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Radicado: 25000-23-37-000-2022-00092-01 (30292)
Demandante: Almagrario S.A. En Reorganización.
CONSEJO DE ESTADO
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN CUARTA
CONSEJERA PONENTE: CLAUDIA RODRÍGUEZ VELÁSQUEZ
Bogotá D.C., once (11) de junio de dos mil veintiséis (2026)
Referencia: Nulidad y restablecimiento del derecho
Radicación: 25000-23-37-000-2022-00092-01(30292)
Demandante: Almagrario S.A. En Reorganización
Demandado: Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN-
| Temas: | Declaraciones de autorretención en la fuente del CREE por los periodos 4, 5 y 6 del año 2016. Ineficacia. Sanción por no declarar. |
SENTENCIA DE SEGUNDA INSTANCIA
La Sala decide el recurso de apelacióinterpuesto por la parte demandante contra la sentencia del 10 de abril de 2025, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección A, que decidi
PRIMERO. NEGAR las pretensiones de la demanda, por las razones expuestas en la parte motiva de esta sentencia.
SEGUNDO. Sin condena en costas.
TERCERO. De conformidad con lo previsto en el artículo 205 de la Ley 1437 de 2011, modificado por el artículo 52 de la Ley 2080 de 2021, NOTIFÍQUESE electrónicamente la presente providencia a las partes a los correos electrónicos informados dentro del proceso, y al Ministerio Público, al Dr. Nairo Alejandro Martínez Rivera al correo namartinez@procuraduria.gov.co
CUARTO. REMÍTASE copia de esta providencia a la Agencia Nacional de Defensa Jurídica del Estado, al correo notificacionesjudiciales@defensajuridica.gov.co, en virtud de lo previsto en el inciso final del artículo 199 del CPACA, modificado por el artículo 48 de la Ley 2080 de 2021.
QUINTO. Se informa que, para la radiación de los memoriales a los que haya lugar deberá utilizarse la ventanilla virtual
SEXTO. En firme el presente proveído, y hechas las anotaciones correspondientes, por Secretaría archívese el expediente.
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Demandante: Almagrario S.A. En Reorganización.
La sociedad Almagrario S.A. en reorganización presentó, sin pago, las declaraciones de autorretención en la fuente del CREE correspondientes al año gravable 2016, periodos y con saldos a pagar de $55.699.000, $59.296.000 y $109.760.000, respectivamente.
Con ocasión de lo anterior, el 28 de agosto de 2019, el Jefe del GTI de Auditoría Especializada del Sector Servicios y Operaciones Financieras de la División de Gestión de Fiscalización de la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes profirió los emplazamientos para declarar Nos. 90003 90003y 90003 mediante los cuales requirió a la contribuyente para que cumpliera con la presentación de las declaraciones de autorretenciones en la fuente del CREE correspondientes a dichos periodos.
Atendidas las respuestas a tales emplazamientos, la División de Gestión de Fiscalización expidió las Resoluciones Sanción por no declarar Nos. 9003el 22 de septiembre de 2020, 9003del 7 de octubre de 2020 y 9003del 21 de septiembre de 2020, por medio de las cuales impuso sanciones por $749.550.000, $705.277.000 y $990.406.000, en su orden.
Contra estas decisiones, la demandante interpuso recursos de reconsideració
que fueron resueltos mediante las Resoluciones Nos. 00836 00837y 00836 todas del 12 de octubre de 2021, en el sentido de confirmarlas.
DEMANDA Y CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA. Cuantía de las pretensiones $2.445.233.000.
Mediante apoderado judicial y en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho previsto en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, la sociedad Almagrario S.A. En Reorganización formuló las siguientes pretensione
“1.1 Que se declare la nulidad total de la Resolución Sanción por no Declarar No. 900038 del 22 de septiembre de 2020, proferida por la División de Gestión Fiscalización de la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes, notificada el 24 de
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septiembre de 2020 y mediante el cual se impone sanción por no Declarar por el periodo
4 del año 2016 para retención Cree.
Declare la Nulidad total de la Resolución No 008366del 12 de octubre de 2021, proferida por el Subdirector de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica y mediante el cual resuelve Recurso contra Resolución Sanción, resolución notificada el 13 de octubre de 2021, razón por la cual nos encontramos dentro del término legal para incoar la presente demanda.
Que se declare la nulidad total de la Resolución Sanción por no Declarar No. 900039 del 07de octubre de 2020, proferida por la División de Gestión Fiscalización de la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes, notificada el 08 de octubre de 2020 y mediante el cual se impone sanción por no Declarar por el periodo 5 del año 2016 para retención Cree.
2 Declare la Nulidad total de la Resolución No 008370 del 12 de octubre de 2021, proferida por el Subdirector de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica y mediante el cual resuelve Recurso contra Resolución Sanción, resolución notificada el 13 de octubre de 2021, razón por la cual nos encontramos dentro del término legal para incoar la presente demanda.
- Que se declare la Nulidad total de la Resolución Sanción por no Declarar No. 900037 del 21 de septiembre de 2020, proferida por la División de Gestión Fiscalización de la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes, notificada el 21de septiembre de 2020 y mediante el cual se impone sanción por no Declarar por el periodo 6 del año 2016 para retención Cree.
- Declare la Nulidad total de la Resolución No 008365 del 12 de octubre de 2021, proferida por el Subdirector de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica y mediante el cual resuelve Recurso contra Resolución Sanción, resolución notificada el 13 de octubre de 2021, razón por la cual nos encontramos dentro del término legal para incoar la presente demanda.”
Invocó como vulnerados los artículos 580, 580-1 y 643 del Estatuto Tributario, 15 de la Ley 1430 de 2010, 101 de la Ley 2010 de 2019
CONCEPTO DE VIOLACIÓN Y OPOSICIÓN
La demanda se sustentó bajo los siguientes cargos de violación y en la contestación se ejerció el derecho de contradicción as
Improcedencia de la sanción por no declarar cuando las declaraciones de Autorretención en la Fuente del CREE se presentan sin pago.
Para la demandante, el artículo 580-1 del ET establece que las declaraciones presentadas sin pago no producen efecto legal alguno; no obstante, sostuvo que dicha circunstancia no implica su no presentación ni habilita la imposición de la sanción por no declarar, en la medida en que el deber formal de declarar sí se cumplió. Indicó que el legislador distinguió expresamente entre las declaraciones que se tienen como no presentadas, reguladas en el artículo 580 ibidem, y aquellas que carecen de efectos legales, previstas en el artículo 5801, por lo que la ineficacia no puede equipararse a la ausencia de declaración ni dar lugar, por sí misma, a las sanciones por no declarar o por extemporaneidad.
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Adicionalmente, señaló que el artículo 643 del ET exige, para la configuración de la sanción por no declarar, la existencia de un incumplimiento en el deber de presentar la declaración, lo cual no ocurrió en el caso, dado que las declaraciones fueron presentadas oportunamente. Afirmó que la interpretación de las normas sancionatorias debe ser estricta y que la conducta sancionable debe corresponder plenamente a la descrita en la norma, en armonía con los principios del derecho sancionatorio administrativo y su integración con criterios propios del derecho penal.
Finalmente, sostuvo que la afirmación contenida en la Sentencia C-102 de 2015 sobre la presentación sin pago de las declaraciones de retención carece de carácter vinculante, por tratarse de un obiter dicta ajeno al problema jurídico decidido, y que el artículo 580-1 no consagra el pago como condición para el cumplimiento del deber de declarar. En consecuencia, concluyó que, aun cuando las declaraciones pudieran reputarse ineficaces, estas se tuvieron por presentadas, por lo que no procedían las sanciones por no declarar ni por extemporaneidad.
La entidad demandada se opuso a las pretensiones y sostuvo que los actos administrativos se expidieron conforme al ordenamiento jurídico vigente, en atención a que la sociedad actora, en su calidad de agente autorretenedor del impuesto sobre la renta para la equidad (CREE), se encontraba sometida al régimen sustancial y sancionatorio previsto en el ET. Señaló que, de acuerdo con los artículos 26 y 37 de la Ley 1607 de 2012, la DIAN tenía a su cargo el recaudo y control del impuesto CREE, así como la aplicación de las sanciones correspondientes, y que los autorretenedores debían cumplir las obligaciones formales y sustanciales propias del sistema de retención en la fuente.
Precisó que, conforme al Decreto 1828 de 2013, compilado en el Decreto Único 1625 de 2016, los autorretenedores estaban sujetos al procedimiento y régimen sancionatorio del ET, lo que comprendía la obligación de presentar y pagar oportunamente las declaraciones. Añadió que, según el Decreto 2243 de 2015, la sociedad tenía plazos específicos para declarar y pagar las autorretenciones de los periodos en discusión, sin que hubiera efectuado el pago dentro de dichos términos, lo que dio lugar a la aplicación del artículo 580-1 del ET, que prevé la ineficacia de las declaraciones presentadas sin pago total.
Indicó, además, que el artículo 580-1 del ET fue objeto de análisis por la Corte Constitucionay que, por su parte, el Consejo de Estadseñaló que la retención en la fuente constituye un mecanismo de recaudo anticipado del impuesto y una función pública ejercida por el agente retenedor, quien tiene el deber de trasladar oportunamente al Estado los valores retenidos. En ese sentido, sostuvo que, si la declaración no contaba con el pago dentro del plazo establecido, devenía su ineficacia de pleno derecho y, por ello, se entendía incumplido el deber formal de declarar, lo que conllevaba a que el agente se hiciera acreedor a la sanción por no declarar prevista en el artículo 643 del ET.
Con fundamento en lo anterior, la DIAN afirmó que, contrario a lo sostenido por la demandante, la ineficacia de la declaración implicaba que esta se tuviera
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como no presentada, tal como lo ha sostenido el Consejo de Estad por lo que no resultaba válida la distinción propuesta entre ambos efectos. En consecuencia, indicó que, al haberse presentado las declaraciones sin pago, el agente retenedor debía presentar una nueva declaración eficaz con el respectivo pago y, al no hacerlo ni siquiera con ocasión de los emplazamientos, se configuró el hecho sancionable por no declarar. Por ello, concluyó que la imposición de la sanción prevista en el artículo 643 del ET resultaba procedente y solicitó que se declarara la legalidad de los actos administrativos y se negaran las pretensiones de la demanda.
SENTENCIA APELADA Y OBJECIONES FORMULADAS EN EL RECURSO DE APELACIÓN PRESENTADO POR LA PARTE DEMANDANTE.
El Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección A, negó las pretensiones de la demanda y no condenó en costa Contra dicha providencia, la demandante interpuso recurso de apelación. Los motivos del fallo impugnado y los argumentos de alzada son:
Improcedencia de la sanción por no declarar cuando las declaraciones de Autorretención en la Fuente del CREE se presentan sin pago.
El Tribunal, con fundamento en los artículos 643 y 580-1 del ET y en la jurisprudencia del Consejo de Estad
sostuvo que el numeral 3 del artículo 643 no solo exigía la presentación de la declaración de retención en la fuente por parte del agente retenedor, sino también el pago de las sumas retenidas, como condición necesaria para entender cumplido el deber formal de declarar. En ese sentido, precisó que la presentación de la declaración sin pago no satisface dicha obligación, por cuanto la ineficacia prevista en el artículo 580-1 implica el incumplimiento del deber formal.
Indicó que no se discutía que la sociedad demandante había presentado las declaraciones de retención en la fuente del impuesto CREE correspondientes a los periodos 4, 5 y 6 de 2016 sin pago y que tampoco obraba prueba de que hubiera efectuado dicho pago dentro de los plazos legales. Por ello, concluyó que la demandante no cumplió con la obligación de declarar, en la medida en que no puso a disposición del Estado los dineros retenidos, razón por la cual resultaba procedente la imposición de la sanción por no declarar prevista en el artículo 643 del ET.
Finalmente, el Tribunal consideró que no era de recibo el argumento de la parte demandante, según el cual la presentación de la declaración sin pago implicaba el cumplimiento del deber formal, pues reiteró que el pago de las sumas retenidas constituía una condición necesaria para entender satisfecha la obligación de declarar. En consecuencia, al no haberse acreditado el pago dentro de los plazos previstos, concluyó que la sanción impuesta se encontraba ajustada a derecho.
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La sociedad Almagrario reiteró los argumentos expuestos en la demanda, en el sentido de señalar que la presentación de una declaración de retención en la fuente sin pago no implica que resulte procedente la imposición de la sanción por no declarar, toda vez que el hecho formal de la declaración, esto es, su presentación, se materializó, aun cuando se hubiera efectuado sin pago. Asimismo, sostuvo que el legislador, en el artículo 580-1 del ET, previó la ineficacia de dichas declaraciones, sin que ello implique su no presentación.
En ese sentido, indicó que no puede confundirse la ineficacia con la ausencia en la presentación de la declaración, por lo que las declaraciones objeto de controversia deben entenderse como presentadas, aunque no produzcan efecto legal alguno. Afirmó que la interpretación adoptada por el Tribunal, que asimila la ineficacia a la no presentación, desconoce la distinción normativa prevista por el legislador.
Con fundamento en lo anterior, insistió en que no se configuraba la conducta sancionable prevista en el artículo 643 del ET, en la medida en que no existió omisión en la presentación de las declaraciones, razón por la cual no resultaban procedentes las sanciones por no declarar ni por extemporaneidad.
La DIAN, de conformidad con lo dispuesto en el numeral 4.º del artículo 247 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, modificado por el artículo 67 de la Ley 2080 de 2021, presentó memorial mediante el cual se opuso a los argumentos expuestos en el recurso de apelación. En dicho escrito, señaló que el Tribunal había determinado correctamente la legalidad de los actos administrativos acusados, con fundamento en una adecuada valoración del marco normativo aplicable y de las pruebas obrantes en el expediente, y reiteró, en lo sustancial, los argumentos expuestos en la contestación de la demanda. Asimismo, sostuvo que la parte demandante no logró desvirtuar la presunción de legalidad de los actos acusados. Por lo anterior, solicitó mantener la decisión de primera instancia y desestimar tanto las pretensiones de la demanda como los argumentos del recurso de apelación.
Por su parte, el Ministerio Público señaló que, conforme a lo establecido por el Tribunal y en contravía de lo alegado en el recurso de apelación, de acuerdo con la jurisprudencia de la Sección Cuarta del Consejo de Estad la ineficacia de pleno derecho de las declaraciones de retención en la fuente presentadas sin pago implica el incumplimiento del deber formal de declarar, lo que da lugar a la imposición de la sanción prevista en el artículo 643 del ET. En consecuencia, indicó que no existen elementos de juicio suficientes para revocar la sentencia de primera instancia, por lo que solicitó su confirmación.
En los términos del recurso de apelación interpuesto por la parte demandante, la Sala debe resolver el siguiente interrogante:
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(i) ¿Es procedente la sanción por no declarar cuando las declaraciones de Autorretención en la Fuente del CREE se presentan sin pago?
Sanción por no declarar cuando las declaraciones de Autorretención en la Fuente del CREE se presentan sin pago.
Para resolver la controversia, la Sala debe analizar de manera sistemática los artículos 580-1, 643 y 716 del Estatuto Tributario, en concordancia con el parágrafo 1.º del artículo 2.º del Decreto 1828 de 2013, disposiciones que regulan las consecuencias de la presentación de declaraciones de retención en la fuente sin pago y la procedencia de la sanción por no declarar.
El artículo 580-1 del ET, vigente para la época de los hechos, disponía que las declaraciones de retención en la fuente presentadas sin pago total no producían efecto legal alguno, sin necesidad de acto administrativo que así lo declarara, lo cual implicaba que dichas declaraciones carecían de efectos jurídicos desde el momento de su presentación.
El artículo 643 del ET, vigente para el año 2016, establecía la sanción por no declarar y fijaba sus bases de cuantificación según el tipo de declaración omitida. En particular, su numeral 3 disponía que, cuando la omisión se refiriera a la declaración de retenciones, la sanción sería equivalente al diez por ciento (10%) de los cheques girados o de los costos y gastos, o al cien por ciento (100%) de las retenciones que figuraran en la última declaración presentada, lo que fuese superior.
A su turno, el artículo 716 ibidem establece el emplazamiento para declarar como actuación administrativa previa a la imposición de la sanción por no declarar, mediante el cual la administración requiere al obligado para que cumpla con su deber formal. La falta de atención a dicho requerimiento habilita a la administración para imponer la sanción prevista en el artículo 643.
Finalmente, el parágrafo 1.º del artículo 2.º del Decreto 1828 de 2013, aplicable al régimen de autorretención del CREE, dispone que los autorretenedores deberán cumplir las obligaciones previstas para los agentes retenedores, lo que implica la presentación de las declaraciones correspondientes y el pago de las sumas autorretenidas dentro de los plazos fijados por el Gobierno Nacional.
La Corte Constitucional, en sentencia C-102 de 2015, al pronunciarse sobre el artículo 580-1 del ET, precisó que las declaraciones de retención en la fuente presentadas sin pago total no producen efecto legal alguno y que, en tales casos, se entiende incumplida la obligación de declarar, en la medida en que el pago constituye una condición concomitante para su adecuado cumplimiento. En este mismo sentido, la Sala ha reiterado que dicha disposición —modificada por la Ley 1430 de 2010— implica que la presentación sin pago no satisface el deber formal de declarar, criterio fijado, entre otras, en las sentencias del 21 de febrero de 201y 26 de agosto de 202 y reiterado en la del 30 de septiembre de 202 En consecuencia, la ineficacia de pleno derecho de estas declaraciones comporta la omisión del deber formal y habilita la imposición de la sanción por no declarar prevista en el artículo 643 del ET,
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tal como lo reiteró la sentencia del 8 de mayo de 202 al indicar que no constituyen autoliquidaciones válidas.
En los términos del recurso de apelación interpuesto por la parte demandante, la discusión en esta instancia se circunscribe a determinar si es procedente la sanción por no declarar, teniendo en cuenta que las declaraciones de autorretención en la fuente del CREE fueron presentadas sin pago. Al respecto, la Sala recuerda que, de conformidad con el artículo 580-1 del ET, interpretado por la Corte Constitucional y esta Sección, la presentación de declaraciones de retención en la fuente sin el pago total no satisface el deber formal de declarar, en tanto el pago constituye una condición concomitante e indispensable para su cumplimiento. En ese contexto, la ineficacia de pleno derecho de tales declaraciones no solo priva de efectos jurídicos su presentación, sino que configura, en términos materiales, una omisión del deber de declarar.
Así las cosas, teniendo en cuenta que es un hecho no discutido por las partes que las declaraciones cuestionadas se presentaron sin pago, y que en el expediente no obra prueba de que este se hubiere efectuado con posterioridad, se encuentra acreditado el incumplimiento del deber formal de declarar las autorretenciones del CREE. En consecuencia, resulta procedente la imposición de la sanción por no declarar prevista en el artículo 643 del ET, sin que sea de recibo el argumento de la demandante según el cual la sola presentación de las declaraciones excluye la configuración de la conducta sancionable, pues, conforme a la normativa y la jurisprudencia citadas, dicha presentación carece de eficacia jurídica en ausencia de pago. Por lo anterior, la Sala confirmará la sentencia apelada, que negó las pretensiones de la demanda.
Se condena en costas a la parte apelante, al no prosperar el recurso de apelación, de conformidad con lo dispuesto en el numeral 3 del artículo 365 del Código General del Proceso (CGP), aplicable por remisión del artículo 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo (CPACA). En virtud del Acuerdo PCSJA25-12355 del 28 de noviembre de 2025, expedido por el Consejo Superior de la Judicatura, se condena a la parte demandante al pago de agencias en derecho en esta instancia, las cuales se fijan en un (1) salario mínimo legal mensual vigente.
Por lo tanto, se ordenará al tribunal tramitar el incidente de liquidación de costas, según las reglas previstas en el artículo 366 del CGP.
En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,
Primero: Confirma la sentencia del 10 de abril de 2025, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección A.
Segundo: Condenar en costas a la parte demandante en esta instancia y en agencias
Radicado: 25000-23-37-000-2022-00092-01 (30292)
Demandante: Almagrario S.A. En Reorganización.
en derecho en el valor equivalente a un (1) SMMLV. En consecuencia, se ordena al tribunal tramitar el respectivo incidente, conforme con lo expuesto en la parte motiva de esta providencia.
Notifíquese y comuníquese. Devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase.
La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha.
(Firmado electrónicamente) (Firmado electrónicamente)
LUIS ANTONIO RODRÍGUEZ MONTAÑO MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO
Presidente Salva voto parcial
(Firmado electrónicamente)
WILSON RAMOS GIRÓN
La validez e integridad pueden comprobarse acudiendo a la siguiente dirección electrónica:
https://samai.consejodeestado.gov.co/Vistas/documentos/evalidador
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