajenación de un establecimiento de comercio, a cualquier título, se presume hecha en bloque o como unidad económica, sin necesidad de especificar detalladamente los elementos que lo integran”.

  Refuerza lo anterior, que en este caso se está ante la adjudicación del establecimiento de comercio en el trámite de sucesión por causa de muerte, razón por la cual, se parte del hecho que la partición o adjudicación de la herencia comprende en su totalidad el patrimonio del causante.

 Además, la afirmación, conforme con la cual, los herederos acordaron “reservar el inventario” para darle continuidad al negocio no consta en la escritura pública con la que se liquidó la sucesión, tampoco en sus aclaraciones y correcciones.

Y aunque es cierto que con la escritura pública nro. 350 de 21 de febrero de 2013 se aclaró que la suma de $1.226.443.063 corresponde a otros activos, es decir, que no está relacionada con inventarios, para la Sala, esta aclaración no resulta suficiente para que se desvirtúe la presunción de que la adjudicación del establecimiento de comercio se hizo en bloque, como unidad económica.

 La Sala resalta que esta operación se debe analizar en el marco de una sucesión por muerte, en la que se repite, la regla es la adjudicación total del patrimonio del causante o por lo menos de aquel que se tenga conocimiento hasta la escritura de adjudicación, con la salvedad de que se podrán realizar adiciones al inventario conforme con lo previsto en numeral 8 del artículo 3 del Decreto 902 de 1988, modificado por el artículo 4 del Decreto 1729 de 1989.

 Por lo expuesto, se concluye que la adjudicación del citado establecimiento de comercio incluyó su inventario, el que conforme con el Libro Mayor y Balances de Ventanilla Verde Autoservicio a septiembre de 2010, que fue tenido en cuenta para la elaboración del inventario en el trámite de sucesión, ascendía a $6.200.704.257.88, (…)».

En este orden de ideas, se reitera que mediante la Escritura Pública 2620 del 22 de octubre de 2010, otorgada en la Notaría Segunda del Círculo de Armenia (Quindío), se adjudicó en bloque el establecimiento de comercio Ventanilla Verde Autoservicio, tanto a la cónyuge sobreviviente como a los herederos de Jorge Iván Londoño Álvarez. Adjudicación que incluyó su inventario, que ascendía a $6.200.704.257.

La operación de compraventa de inventarios del establecimiento de comercio Ventanilla Verde Autoservicio.

Partiendo del hecho que con la Escritura Pública 2620 del 22 de octubre de 2010 se adjudicó el establecimiento de comercio Ventanilla Verde Autoservicio como unidad económica, lo que incluyó sus inventarios, y se liquidó la sucesión del causante Jorge Iván Londoño Álvarez, se concluye que con posterioridad a esa fecha la sucesión ilíquida no existía, tampoco poseía inventarios para comercializar.

En estos términos, se reitera que no es posible tener en cuenta la compraventa soportada con la factura 00027639 del 31 de diciembre de 2010, porque se realizó con una sucesión ilíquida inexistent.

Por ende, tampoco se pueden tener como prueba los registros contables realizados por la parte actora con fundamento en dicho soporte.

Procedencia de las compras y los impuestos descontables.

Para la procedencia de los impuestos descontables en el impuesto sobre las ventas, el artículo 771-2 del E.T. señala que se requiere de facturas y documentos equivalentes como soporte idóneo.  

Sin embargo, lo anterior no impide que la DIAN ejerza su facultad fiscalizadora para verificar la realidad de la transacción. En esa medida, debe entenderse que el artículo 771-2 del E.T. no limita la facultad comprobatoria de la Administración.

De modo que, si la Administración cuestiona las operaciones y el impuesto descontable, porque se realizaron «con una persona fallecida y cuya sucesión ya estaba líquida (sic), pueden ser rechazados, sin que sea suficiente que el contribuyente pretenda acreditarlos con facturas o documentos equivalentes.

Verificados los antecedentes administrativos, se advierte que, con fundamento en los artículos 488, 617, 650, 771-2 y 791 del E.T., la DIAN rechazó las compras y los impuestos descontables declarados por la contribuyente en su declaración privada del impuesto sobre las ventas del 6º bimestre de 2010.

En este caso está probado que la operación de compraventa de inventarios soportada con la factura 00027639 del 31 de diciembre de 2010 se realizó con una sucesión inexistente.

Por esta razón, se concluye que procede la aplicación de los artículos 650 y 791 del E.T., conforme con los cuales, la administración está facultada para desconocer los «costos, deducciones, descuentos y pasivos patrimoniales cuando la identificación de los beneficiarios no corresponda a cédulas vigentes».

Es cierto que las citadas normas señalan que este error –transacción con personas fallecidas- se podrá subsanar si el contribuyente o responsable prueba que «la operación se realizó antes del fallecimiento de la persona cuya cédula fue informada, o con su sucesión».

Pero, como se expuso con anterioridad, en el caso concreto, esto es imposible, porque para la fecha en la que se realizó la transacción, esto es, el 31 de diciembre de 2010, la sucesión se encontraba liquidada, es decir, no existía.

En la sentencia que se reitera, se precisó que el artículo 791 del E.T. se debe interpretar en armonía con el artículo 7 del mismo ordenamiento y, por ende, se concluye que esta norma se refiere a la sucesión ilíquida, porque una vez se liquida, desaparece, lo que imposibilita que se subsane el error.

Por lo anterior, procede el rechazo de las compras y de los impuestos descontables conforme con lo previsto en los artículos 650 y 791 del E.T.

Sanción por inexactitud

De acuerdo con el artículo 647 del E.T., «[c]onstituye inexactitud sancionable en las declaraciones tributarias, la omisión de ingresos, de impuestos generados por las operaciones gravadas, de bienes o actuaciones susceptibles de gravamen, así como la inclusión de costos, deducciones, descuentos, exenciones, pasivos, impuestos descontables, retenciones o anticipos, inexistentes, y, en general, la utilización en las declaraciones tributarias, o en los informes suministrados a las Oficinas de Impuestos, de datos o factores falsos, equivocados, incompletos o desfigurados, de los cuales se derive un menor impuesto o saldo a pagar, o un mayor saldo a favor para el contribuyente o responsable».

La sanción por inexactitud impuesta a la actora es procedente, pues en la declaración del IVA del 6º bimestre de 2010 incluyó compras que realizó con persona fallecida y cuya sucesión ya estaba liquidada, que dieron lugar a impuestos descontables improcedentes, lo cual constituye una conducta sancionable, conforme con la disposición citada.

Ahora bien, se pone de presente que mediante el artículo 282 de la Ley 1819 de 201, que modificó el artículo 640 del E.T., se estableció en el parágrafo 5 que «el principio de favorabilidad aplicará para el régimen sancionatorio tributario, aun cuando la ley permisiva o favorable sea posterior».

Al respecto, se observa que la sanción por inexactitud consagrada en el artículo 647 del E.T

, fue modificada por la Ley 1819 de 201, al establecer una sanción más favorable, en tanto disminuyó el valor del 160% -establecido en la legislación anterior- al 100% de la diferencia entre el saldo a pagar o saldo a favor determinado en las liquidaciones oficiales y el declarado por el contribuyente.

En consideración a lo anterior, la Sala dará aplicación al principio de favorabilidad y establecerá el valor de la sanción por inexactitud en el 100% y no el 160% impuesto en los actos demandados.

En consecuencia, se procederá a practicar una nueva liquidación del impuesto sobre las ventas del 6º bimestre de 2010, así:

Concepto	Liquidación Privada	Liquidación Oficial de Revisión	Liquidación Consejo de Estado
Compras y servicios gravados	6.377.887.000	4.146.427.000	4.146.427.000
Compras y servicios no gravados	8.302.151.000	3.877.439.000	3.877.439.000
Total compras e importaciones brutas	14.680.038.000	8.023.866.000	8.023.866.000
Total compras netas realizadas durante el periodo	14.651.684.000	7.995.512.000	7.995.512.000
Impuestos descontables por compras y servicios gravados	905.040.000	578.632.000	578.632.000
Total impuestos descontables	912.355.000	585.947.000	585.947.000
Saldo a pagar por el periodo fiscal	0	155.834.000	155.834.000
Saldo a favor del periodo fiscal	170.574.000	0	0
Retenciones por IVA que la practicaron	14.025.000	14.025.000	14.025.000
Saldo a pagar por impuesto	0	141.809.000	141.809.000
Sanciones	0	522.253.000	326.408.000
Total saldo a pagar	0	664.062.000	468.217.000
Total saldo a favor	184.599.000	0	0
SANCIÓN POR INEXACTITUD
Liquidación Oficial de Revisión		Liquidación Consejo de Estado
Saldo a pagar por impuesto determinado	141.809.000	141.809.000
Saldo a favor del periodo fiscal declarado	184.599.000	184.599.000
Base sanción por inexactitud	326.408.000	326.408.000
Porcentaje	160%	100%
Sanción por inexactitud	522.252.800	326.408.000

Por lo tanto, la Sala revocará la sentencia apelada, en el sentido declarar la nulidad parcial de los actos demandados, conforme a lo expuesto en esta providencia. En lo demás, se confirma.

Finalmente, de conformidad con lo previsto en los artículos 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo y 365 del Código General del Proces, no se condenará en costas en esta instancia, comoquiera que no se encuentran probadas en el proceso.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativa, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA

1. REVOCAR la sentencia del 12 de agosto de 2016, proferida por el Tribunal Administrativo del Quindío. En su lugar se dispone:

«PRIMERO: DECLARAR la nulidad parcial de la Liquidación Oficial de Revisión 012412014000009 del 7 de abril de 2014 y la Resolución 003620 del 4 de mayo de 2015, mediante las cuales la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas de Armenia modificó la declaración del impuesto sobre las ventas correspondiente al 6º bimestre de 2010, presentada por Ventanilla Verde Autoservicio S.A.S.

SEGUNDO: A título de restablecimiento del derecho, FIJAR la sanción por inexactitud y el saldo a pagar a cargo de Ventanilla Verde Autoservicio S.A.S. en los valores liquidados en la parte motiva de esta providencia».

2. CONFIRMAR en lo demás la sentencia apelada.  

3. Sin condena en costas en esta instancia.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase al tribunal de origen.  Cúmplase.

La anterior providencia fue estudiada y aprobada en sesión de la fecha.

STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO

Presidenta de la Sección

        MILTON CHAVES GARCÍA                      JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ