REEMBOLSO DE CAPITAL POR LIQUIDACION DE SOCIEDAD - No cambia su naturaleza por la forma de contabilizarse ni depende del giro ordinario del negocio / REEMBOLSO DE CAPITAL POR RESTITUCION DE APORTES - Es la restitución de los aportes efectuados al formarse la sociedad / INGRESO NO CONSTITUTIVO DE RENTA - Son entre otros los reembolsos de capital por aportes / APORTES A SOCIEDAD COMERCIAL - Su restitución sólo  puede solicitarse entre otros con motivo de la liquidación de la sociedad / REEMBOLSO DE APORTES - Los asociados no pueden solicitarlo mientras no se haya pagado el pasivo externo / LIQUIDACION DE SOCIEDAD COMERCIAL - Actividades a realizar

El reembolso de capital cuando ha ocurrido la liquidación de una sociedad no cambia su naturaleza por la forma en que el accionista haya contabilizado esa inversión, ni depende que el giro ordinario de los negocios sea la compra y venta de acciones o que se adquieran las mismas para hacer parte del activo fijo. El reembolso de capital, es la restitución de las sumas de dinero que corresponden al aporte efectivamente realizado por los socios cuando se forma una sociedad (artículo 98 del Código de Comercio) y conforme al artículo 17 del Decreto 187 de 1975, los ingresos por reembolsos de capital o indemnización por daño emergente, no son susceptibles de producir incremento neto del patrimonio y consecuencialmente, no son ingresos base de la renta líquida (artículo 26 del Estatuto Tributario). Según el artículo 143 del Código de Comercio los asociados no podrán pedir la restitución de sus aportes, ni podrá hacerlo la sociedad, sino entre otros casos, durante la liquidación, cuando se haya cancelado el pasivo externo de la sociedad, si en el contrato se ha pactado su restitución en especie. En cuanto al reembolso de aportes el artículo 144 ibídem dispone que “los asociados tampoco podrán pedir el reembolso total o parcial de sus acciones, cuotas o partes de interés antes de que, disuelta la sociedad, se haya cancelado su pasivo externo. El reembolso se hará entonces en proporción al valor nominal del interés de cada asociado, si en el contrato no se ha estipulado cosa distinta”. En efecto, una vez disuelta la sociedad, sólo conservará su capacidad jurídica para los actos necesarios a la inmediata liquidación y durante su liquidación, se debe elaborar un inventario en el cual se incluya una relación pormenorizada de los distintos activos sociales, así como de todas las obligaciones de la sociedad, con especificación de la prelación u orden legal de su pago, inclusive de las que sólo puedan afectar eventualmente su patrimonio, como las condicionales, las litigiosas, las fianzas, los avales, etc. (artículos 222 y 234 del Código de Comercio).

REEMBOLSO DE CAPITAL POR LIQUIDACION DE SOCIEDAD - Se considera la distribución de los activos sociales que excedan del pasivo no cancelado / ACTIVOS SOCIALES - La distribución del remanente una vez cancelado el pasivo se considera reembolso de capital / PASIVO EXTERNO DE SOCIEDAD - Hacen parte de él las obligaciones condicionales y las ciertas / RESTITUCION DE APORTES SOCIALES - Se considera un reembolso de capital para efectos tributarios / INGRESO NO CONSTITUTIVO DE RENTA - Es la restitución de aporte sociales una vez cubiertas las deudas de la sociedad

Los hechos narrados permiten considerar que el saldo final girado a la demandante una vez cubierto las contingencias, sí es un reembolso de capital, aunque se hubiera efectuado posteriormente al primer reembolso. En efecto, el artículo 241 del Código de Comercio, prohíbe la distribución anticipada a los socios mientras no se haya cancelado todo el pasivo externo de la sociedad, pero sí se puede distribuir la parte de los activos sociales que exceda del doble del pasivo inventariado y no cancelado al momento de hacerse la distribución. Además, conforme al 247 ibídem, el remanente de los activos sociales se distribuye entre los asociados, una vez pagado el pasivo externo de la sociedad y la distribución se hará al tiempo para todos, si no se ha estipulado el reembolso preferencial de sus partes de interés, cuotas o acciones para algunos de ellos, caso en el cual sólo se dispondrá del remanente, una vez hecho dicho reembolso (artículo 248 ibídem). De acuerdo con lo anterior, la suma consignada por el liquidador de SEDECA S.A. a GALICIA LTDA., en 1998 sí correspondió a un reembolso de capital, pues fue la distribución del remanente una vez cubiertas las obligaciones condicionales que no se hicieron exigibles. Estas obligaciones condicionales, al igual que las deudas ciertas hacen parte del pasivo que debe incluirse dentro del inventario final, de manera que una vez satisfechas estas obligaciones (pasivo externo), o al no hacerse exigibles las condicionales, procede, la distribución del remanente, si queda, entre los asociados, que no es otra cosa, que la restitución de sus aportes o reembolso de capital. Así las cosas los ingresos declarados por la sociedad se ajustaron a las normas legales, y por tanto  no procedía la adición de ingresos gravables ni la imposición de la sanción por inexactitud.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Consejera ponente: LIGIA LOPEZ DIAZ

Bogotá D. C.,  once (11) de diciembre de dos mil siete (2007)

Radicación número: 50001-23-31-000-2003-03007-01(15352)

Actor: GALICIA LTDA. EN LIQUIDACION

Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES  - DIAN

Referencia: IMPUESTO SOBRE LA RENTA 1998

FALLO

La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la demandante, contra la sentencia de 27 de abril de 2004, proferida por el Tribunal Administrativo del Meta, desestimatoria de las súplicas de la demanda de nulidad y restablecimiento del derecho de GALICIA LTDA., en liquidación, contra los actos administrativos mediante los cuales la DIAN liquidó oficialmente el impuesto de renta y complementarios del año gravable de 1998.

ANTECEDENTES

A la declaración de renta y complementarios de la sociedad por el año gravable de 1998, la DIAN expidió el Requerimiento Especial 220632001000008 de 29 de marzo de 2001, mediante el cual propuso la adición de ingresos y la sanción por inexactitud.

Previa respuesta al requerimiento especial, la División de Liquidación profirió la Liquidación Oficial de Revisión 2206420010002 de 6 de octubre de 2001, en los mismos términos propuestos en el requerimiento.

La liquidación de revisión fue confirmada mediante Resolución 900003 de 5 de agosto de 2002 que decidió el recurso de reconsideración interpuesto por la sociedad.

LA  DEMANDA

La sociedad GALICIA LTDA. EN LIQUIDACIÓN, demandó la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión y de la Resolución que la confirmó; a título de restablecimiento del derecho solicitó se declare en firme la declaración privada.

Invocó como normas violadas los artículos 26, 30 [3], 51, 147, 195, 647, 742 y 777 del Estatuto Tributario; 17 del Decreto Reglamentario 187 de 1975; 38 del Decreto 2649 de 1993;  245 del Código de Comercio y 84 del Código Contencioso Administrativo, cuyo concepto de violación expuso así:

1. Improcedencia de la adición de ingresos

Los ingresos adicionados correspondieron al reparto de un remanente de la sociedad SEDECA, que fue liquidada y en la cual la demandante tenía acciones.

Esta adición tuvo como fundamento la equivocada apreciación por parte de las Oficinas de Impuestos de considerar la suma recibida como un ingreso extraordinario, desconociendo que  realmente constituyó un reembolso de aporte de capital, el cual, conforme al artículo 17 del Decreto Reglamentario 187 de 1975, no conlleva un incremento patrimonial.

Para que un ingreso sea gravado debe generar un incremento del patrimonio, es decir, enriquecer al sujeto que lo percibe, lo cual permite afirmar que un reembolso de capital no genera tal enriquecimiento.

El capital aportado a una sociedad tiene el carácter de pasivo interno para ésta y de activo para el socio, por tanto, la cancelación del pasivo interno mediante el reembolso de capital al socio, no constituye un flujo de recursos que lo enriquezca.

Se desconocieron las pruebas que acreditaron que $139.641.417 que SEDECA entregó a GALICIA en 1998, correspondieron a una distribución de un remanente del patrimonio social, es decir, a título de reembolso de capital, pues no se entregó inicialmente, por cuanto al momento de la liquidación se destinaron para la constitución de una reserva para el pago de posibles contingencias con el INCOMEX y la DIAN, las cuales no la agotaron en su totalidad.

Conforme al artículo 30 numeral 3 del Estatuto Tributario, toda distribución de capital que se realice en exceso del capital aportado o invertido, se considera un dividendo, pero en el presente caso tal figura no se presenta por cuanto la suma reembolsada es inferior o igual al capital aportado.

A pesar de recibir el reembolso discutido, se generó una pérdida final de $23.151.459, pues la inversión fue de $964.647.000 y en 1996 como consecuencia de la liquidación, se recibieron inicialmente en dinero $765.056.970 y en especie $36.797.154 y posteriormente en 1998, $139.641.417, luego de cumplirse las contingencias con el INCOMEX y la DIAN. Es decir, lo que se recibió nunca superó el valor de la inversión.

No se pretendió compensar con un ingreso extraordinario, una pérdida de capital que no fue deducida, desconociendo que la misma Administración ha afirmado que una pérdida de ese tipo no es deducible y por ello no se dedujo.

2. Sanción por inexactitud

No hubo omisión de ingresos, porque precisamente por haberlos informado en el renglón  “otros ingresos diferentes de los anteriores” y excluidos en el renglón “otros ingresos no gravados” fue que la Administración inició el proceso de determinación oficial del tributo.

LA OPOSICIÓN

La DIAN presentó los siguientes argumentos de defensa:

La suma de $139.641.417, que aquí se discute, no constituyó un reembolso de capital, sino un ingreso extraordinario recibido de SEDECA ya que dicha sociedad entró en liquidación desde 1996, por tanto la misma no poseía ni capital, ni accionistas. Es decir, no podía hacer reparto de remanentes a título de dividendos accionarios.

GALICIA LTDA., registró a 31 de diciembre de 1994 en sus inventarios el valor de adquisición de acciones de SEDECA S.A. por lo que a la luz del artículo 60 del Estatuto Tributario son activos movibles, más no un inversión o activo fijo, por lo que su pérdida no es deducible fiscalmente, lo cual confirma que las sumas discutidas corresponden a un ingreso extraordinario y no un reembolso de capital.

La Administración sí tuvo en cuenta las pruebas y el hecho de que obre un certificado de contador público, no impide a las Oficinas de Impuestos realizar las comprobaciones que considere pertinentes.

Se debe mantener la sanción por inexactitud, toda vez que sí hubo omisión de ingresos, de la cual se derivó un menor impuesto a pagar.

LA SENTENCIA APELADA

El Tribunal Contencioso Administrativo del Meta negó las súplicas de la demanda.

Para que un ingreso sea no constitutivo de renta ni ganancia ocasional, debe estar indicado expresamente en los artículos 36 a 57 del Estatuto Tributario, dentro de los cuales no se encuentra la suma discutida, denominada reembolso de capital.

De otro lado al no estar así enunciado, el contribuyente, conforme al artículo 786 del Estatuto Tributario, debió probar plenamente que se trataba de un ingreso no constitutivo de renta,  para lo cual no era suficiente el certificado de revisor fiscal, pues éste solo da cuenta del valor de la inversión, pero no de la naturaleza del ingreso obtenido en el año gravable de 1998.

Dentro del objeto social de la sociedad, está la compra y venta de acciones, bonos, valores bursátiles en sociedades o entidades jurídicas de cualquier naturaleza, por tanto los ingresos obtenidos por éstos conceptos corresponden al giro ordinario de sus negocios y como las acciones de SEDECA hacían parte del inventario de la accionante, los ingresos por este concepto estaban gravados con el impuesto de renta.

Al liquidarse la sociedad SEDECA, la demandante debió reconocer fiscalmente una pérdida, pues no podían continuar en su inventario acciones en una sociedad inexistente, lo cual evidencia que el ingreso percibido en 1998 es un ingreso que debe calificarse como extraordinario.

El artículo 51 del Estatuto Tributario hace referencia a las sociedades limitadas o sus asimiladas y no a las anónimas como lo era SEDECA S.A.

La demandante al recibir un menor valor por las acciones que poseía en SEDECA, debió registrar una pérdida que se reflejara en su declaración de 1996, como no lo hizo así, no podía compensarla en los años siguientes.

Finalmente, mantuvo la sanción por inexactitud, pues, si bien declaró los ingresos discutidos, así mismo los restó, lo cual generó un menor impuesto a pagar.

RECURSO DE APELACIÓN

La parte demandante solicitó que se revoque la sentencia y en su lugar se acceda a las pretensiones de la demanda.

En relación con los ingresos no constitutivos de renta y ganancia ocasional se presentan dos situaciones diferentes; en primer lugar aquel flujo de efectivo que constituye materialmente un ingreso pero que por estímulo fiscal se trata como no constitutivo de renta, el cual requiere consagración legal; y, aquellos flujos de efectivo que no son ingresos, independientemente de que por técnica contable, la partida se registre con tal calidad, lo cuales no necesitan la consagración legal para constituir renta.

Este último caso es el que ocupa la atención en este proceso, pues los reembolsos de capital no generan un incremento neto del patrimonio por lo que no tienen el carácter de ingreso, tal como se desprende del contenido de los artículos 26 del Estatuto Tributario y 17 del Decreto Reglamentario 187 de 1975.

La Administración no puede exigir que se pruebe el carácter de ingreso no constitutivo de renta, dado que lo que debe demostrarse es el hecho de haber recibido un flujo de caja correspondiente a un reembolso de capital, para que se le aplique tal consecuencia jurídica, por tanto, el supuesto de hecho que consagra la norma se encuentra debidamente probado.

Donde el legislador no distingue, no le es dado al intérprete hacerlo, por lo que se equivocó el Tribunal cuando indicó que por tratarse de una inversión registrada como inventario, no le era aplicable el artículo 17 del Decreto Reglamentario 187 de 1975, pues el registro contable no desnaturaliza el carácter de reembolso de capital que la sociedad hace al accionista al momento de la liquidación.

La demandante no tenía derecho a solicitar la deducción de la pérdida sufrida por la liquidación de la sociedad SEDECA, tal como lo ha sostenido en diferentes conceptos la misma Administración.

El accionista de una sociedad liquidada sí puede recibir remanentes de reembolso de capital, aunque la sociedad se encuentre liquidada, en el evento  en que se haya constituido una reserva para atender obligaciones condicionales o pleitos pendientes y posteriormente no la haya utilizado en su totalidad.

Los artículos 30 y 51 del Estatuto Tributario sí son aplicables en atención a que la diferencia de tratamiento entre las sociedades de responsabilidad limitada y anónima desapareció como consecuencia de la Ley 75 de 1986, la cual desmontó la doble tributación entre sociedad y accionista o partícipe.

En 1996 la demandante retiró su inversión por el costo fiscal, recibiendo a cambio una suma inferior a título de reembolso de capital, por tanto se generó una pérdida no deducida, por no ser procedente para el accionista, por tanto cuando en 1998 recibió un flujo de caja por liquidación de la reserva, está recibiendo un reembolso de capital que reduce la pérdida acaecida en 1996.

Carece de fundamento legal la sanción por inexactitud, pues, no hubo omisión de ingresos; la sanción se originó por la exclusión de ingresos considerarlos no constitutivos de renta.

ALEGATOS DE CONCLUSIÓN

La demandante manifestó que reiteraba la argumentación esgrimida en cada etapa del proceso.

La demandada insistió en los argumentos expuestos en defensa de la legalidad de los actos demandados.

El Ministerio Público no registró actuación alguna en esta etapa procesal.

CONSIDERACIONES  DE  LA  SALA

En los términos del recurso de apelación, la Sala debe establecer si los ingresos de $139.641.417 recibidos por la sociedad demandante en el año de 1998 en su calidad de socia de SEDECA S.A., liquidada en 1996, constituyen un reembolso de capital, como lo considera la entidad demandante, o si por el contrario son un ingreso extraordinario como lo estableció la DIAN en los actos acusados.

Consta en la liquidación oficial de revisión que la sociedad Galicia S.A. recibió la suma mencionada por concepto de la distribución de un remanente  de SEDECA S.A., liquidada desde 1996 y que el saldo final después de haber cubierto las obligaciones con el INCOMEX y la DIAN, fue repartido entre los accionistas de acuerdo a su porcentaje de participación, que a la demandante le correspondía el 53.88795%.

Aunque la sociedad declaró la suma como parte de sus ingresos brutos, la detrajo por considerarla como un ingreso no susceptible de incrementar el patrimonio y la consignó en el renglón correspondiente a ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional, pues, conforme al artículo 17 del Decreto 187 de 1975, el reembolso de capital no es susceptible de producir un incremento neto en el patrimonio.

En el requerimiento especial se cuestionó que la suma declarada fuera reembolso de capital, pues SEDECA había entrado en liquidación el 23 de enero de 1996, de manera que no poseía ni accionistas ni capital que pudiera generar dividendos (folio 26).

Además, en la liquidación de revisión se consideró que la demandante registró las acciones en SEDECA como parte de su inventario, en razón a que su objeto social era la compra y venta de acciones, bonos, valores bursátiles y partes de interés en sociedades, según da cuenta el certificado de existencia y representación expedido por la Cámara de Comercio de Villavicencio. Y concluyó que por tener el carácter de activo movible y no de inversión o activo fijo, la pérdida por ese concepto no era deducible.

En efecto, en la liquidación de revisión se señaló:

“Se propone como valor para este rengló CERO $0, lo anterior porque el valor registrado por la suma de $157.661.000 no estaba contemplado en la norma como ingreso no constitutivo de renta ni ganancia ocasional (artículo 36 a 57 E.T.). El objeto social de la sociedad  GALICIA LTDA., es la compra y venta de acciones, y de acuerdo con los registros contables el tratamiento dado por la sociedad  a las acciones, era el de inventarios, por lo cual estas constituían un activo movible (artículo 60 E.T.) más no una inversión o activo fijo, así las cosas, la pérdida por este concepto no era deducible.”

Los anteriores argumentos permiten a la Sala considerar, que la DIAN rechazó el concepto de reembolso de capital con argumentos confusos y supuestos fácticos que no se dieron en el caso de autos, como el hecho de señalar que no procede la deducción de pérdidas por ese concepto, cuando el contribuyente no está solicitando el reconocimiento de una pérdida ni la compensación por pérdidas solicitadas en años anteriores.

De otra parte, el reembolso de capital cuando ha ocurrido la liquidación de una sociedad no cambia su naturaleza por la forma en que el accionista haya contabilizado esa inversión, ni depende que el giro ordinario de los negocios sea la compra y venta de acciones o que se adquieran las mismas para hacer parte del activo fijo.

La no procedencia de la pérdida a que se refiere el artículo 153 del Estatuto Tributario, se sustenta en aquella pérdida proveniente de la enajenación de acciones o cuotas de interés social, lo cual no tiene aplicación en este caso, pues las acciones no fueron enajenadas, sino, su valor restituido por la liquidación de la sociedad en la que se poseían.

El reembolso de capital, es la restitución de las sumas de dinero que corresponden al aporte efectivamente realizado por los socios cuando se forma una socieda (artículo 98 del Código de Comercio) y conforme al artículo 17 del Decreto 187 de 1975, los ingresos por reembolsos de capital o indemnización por daño emergente, no son susceptibles de producir incremento neto del patrimonio y consecuencialmente, no son ingresos base de la renta líquida (artículo 26 del Estatuto Tributario).

Según el artículo 143 del Código de Comercio los asociados no podrán pedir la restitución de sus aportes, ni podrá hacerlo la sociedad, sino entre otros casos, durante la liquidación, cuando se haya cancelado el pasivo externo de la sociedad, si en el contrato se ha pactado su restitución en especie.

En cuanto al reembolso de aportes el artículo 144 ibídem dispone que “los asociados tampoco podrán pedir el reembolso total o parcial de sus acciones, cuotas o partes de interés antes de que, disuelta la sociedad, se haya cancelado su pasivo externo. El reembolso se hará entonces en proporción al valor nominal del interés de cada asociado, si en el contrato no se ha estipulado cosa distinta” (subraya la Sala).

En efecto, una vez disuelta la sociedad, sólo conservará su capacidad jurídica para los actos necesarios a la inmediata liquidación y durante su liquidación, se debe elaborar un inventario en el cual se incluya una relación pormenorizada de los distintos activos sociales, así como de todas las obligaciones de la sociedad, con especificación de la prelación u orden legal de su pago, inclusive de las que sólo puedan afectar eventualmente su patrimonio, como las condicionales, las litigiosas, las fianzas, los avales, etc. (artículos 222 y 234 del Código de Comercio)

En el presente caso, según el acto de determinación oficial, SEDECA S.A. entró en liquidación el 23 de enero de 1996, según Escritura 160 de la Notaría 32 de Bogotá y de acuerdo al proyecto de distribución del inventario final a 30 de noviembre de 1995, a la sociedad Galicia Ltda., se le distribuyó un porcentaje de 53.8795% del total del inventario lo cual representaba la suma de $801.854.121, de la cual $765.056.970 era en efectivo.

Consta también, que según el Acta de la Asamblea Extraordinaria de SEDECA S.A. se acordó: Terminar el proceso de liquidación y restituir el remanente de dinero a sus accionistas, dejando constituida una fiducia por $300.000.000, de los cuales, $50.000.000 destinados a COSEDA para reexportar la maquinaria y obtener el paz y salvo del INCOMEX, $20.000.000 para gastos de liquidación y $230.000.000 para cubrir posibles contingencias que pudiesen haberse presentado según el Plan Vallejo.

Y Según oficio de febrero 25 de 1998, el liquidador de SEDECA S.A. le informó a Galicia Ltda., sobre la consignación por concepto de la distribución del remanente, como saldo final luego de haber cubierto las contingencias con el INCOMEX y la DIAN, por valor de $139.641.417 (folio 28).

Los hechos narrados permiten considerar que el saldo final girado a la demandante una vez cubierto las contingencias, sí es un reembolso de capital, aunque se hubiera efectuado posteriormente al primer reembolso.

En efecto, el artículo 241 del Código de Comercio, prohíbe la distribución anticipada a los socios mientras no se haya cancelado todo el pasivo externo de la sociedad, pero sí se puede distribuir la parte de los activos sociales que exceda del doble del pasivo inventariado y no cancelado al momento de hacerse la distribución.

Además, conforme al 247 ibídem, el remanente de los activos sociales se distribuye entre los asociados, una vez pagado el pasivo externo de la sociedad y la distribución se hará al tiempo para todos, si no se ha estipulado el reembolso preferencial de sus partes de interés, cuotas o acciones para algunos de ellos, caso en el cual sólo se dispondrá del remanente, una vez hecho dicho reembolso (artículo 248 ibídem).

En cuanto a las provisiones para obligaciones condicionales o en litigio, el artículo 245 del Código de Comercio ordena que debe hacerse una reserva adecuada en poder de los liquidadores para atender dichas obligaciones si llegaren a hacerse exigibles, la que se distribuirá entre los asociados en caso contrario.

De acuerdo con lo anterior, la suma consignada por el liquidador de SEDECA S.A. a GALICIA LTDA., en 1998 sí correspondió a un reembolso de capital, pues fue la distribución del remanente una vez cubiertas las obligaciones condicionales que no se hicieron exigibles.

Estas obligaciones condicionales, al igual que las deudas ciertas hacen parte del pasivo que debe incluirse dentro del inventario fina, de manera que una vez satisfechas estas obligaciones (pasivo externo), o al no hacerse exigibles las condicionales, procede, la distribución del remanente, si queda, entre los asociados, que no es otra cosa, que la restitución de sus aportes o reembolso de capital.

Ahora bien, en la liquidación de revisión se menciona, que según verificación realizada a la demandante, se encontró registrado como costo de las acciones en SEDAS DEL CAUCA LTDA. (SEDECA S.A.) a 31 de diciembre de 1995 $964.647.135 (folio 27), por tanto, los valores restituidos por concepto de la liquidación de la sociedad de $801.854.121 (en 1996) y $157.661.000 (en 1998: $139.641.417 y el ajuste por inflación de $18.019.475) no superan el costo de las acciones y por tanto, es considerado reembolso de capita.

La misma DIA

 ha tenido el mismo criterio al señalar:

“El valor de los aportes reembolsado o restituido a los socios, como resultado de la disminución del capital de la sociedad o de su liquidación no es, conforme a las normas generales del impuesto sobre la renta, un ingreso gravable- El artículo 26 del Estatuto Tributario establece que pueden ser gravables los ingresos susceptibles de producir un incremento en el patrimonio del contribuyente en el momento de su percepción. Asimismo, el Decreto 187 de 1975, en su artículo 17, dispone que no son susceptibles, de producir un incremento neto del patrimonio los ingresos por reembolso de capital. Por su parte, los artículos 51 y 301 del Estatuto Tributario, al referirse a la distribución de utilidades con motivo de la liquidación de la sociedad, establecen que no constituye renta ni ganancia ocasional la restitución del capital aportado o invertido por el socio.

En términos generales, la disminución de capital de una sociedad implica la restitución a los socios de una parte de los aportes efectuados y, por ende, la reducción del monto de su inversión, sin que tal restitución genere un incremento patrimonial para los accionistas, ya que estos simplemente reciben el pago de una cuenta por cobrar que ya existe en su patrimonio. En otras palabras, la restitución de aportes con motivo de la disminución del capital representa la cancelación de una parte del pasivo interno de la sociedad que, por sí misma, no da lugar a un incremento en el patrimonio del inversionista.

Sin embargo, cuando la disminución de capital está precedida de la capitalización de utilidades o de la capitalización de las cuentas que señala el artículo 36-3 del Estatuto Tributario, si la disminución afecta el valor de tales capitalizaciones, el monto que reciban los inversionistas a título de restitución de aportes es ingreso gravable para ellos, en la parte que corresponda al valor de las capitalizaciones afectadas con la reducción de capital” (subraya la Sala).

Así las cosas los ingresos declarados por la sociedad se ajustaron a las normas legales, y por tanto  no procedía la adición de ingresos gravables ni la imposición de la sanción por inexactitud. Por esta razón, se revocará la decisión de primera instancia y se anularán parcialmente los actos demandados, teniendo en cuenta que la DIAN determinó un patrimonio líquido superior al declarado por la sociedad, como consecuencia de la adición de cuentas por cobrar, lo cual no fue objeto de discusión en esta acción. Por tanto, se fijará como saldo a pagar por impuesto de renta a cargo de la sociedad por el año gravable de 1998 la suma de $4.330.000.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo,  Sección Cuarta,  administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

F A L L A:

REVÓCASE  la sentencia apelada. En su lugar dispone:

1. DECLÁRASE la nulidad parcial de la Liquidación Oficial de Revisión No. 2206420010002 de 6 de octubre de 2001 y de la Resolución 900003 de 5 de agosto de 2002 por medio de las cuales la DIAN modificó la declaración de renta y complementarios de la demandante por el año gravable de 1998.

2. En consecuencia y a título de restablecimiento del derecho, fíjase como total saldo a cargo de GALICIA LTDA., en Liquidación por el impuesto de renta de 1998, CUATRO MILLONES TRESCIENTOS TREINTA MIL PESOS MONEDA LEGAL ($4.330.000 M/L).

RECONÓCESE al abogado Jaime Humberto Bernal Torres, como apoderado de la demandada.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase al Tribunal de origen. Cúmplase.

La anterior providencia fue considerada y aprobada en la sesión de la fecha.

JUAN ÁNGEL PALACIO HINCAPIÉ LIGIA LÓPEZ DÍAZ

                    Presidente

MARÍA INÉS ORTIZ BARBOSA HÉCTOR J. ROMERO DÍAZ