BUSCAR
ÍNDICE
Expediente: 25000-23-37-000-2021-00599-01 (30245)
Demandante: Fiduciaria Bancolombia S.A.
CONSEJO DE ESTADO
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN CUARTA
CONSEJERA PONENTE: CLAUDIA RODRÍGUEZ VELÁSQUEZ
Bogotá D.C., diecisiete (17) de septiembre de dos mil veintiséis (2026)
| Referencia: | Nulidad y restablecimiento del derecho |
| Radicación: Demandante: Demandada: | 25000-23-37-000-2021-00599-01 (30245) Fiduciaria Bancolombia S.A. Departamento de Cundinamarca – Secretaría de Hacienda de Cundinamarca |
| Temas: | Impuesto de registro. Adición al acto de fusión. Cesión de titularidad en la administración de inmuebles – sociedades fiduciarias |
Sentencia de segunda instancia
La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandada contra la sentencia de primera instancia proferida el 24 de abril de 2025 por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca – Sección Cuarta – Subsección B, que decidi:
«PRIMERO: DECLARAR la NULIDAD de la Resolución nro. 0001949 de 18 de diciembre de 2020, por medio de la cual la Secretaría de Hacienda del DEPARTAMENTO DE CUNDINAMARCA negó la solicitud de devolución del pago de lo no debido elevada por la FIDUCIARIA BANCOLOMBIA S.A., y de la Resolución nro. 0001216 de 29 de julio de 2021 que resolvió el recurso de reconsideración, de acuerdo con las razones expuestas en la parte motiva.
SEGUNDO: A título de restablecimiento, ORDENAR a la Secretaría de Hacienda del DEPARTAMENTO DE CUNDINAMARCA devolver a la FIDUCIARIA BANCOLOMBIA S.A. la suma de $491.564.860 junto con los intereses causados de conformidad con el artículo 664 de la Ordenanza 039 de 2020, con arreglo a las consideraciones previas.
TERCERO: Sin condena en costas en esta instancia».
La sociedad Cadenalco S.A. -absorbida por Grupo Éxito S.A.-, suscribió un contrato de fiducia mercantil con la sociedad fiduciaria Suramericana y BIC S.A. – SUFIBIC S.A., cuyo objeto se concretó en la administración de un local comercial ubicado en el Centro Comercial Salitre Plaza, identificado con matrícula inmobiliaria 50C- 1434997 y Chip AAA0076MLRU, fungiendo como beneficiario el mismo fideicomitente.
SUFIBIC S.A. fue absorbida por Fiduciaria Bancolombia mediante la Escritura Pública nro. 2095 del 30 de diciembre de 1998, protocolizada en la Notaría 61 de Bogotá e inscrita en la misma fecha ante la Cámara de Comercio de Bogotá.
Dicho acto fue objeto de adición con la Escritura Pública nro. 2077 del 25 de octubre de 2019, para enlistar el bien inmueble que hacía parte del negocio fiduciario suscrito con la sociedad Cadenalco S.A. y formalizar la modificación de la titularidad en su dominio, en virtud de la fusión realizada entre las entidades fiduciarias previamente.
Expediente: 25000-23-37-000-2021-00599-01 (30245)
Demandante: Fiduciaria Bancolombia S.A.
Con ocasión de la inscripción de la escritura pública de adición, la Superintendencia de Notariado y Registro expidió la factura nro. 90033996946513, contentiva de la liquidación de los derechos de registro por valor de $57.400.
Simultáneamente, el departamento de Cundinamarca emitió la Liquidación nro. 0000000103654545, con la cual determinó el impuesto de registro a cargo de Fiduciaria Bancolombia S.A. por la suma de $491.696.000, conformado por $491.564.860 que corresponde a la adición de la fusión inicial, $110.000 por concepto de la cesión de posición contractual en contrato de fiducia, $20.600 de costos de administración, y $140 de ajuste al peso, monto que fue pagado por la sociedad actora el 19 de diciembre de 2019, junto con el valor de $57.400 liquidado por la Superintendencia en la factura antes mencionada. Actuación que es la materia de esta controversia.
El 3 de diciembre de 2020, la demandante pidió ante la autoridad tributaria departamental la devolución de $491.695.600 por «pago de lo no debido y/o en exceso», respecto del acto concretado en la Escritura Pública nro. 2077 del 25 de octubre de 2019.
Mediante Resolución nro. 0001949 del 18 de diciembre de 2020, la entidad demandada negó la solicitud de devolución.
Contra esa decisión, la parte actora interpuso recurso de reconsideración que fue resuelto a través de la Resolución nro. 00001216 del 29 de julio de 2021, confirmando el acto primigenio.
DEMANDA Y CONTESTACIÓN A LA DEMANDA
Pretensiones de la demanda y normas violadas
Mediante apoderada judicial y, en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho previsto en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo (CPACA), la sociedad formuló las siguientes pretensiones:
Primera: Que se declare la nulidad en todas y cada una de sus partes de la Resolución No. 0001949 de 18 de diciembre de 2020 expedida por la Subdirección de Atención al Contribuyente de la Dirección de Rentas y Gestión Tributaria de la Secretaría de Hacienda de Cundinamarca a través de la cual resolvió una solicitud de devolución por concepto de Impuesto de Registro.
Segunda: Que se declare la nulidad en todas y cada una de sus partes de la Resolución No. 00001216 de 29 de julio de 2021 expedida por la Subdirección de Recursos Tributarios de la Dirección de Rentas y Gestión Tributaria de la Secretaría de Hacienda de Cundinamarca a través de la cual resolvió un recurso de reconsideración interpuesto contra la Resolución No. 0001949 de 18 de diciembre de 2020.
Tercera: A título de restablecimiento del derecho, que se ordene la devolución del pago de lo no debido por concepto de impuesto de registro correspondiente a la suma de CUATROCIENTOS NOVENTA Y UN MILLONES SEISCIENTOS NOVENTA Y CINCO MIL SEISCIENTOS PESOS ($491.695.600.oo) M/CTE.
Cuarta: Que se reconozcan y se paguen los intereses legales que se causen desde el momento del pago de lo no debido (19 de diciembre de 2019), hasta la fecha en la cual se notifica el acto administrativo que rechaza la solicitud de devolución por pago de lo no debido (5 de enero de 2021).
Quinta: Que se reconozcan y se paguen los intereses corrientes que se causan desde la fecha de notificación del acto que niega la solicitud de devolución por pago de lo. No debido (5 de enero de 2021) hasta la ejecutoria de la providencia que efectivamente ordene la devolución.
Expediente: 25000-23-37-000-2021-00599-01 (30245)
Demandante: Fiduciaria Bancolombia S.A.
Sexta: Que se reconozcan y se paguen los intereses moratorios que se causen desde el vencimiento del término para devolver y hasta la fecha del giro del cheque, emisión del título o consignación correspondiente.
Séptima: Que se condene en costas a la parte demandada.
Para lo anterior, indicó como normas vulneradas los artículos 172, 1226, 1228, 1233 y 1234 del Código de Comercio; 1626 y 2313 del Código Civil; 60 del Estatuto Orgánico Financiero; 226 y 229 de la Ley 223 de 1995; 137 y 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo; y 191 de la Ordenanza 216 de 2014.
Concepto de la violación y su oposición
A continuación, se sintetizan los argumentos formulados por la demandante y la demandada en la demanda y su contestación, respectivamente.
Primer cargo: Efecto de la fusión dentro de los negocios fiduciarios y patrimonio de la sociedad absorbente. La transferencia de la vocería de patrimonios autónomos no implica enajenación ni cesión de un inmueble. Acto sin cuantía para efectos del impuesto de registro
La demandante señala que la constitución de un patrimonio autónomo como receptor para recibir bienes objeto del contrato de fiducia, implica que el fiduciario no sea el propietario de tales activos, en tanto su calidad se limita a su administración y vocero del patrimonio autónomo. En ese contexto, advierte que la remoción o cambio del agente fiduciario por sí mismo no conlleva la extinción del contrato de fiducia.
En el caso, la sociedad Cadenalco S.A. -absorbida por el Grupo Éxito- constituyó un patrimonio autónomo administrado por Suramericana y BIC S.A. -SUFIBIC S.A.-, dentro del cual se incluyó, entre otros, el inmueble con matrícula inmobiliaria 50C- 1434997 y CHIP AAA0076. Posteriormente, la parte demandante absorbió a SUFIBIC S.A., hecho que implicó el registro del acto de fusión efectuado mediante la Escritura Pública nro. 2095 del 30 de noviembre de 1998, pagando para ello los impuestos causados.
En virtud de esa fusión por absorción se transfirieron a la Fiduciaria los bienes y obligaciones contractuales que tenía SUFIBIC S.A. como agente fiduciario administrador, dentro de los cuales ostentaba la propiedad fiduciaria del inmueble descrito; empero, como dicho bien no se listó en la escritura pública primigenia, hubo lugar a su adición con la Escritura Pública nro. 2077 del 25 de octubre de 2019. Aunque la inscripción del cambio de vocería en el inmueble debe realizarse para cumplir con el requisito de solemnidad, el único título de la transferencia es la fusión y no una cesión, toda vez que el propietario sigue siendo el fideicomitente de Cadenalco. Por ende, de acuerdo con lo establecido en el artículo 60 del Estatuto Orgánico del Sistema Financiero, la inscripción en el folio de matrícula del inmueble con el cambio de vocería no corresponde a una cesión de activos, sino que se deriva como acto accesorio del registro inicial de fusión.
Además, sostiene que las operaciones de fusión son consideradas como actos sin cuantía, siempre que no impliquen aumento de capital ni cesión de cuotas o partes de interés. De modo que, la transferencia de la vocería del patrimonio autónomo, al realizarse dentro del marco de una fusión, corresponde a un acto sin cuantía como lo prevé el artículo 229 de la Ley 223 de 1995.
Expediente: 25000-23-37-000-2021-00599-01 (30245)
Demandante: Fiduciaria Bancolombia S.A.
El Departamento precisa que cuando un acto o negocio jurídico debe registrarse en la Oficina de Registro de Instrumentos Públicos o en la Cámara de Comercio, el impuesto de registro se genera en la instancia de inscripción sobre el total de la base gravable. Para el caso, mediante las Escrituras Públicas nros. 2095 del 30 de diciembre de 1998 y 2077 del 25 de octubre de 2019, se protocolizaron los actos de fusión, adición a la fusión y cesión de la posición contractual del fiduciario, vinculado a la titularidad de la matrícula 50C-1434997.
Aduce que, como el acto de fusión implicó que la sociedad absorbida transfiriera la totalidad de los bienes, derechos y obligaciones a la sociedad absorbente, el impuesto de registro se causó al tratarse de un acto con cuantía, sin importar que el inmueble pertenezca al patrimonio autónomo.
Esto, luego de señalar que estos tienen vida propia, aunque sea de forma transitoria, destinados a cumplir una finalidad específica que se relaciona con operaciones dentro del tráfico comercial y que dan paso a una utilidad socio-económica. De ahí que estos patrimonios tengan su génesis en la ley que determina su conformación e identidad. Al celebrarse un contrato de fiducia y constituirse un patrimonio autónomo, el derecho de propiedad sufre una escisión materializándose las siguientes situaciones: La propiedad material sale del dominio del fiduciante a un patrimonio autónomo, la propiedad formal pertenece al fiduciario y la propiedad beneficiosa o de derecho (derechos fiduciarios) pertenece al beneficiario que para este caso es el mismo fideicomitente.
Segundo cargo: Falsa motivación por análisis erróneo de la normativa aplicable y de los fundamentos fácticos. Violación a los principios de equidad, capacidad contributiva y justicia fiscal
La demandante aduce primeramente que la autoridad tributaria incurrió en una equivocación al aplicar la Ordenanza 039 de 2020, cuando la causación del impuesto discutido sucedió en el año 2016, esto es, bajo la vigencia de la Ordenanza 216 de 2014.
Seguidamente, señala que la parte actora no desconoce que ciertos actos de transferencia de dominio están sujetos al impuesto de registro. Lo que se cuestiona es que, atendiendo a la naturaleza de las fiduciarias y su tratamiento especial, deban pagar el tributo por el cambio de vocería que registren luego del acto de fusión. Con independencia de la reestructuración corporativa, no existe en el caso concreto una enajenación del inmueble o un cambio en su derecho real de dominio, toda vez que el fideicomitente original sigue teniendo la totalidad de los derechos fiduciarios del fideicomiso. Lo que hubo fue una cesión de posición contractual que no implicó el cambio de titularidad del bien.
Recalca que, asimilar el acto de cesión de posición contractual de fiduciario a una enajenación de bien inmueble, desconoce las normas que rigen los efectos de las obligaciones contraídas por entidades que se fusionan. En igual sentido, pretender el cobro de una obligación mayor a la que debe sufragar el contribuyente, implica una violación a los principios constitucionales que orientan el sistema tributario.
En el caso, el deber de contribuir que tiene Fiduciaria Bancolombia S.A. se distorsiona desde el momento en que la entidad demandada exige y retiene el pago de un impuesto de registro con la supuesta enajenación de un inmueble que no es de su propiedad, porque sigue estando en cabeza del fideicomitente.
La entidad demandada se limitó a decir que «la Resolución No. 0001949 del 18 de diciembre de 2020, no se encuentra viciada de falsa motivación, además la misma hace alusión a los dos actos referidos en la Escritura Pública No. 2.077 del 25 de octubre de 2019, vinculada a la Matricula Inmobiliaria No 50C-1434997, en la
Expediente: 25000-23-37-000-2021-00599-01 (30245)
Demandante: Fiduciaria Bancolombia S.A.
cual señala de manera precisa que acto es con cuantía, diferenciándolo del acto sin cuantía».
Tercer cargo: El pago realizado por la demandante constituye un pago de lo no debido
La demandante expresa que realizó el pago del impuesto el 19 de diciembre de 2019, por el monto de $491.695.600, sin causa legal al corresponder a un acto sin cuantía, derivado de la fusión de la sociedad SUFIBIC S.A.; de ahí que sea necesario y procedente la devolución del dinero pagado indebidamente, junto con los intereses legales a que haya lugar.
El ente territorial demandado no se manifestó al respecto.
SENTENCIA APELADA Y RECURSO DE APELACIÓN DE LA PARTE
DEMANDANTE
En sentencia de primera instancia, el Tribunal Administrativo de Cundinamarca accedió a las pretensiones de la demanda y no condenó en costas. A su turno, la parte demandada formuló recurso de apelación. Los motivos del fallo impugnado - condensados en el análisis de dos cargos- y los argumentos de la alzada son los siguientes:
Primer cargo: sobre la naturaleza jurídica de la Escritura Pública nro. 2077 del 25 de octubre de 2019
- El Tribunal sostuvo que las sociedades Fiduciaria Bancolombia S.A., y SUFIBIC S.A., se fusionaron por vía de absorción mediante el contrato elevado a Escritura Pública nro. 2.095 de 30 de diciembre de 1998. El efecto de este acuerdo se contrajo a que la primera adquiriera la totalidad de bienes, derechos y obligaciones de la segunda. En virtud de ello, la demandante elevó a Escritura Pública nro. 2077 del 25 de octubre de 2019, constitutiva de la adición a la escritura inicial, en la que se modificó la titularidad de la propiedad fiduciaria del inmueble 50C-1434997.
- La parte demandada manifestó que los actos que se desarrollan ante las oficinas de registro de instrumentos públicos encierran la tradición del bien inmueble que involucra la titularidad del derecho de dominio o propiedad. El acto sin cuantía, como las fusiones, no se refiere al acto de inscripción de inmuebles para trasferir su dominio. De ahí que se trate de dos actos independientes que, aunque devienen de la fusión, tienen finalidades separadas.
En tal sentido, para el a quo el acto jurídico sometido a escritura es una adición al acuerdo de fusión inicial que data del año 1998, cuyo propósito fue materializar la transferencia de uno de los bienes sujetos a registro que se encontraban bajo la administración de SUFIBIC S.A. antes de la fusión, como vocera del patrimonio autónomo integrado, entre otros, por ese bien. Como referencia, trajo a colación lo dicho por esta Corporación en sentencia del 31 de octubre de 2024, expediente nro. 28344, concluyendo que «la inscripción de contratos de fusión societaria constituye un acto sin cuantía con arreglo al enunciado final del inciso 5° del artículo 229 de la Ley 223 de 1995, a menos que implique el aumento de capital o cesión de cuotas. En todo caso, la transferencia de bienes inmuebles que se pacte con ocasión o en cumplimiento de contratos de fusión, bajo ninguna circunstancia convierte el acto en uno con cuantía, toda vez que la fuente de la obligación sigue siendo el contrato de fusión (título), mientras que la transferencia constituye la tradición (modo). De manera que la fusión de sociedades y la transferencia de los bienes de la absorbida a la absorbente no constituyen actos independientes, sino correlativos».
Expediente: 25000-23-37-000-2021-00599-01 (30245)
Demandante: Fiduciaria Bancolombia S.A.
El impuesto de registro determinado por el ente demandado en los actos acusados provino de la tradición del bien realizada mediante la Escritura Pública, negocio del cual resultó beneficiada la demandante al atribuírsele la calidad de propietaria del bien. Dicho de otro modo, «el acto de fusión o transformación cuando dentro de sus contenidos se refiera a un inmueble, estará sujeto a inscripción ante la oficina de registro de instrumentos públicos como un acto con cuantía, determinable pecuniariamente, donde la causa del tributo es el acto mismo de registro donde muta la titularidad del derecho dominio en otra persona, indistintamente del título que lo posiciona como nuevo titular de derechos reales. Siendo del caso exponer que se debe diferenciar los actos comerciales ante las cámaras de comercio que en uno u otro podrán ser sujetos de impuesto de registro y el impuesto de registro ante las oficinas de instrumentos públicos el cual tiene su propia característica y atributos como lo es que el hecho generador es la inscripción de los actos jurídicos que muten o cambien o afecten parcialmente o totalmente un inmueble».
En síntesis, advierte que el acto de fusión es un acto sin cuantía sometido a registro ante la Cámara de Comercio. Distinto son los actos de inscripción ante las oficinas de instrumentos públicos cuando lo que se busca es materializar la tradición de la titularidad de un inmueble como consecuencia de la fusión, que también están sometidos al pago del impuesto de registro en tanto se constituyen en actos con cuantía sujetos a la base mínima del artículo 229 de la Ley 223 de 1995.
Segundo cargo: sobre la procedencia de la solicitud de devolución del pago de lo no debido
El Tribunal indicó que la sociedad actora pagó la suma de $491.695.600 al ente demandado, por concepto del impuesto de registro causado sobre la inscripción del acto jurídico contenido en la Escritura Pública nro. 2077 del 25 de octubre de 2019. De dicho monto, el valor de $491.564.860 correspondió a la adición de la fusión inicial calculada sobre la base gravable mínima del artículo 229 de la Ley 223 de 1995, $110.000 por concepto de la cesión de posición contractual que detentaba SUFIBIC S.A., $20.600 de costos de administración, y $140 de ajuste al peso. En esas condiciones, concluyó que es procedente la devolución del $491.564.860, en tanto su cálculo devino de una base no aplicable al registro de la escritura pública mencionada, junto con los intereses causados de acuerdo a las reglas previstas en el artículo 664 de la Ordenanza 039 de 2020.
El demandado no se pronunció al respecto.
La sociedad demandante no manifestó oposición al recurso de apelación interpuesto por la parte demandada.
El Ministerio Público emitió su concepto, solicitando confirmar la sentencia apelada bajo las siguientes consideraciones:
La transferencia de bienes inmuebles que se pacte con ocasión o en cumplimiento de contratos de fusión, no convierte el acto en uno con cuantía, toda vez que la fuente de la obligación sigue siendo el contrato de fusión (título), mientras que la transferencia constituye la tradición (modo). Así, la fusión de sociedades y la transferencia de los bienes de la absorbida a la absorbente no constituyen actos independientes, sino correlativos.
La entidad demandada no demostró que la operación de fusión hubiese implicado un aumento de capital o cesión de cuotas o partes de interés, limitándose a señalar que al haberse transferido el bien en cuestión, ese acto debía gravarse con el impuesto de registro; hecho que no está contemplado en la Ley 223 de 1995. Para
Expediente: 25000-23-37-000-2021-00599-01 (30245)
Demandante: Fiduciaria Bancolombia S.A.
el caso, el título lo constituye el acuerdo de fusión contenido en la Escritura Pública nro. 2095 de 1998; entre tanto, la tradición se concretó en la Escritura Pública nro. 2077 del 25 de octubre de 2019, con lo cual se evidencia, a juicio del Ministerio Público, que este último es un acto sin cuantía por ser una adición al contrato de fusión que no implicó el incremento de capital, configurándose con el pago que realizó la demandante en un indebido susceptible de ser devuelto.
Previo a resolver el litigio planteado en esta instancia judicial, el consejero Luis Antonio Rodríguez Montaño manifestó estar impedido para conocer del presente proceso, conforme a la causal de impedimento prevista en el numeral 4 del artículo 130 del CPAC.
Mediante el Auto del 9 de septiembre de 2026 se declaró fundado el impedimento y se le separó del conocimiento del presente proces.
En los términos expuestos por la parte demandada como apelante único y según el alcance previsto en los artículos 320 y 328 del CGP, la Sala deberá resolver el siguiente problema jurídico:
¿En el marco del contrato de fiducia mercantil, el acto de fusión que implicó el cambio de titularidad formal o inscrita ejercido por la demandante como consecuencia de la absorción de la empresa SUFIBIC S.A. -anterior vocera del patrimonio autónomo Cadenalco S.A.-, causó el impuesto de registro?
Generalidades del impuesto de registro y su causación en los actos, contratos o negocios jurídicos realizados en virtud de los contratos de fiducia mercantil
En el caso materia de litis se sobreponen dos disposiciones aplicables al asunto; sin embargo, es una de ellas en particular la que da las luces para definir el fondo del litigio. De un lado, la regla aplicable a las fusiones y, de otro, aquella que regula los contratos de fiducia mercantil. A juicio de esta Sala, más allá de que la transferencia se suscite por efecto de una fusión surtida en 1998, lo único cierto es que la fusión trae por efecto el cambio de la titularidad formal o inscrita que ejerce la fiduciaria que actúa como vocera del patrimonio autónomo, en atención a que la vocera primigenia fue absorbida por la demandante. En este caso, no hay cambio de fideicomitente, titular de los derechos fiduciarios.
Con la Ley 223 de 1995, se fijaron las reglas sustanciales y de procedimiento para la determinación del impuesto de registro causado por la inscripción de actos, contratos o negocios jurídicos documentales ante las Oficinas de Registro de Instrumentos Públicos y las Cámaras de Comercio. En el artículo 229, modificado por el artículo 187 de la Ley 1607 de 2012, se previó que, por regla general, la base imponible estaba constituida por el valor incorporado en el respectivo documento, advirtiendo que, cuando los actos se refieran a bienes inmuebles, la base imponible no podría ser inferior al avalúo o autoavalúo catastral, el valor del remate o el de la adjudicación, según el caso.
Esa disposición fue reglamentada con el Decreto 650 de 1996, que trae una regla especial para el contrato de fiducia y las vicisitudes que se surten sobre este, a fin de no generar una tributación en cascada, atendiendo específicamente al cambio
Expediente: 25000-23-37-000-2021-00599-01 (30245)
Demandante: Fiduciaria Bancolombia S.A.
de beneficiario último de los activos subyacentes al patrimonio autónomo. Dicha disposición contempla lo siguiente:
«ARTÍCULO 7°. Contratos de fiducia mercantil. En la inscripción de los contratos de fiducia mercantil y encargo fiduciario sobre muebles o inmuebles, el impuesto se liquidará sobre el valor total de la remuneración o comisión pactada.
(…).
Si en desarrollo del contrato de fiducia mercantil los bienes objeto de la fiducia se transfieren a un tercero, aun en el caso de que sea heredero o legatario del fideicomitente, el impuesto se liquidará sobre el valor de los bienes que se transfieren o entregan. Cuando se trate de inmuebles, se respetará la base gravable mínima establecida en el inciso cuarto del artículo 229 de la Ley 223 de 1995» (Negrillas de la Sala).
La norma transcrita deja ver que, para este tipo de contratos, a pesar de que impliquen la transferencia de propiedad inmueble (por ejemplo, en el acto de constitución o liquidación), el impuesto se causa sobre la base propia del inmueble, únicamente cuando éste se transfiera a terceros -nuevos beneficiarios- diferentes al constituyente o fideicomitente inicial. Así lo ha manifestado esta Corporació:
«2.2- De conformidad con el criterio adoptado en dichos precedentes, se reitera que el artículo 229 de la Ley 223 de 1995, modificado por el artículo 187 de la Ley 1607 de 2012, estableció que, por regla general, la base imponible estaba constituida por el valor incorporado en el documento que contiene el acto, contrato o negocio jurídico, advirtiendo al mismo tiempo que, cuando los actos se refieran a bienes inmuebles, la base imponible no podrá ser inferior al avalúo o autoavalúo catastral, el valor del remate o de la adjudicación, según el caso. Al ser reglamentada esta disposición mediante el Decreto 650 de 1996, se previó en el inciso 1.° artículo 7.° que la base gravable en la inscripción de los contratos de fiducia mercantil y encargos fiduciarios sobre bienes muebles o inmuebles se liquida sobre el valor total de la remuneración o comisión pactada.
Estas previsiones fueron puestas de presente por la jurisprudencia de esta Secció, destacando que la base gravable del impuesto de registro en los contratos de fiducia mercantil se determinaba a partir del valor total de la remuneración o comisión pactada siguiendo el inciso primero del artículo 7.° del Decreto 650 de 1996, y que la «base mínima» prevista en el artículo 229 de la Ley 223 de 1995 aplicaba en los eventos de transferencia de un bien inmueble a un tercero. Así también, en la sentencia del 17 de septiembre de 2020 (exp. 23272, CP: Stella Jeannette Carvajal Basto), la Sala precisó que, de acuerdo con el artículo 1226 del Código de Comercio, la fiducia mercantil opera dentro de un modelo tripartita en el que un constituyente, fiduciante o fideicomitente entrega al fiduciario los bienes (muebles o inmuebles) de su propiedad, para constituir un patrimonio autónomo, propiedad que se transfiere al fiduciario para que tales activos cumplan una finalidad específica, ya sea a beneficio del fideicomitente o de un tercero, «pero tal transferencia no opera como forma de adquisición plena de propiedad, sino sujeta a la obligación de que esta se transfiera a un tercero beneficiario, al momento de verificarse una condición predeterminada…».
De acuerdo con la dinámica propia del negocio fiduciario, en la determinación del impuesto de registro a cargo del sujeto pasivo deben distinguirse dos momentos. El primero, cuando las partes acuerdan el negocio jurídico y este acuerdo es documentado (que puede tener por objeto activos inmobiliarios aportados para la administración y posterior restitución al fideicomitente, o su enajenación a un tercero por parte de la sociedad fiduciaria), que se encuentra sometido a registro, evento en el que la base gravable se determina conforme al valor de la remuneración o comisión pactada, sin consideración a que los bienes fideicomitidos sean muebles o inmuebles, según lo dispuesto por el inciso primero del artículo 7.° del Decreto 650 de 1996. Por su parte, el segundo momento será la restitución de los inmuebles aportados tras el cumplimiento de la finalidad de la fiducia. Cuando dicha transferencia sea a un tercero beneficiario, esto es, un sujeto diferente al fideicomitente, la base imponible será la base gravable mínima (avalúo o autoavalúo), según el inciso 5.° del artículo 229 de la Ley 223 de 1995» (Se resalta).
Expediente: 25000-23-37-000-2021-00599-01 (30245)
Demandante: Fiduciaria Bancolombia S.A.
De modo que, al reglamentar la norma, el Gobierno Nacional entendió que el mero cambio de titular del inmueble por razones atribuibles al “desarrollo” del contrato de fiducia no causa el impuesto de registro sobre el valor del inmueble, independientemente de que el acto se inscriba en el registro público.
Lo anterior significa que, el impuesto sobre la base propia del inmueble solo se puede causar con ocasión de la transferencia del inmueble a un tercero diferente al constituyente; esto es, cuando material y realmente se da el hecho que implica transferencia de dominio en sentido amplio del bien raíz. Así, las inscripciones de los actos realizadas en el registro público atribuibles a las vicisitudes ordinarias del “desarrollo” del contrato son meros actos atribuibles a un contrato instrumental6. Es por tal razón que, refiriéndose a este contrato, el Decreto Reglamentario 650 de 1996 expresamente señala que el impuesto se causa sobre la remuneración de la fiduciaria y no sobre el valor del inmueble, haciendo coincidir la base con la realidad contractual por cuya esencia no se pretende el cambio de titularidad del inmueble sino simplemente crear una vocería sobre el patrimonio autónomo que se constituye. Pasa del constituyente aportante a la fiduciaria como vocera del patrimonio autónomo que se conforma.
Análisis de legalidad. Caso concreto
La parte demandada, en su recurso de apelación, cuestiona que el Tribunal haya concluido que la inscripción de la transferencia de dominio del inmueble identificado con matrícula inmobiliaria 50C-1434997, no esté sujeta al impuesto de registro, sin tener en cuenta que ese acto provino de la tradición del bien realizada mediante escritura pública, al resultar beneficiada la demandante por atribuírsele la calidad de propietaria del bien.
Asimismo, insiste en que la tradición de la titularidad de un inmueble como consecuencia de la fusión está sometida al pago del impuesto de registro en tanto se constituye en un acto con cuantía sujeto a la base mínima del artículo 229 de la Ley 223 de 1995.
No existe discusión entre las partes que la sociedad Cadenalco S.A. -absorbida por Grupo Éxito S.A.-, suscribió un contrato de fiducia mercantil con la sociedad fiduciaria Suramericana y BIC S.A. – SUFIBIC S.A., cuyo objeto se concretó en la administración de un local comercial ubicado en el Centro Comercial Salitre Plaza, identificado con matrícula inmobiliaria 50C-1434997 y Chip AAA0076MLRU, fungiendo como beneficiario el mismo fideicomitente. Constituido el patrimonio autónomo y estando como vocera SUFIBIC S.A., esta última fue absorbida por Fiduciaria Bancolombia. Por efecto de dicha fusión, todos los patrimonios autónomos de los que era vocera la absorbida fueron transferidos a la absorbente Fiduciaria Bancolombia, quien adquirió por efecto de la operación la condición de vocera de tales patrimonios autónomos. Así, aunque la fusión implicó un cambio de fiduciaria vocera del patrimonio autónomo, no conllevó un cambio de fideicomitente, quien continuó siendo el constituyente. Es decir, económicamente no hubo ningún desplazamiento patrimonial.
Al develar con nitidez el efecto de la operación analizada emerge incuestionablemente que el inmueble no ha sido transferido a un tercero; por ende, mal puede causarse el impuesto de registro sobre el avalúo catastral de los inmuebles. Ello implicaría una transgresión directa al artículo 7° del Decreto 650 de 1996.
Expediente: 25000-23-37-000-2021-00599-01 (30245)
Demandante: Fiduciaria Bancolombia S.A.
En efecto, conviene destacar que el patrimonio autónomo constituido por Cadenalco S.A. no sufrió modificación alguna como consecuencia de la operación debatida. El inmueble permaneció afecto al mismo negocio fiduciario, destinado a la misma finalidad económica y con idéntico beneficiario. La única variación consistió en la sustitución de la sociedad fiduciaria encargada de su administración, como consecuencia de la fusión por absorción celebrada entre las entidades fiduciarias. Por ello, los efectos patrimoniales propios del negocio fiduciario permanecieron inalterados, circunstancia que refuerza la conclusión de que no existió una transferencia económica del activo susceptible de ser tratada como un acto con cuantía sometido a registro.
Este hecho resulta determinante para la resolución del litigio, pues demuestra que la inscripción efectuada en 2019 no documentó la incorporación de un nuevo activo al patrimonio de la sociedad absorbente ni la transferencia del inmueble a un beneficiario distinto. La operación únicamente reflejó registralmente los efectos de la fusión ocurrida en 1998 respecto de un bien que jurídicamente no experimentó variación alguna de su afectación a un mismo y único patrimonio autónomo, cuyo constituyente se mantuvo de manera permanente como fideicomitente.
Obsérvese que está acreditado que, mediante la Escritura Pública nro. 2095 del 30 de diciembre de 1998, protocolizada en la Notaría 61 de Bogotá e inscrita en la misma fecha ante la Cámara de Comercio de Bogotá, se aprobó el acuerdo de fusión entre la sociedad demandante -absorbente- y la empresa SUFIBIC S.A. - absorbida-, en cuya cláusula tercera se estableció lo siguiente:
«TERCERO. Como consecuencia de la fusión por absorción, y una vez se formalice, FIDUCOLOMBIA adquirirá la totalidad de los bienes, derechos y obligaciones de SUFIBIC, para lo cual ésta decretará su disolución anticipada sin liquidarse, debiendo quedar retiradas y anuladas sus acciones».
Según quedó consignado en el mismo acto, la fusión así celebrada no implicó un incremento del capital social y se cumplió con el margen de capital mínimo previsto legalmente; hecho no controvertido por la entidad demandada.
Dicho acto fue objeto de adición con la Escritura Pública nro. 2077 del 25 de octubre de 2019, para enlistar el bien inmueble que hacía parte del negocio fiduciario suscrito con la sociedad Cadenalco S.A. y formalizar la modificación de la titularidad en su dominio, en virtud de la fusión realizada por las entidades fiduciarias previamente. Para tal efecto, se atendió a lo previsto en el artículo 60 del Estatuto Orgánico del Sistema Financiero según el cual «para la modificación del titular del dominio de los inmuebles y demás bienes o derechos sujetos a registro o inscripción pertenecientes a las entidades disueltas bastará con que éstos se enumeren en la escritura de fusión o en escrituras adicionales a ésta y, que se relacionen los números de folio de matrícula inmobiliaria o que identifiquen el registro del bien o derecho respectivo».
En la cláusula sexta de tal adición, el inmueble fue identificado así:
«SEXTO: Se solicita al señor Registrador que se anote el cambio del nombre del propietario del bien que se indica a continuación (en adelante el “INMUEBLE”. LOCAL NÚMERO UNO – CUARENTA Y OCHO (#1-48) que hace parte de Salitre Plaza Centro Comercial – Propiedad Horizontal, ubicado en la Carrera Sesenta y Ocho B número veinticuatro – treinta y nueve (Cr 68B #24-39) de la actual nomenclatura urbana de Bogotá D.C., antes Carrera sesenta y ocho B número cuarenta – treinta y nueve (Cr 58B #40-39), identificado con el folio de matrícula inmobiliaria número 50C-1434997, con cédula catastral 006313070100105050 y con el código homologado de identificación predial CHIP AAA0076MLRU».
Expediente: 25000-23-37-000-2021-00599-01 (30245)
Demandante: Fiduciaria Bancolombia S.A.
Está probado que, con ocasión de la inscripción de la escritura pública de adición, la Superintendencia de Notariado y Registro expidió la factura nro. 90033996946513, contentiva de la liquidación de los derechos de registro por valor de $57.400, discriminados de la siguiente manera:
| CONCEPTO | MONTO |
| Cesión de posición contractual | 20.300 |
| Fusión adición | 20.300 |
| Certificado de tradición | 16.800 |
| TOTAL | 57.400 |
Simultáneamente con lo expuesto, el departamento de Cundinamarca emitió la Liquidación nro. 0000000103654545, con la cual determinó el impuesto de registro a cargo de Fiduciaria Bancolombia S.A. por la suma de $491.695.600; monto que fue pagado por la sociedad actora el 19 de diciembre de 2019, junto con el valor de $57.400 liquidado por la Superintendencia en la factura antes mencionada. Actuación que es la materia de esta controversia.
El 3 de diciembre de 2020, la demandante pidió ante la autoridad tributaria departamental la devolución de $491.695.600 por «pago de lo no debido y/o en exceso», respecto del acto concretado en la Escritura Pública nro. 2077 del 25 de octubre de 2019 porque, a su juicio, éste se constituyó en un acto sin cuantía producto de la fusión entre las sociedades fiduciarias que se realizó con la Escritura Pública nro. 2095 del 30 de diciembre de 1998. Además, precisó que el beneficiario del inmueble seguía siendo el mismo fideicomitente sin que haya intervenido un tercero. La devolución fue negada por la entidad demandada luego de considerar que “el acto de adición a la escritura de fusión se refiere a una transferencia de bienes inmuebles que necesariamente deben ser inscritos en oficina de registro” y deben liquidarse, al menos, con atención al avalúo catastral de cada inmueble.
Con base en el análisis previamente expuesto, la Sala no comparte los argumentos expuestos por la Secretaría de Hacienda de Cundinamarca, toda vez que:
Si bien la regla general es que los actos de transferencia de dominio de bienes inmuebles son susceptibles de ser gravados con el impuesto de registro (Leyes 223 de 1995 y 488 de 1998), en el caso de las sociedades fiduciarias existe una regla especial que sujeta la cuantía del tributo al cambio del titular, por lo que se requiere que, en desarrollo del negocio fiduciario, el inmueble sea transferido a un tercero distinto del fideicomitente o beneficiario originalmente previsto en el contrato, tornándose con ello en un acto con cuantía sometido a registro, hecho que no sucedió en este caso.
Cuando el beneficiario del negocio fiduciario no cambia, la movilización registral del inmueble derivada de las vicisitudes propias del contrato de fiducia no configura el supuesto previsto en el artículo 7° del Decreto 650 de 1996 para liquidar el impuesto de registro sobre el valor del bien. Dicho de otro modo, mientras no exista un cambio de beneficiario, el acto, aunque se someta a registro, será considerado como un acto sin cuantía, en tanto su causación no puede determinarse sobre el valor del inmueble porque el titular económico del activo sigue siendo el inicial -fideicomitente o beneficiario-.
Con independencia de las consecuencias societarias derivadas de la fusión por absorción, el aspecto determinante para resolver la controversia radica en que la situación debatida se produjo en el marco de un contrato de fiducia mercantil respecto del cual el artículo 7° del Decreto 650 de 1996 estableció una regla especial de causación del impuesto de registro. Como en este caso no se acreditó la transferencia del inmueble a un tercero distinto del fideicomitente o beneficiario original del negocio fiduciario, no se configuró el supuesto previsto por dicha norma para liquidar el impuesto sobre el valor
Expediente: 25000-23-37-000-2021-00599-01 (30245)
Demandante: Fiduciaria Bancolombia S.A.
del inmueble.
Dado que el acto elevado a escritura pública adicional se concretó en la sustitución de la sociedad fiduciaria administradora de un inmueble -bajo un contrato de fiducia-, derivado de la fusión por absorción que hubo entre la empresa SUFIBIC S.A. y Fiduciaria Bancolombia S.A, y que se formalizó desde el año 1998, el acto correspondió a uno sin cuantía en tanto ese cambio no tuvo la virtud de aumentar el capital de la actora, quien continuó ejerciendo las veces de administradora del PA, ni del fideicomitente que desde la constitución del patrimonio autónomo entregó dicho bien para ser administrado por la fiduciaria y siguió ejerciendo la propiedad real sobre éste (mismo beneficiario).
En ese contexto, la Escritura Pública nro. 2077 de 2019 no incorporó una nueva transferencia patrimonial ni documentó un negocio jurídico autónomo susceptible de valoración económica independiente. Su finalidad consistió en completar y actualizar la información registral derivada de la fusión formalizada desde 1998, incorporando un inmueble que hacía parte de los bienes administrados por la fiduciaria absorbida y cuya propiedad económica sigue en cabeza del fideicomitente. De ahí que la inscripción realizada no refleje la adquisición de un nuevo derecho real ni una variación patrimonial susceptible de servir de base para la liquidación del impuesto de registro.
Dicho de otro modo, si bien en el caso sujeto a decisión la titularidad jurídica inscrita se modificó por el cambio de fiduciaria que actúa como vocera del patrimonio autónomo, lo cierto es que el inmueble no ha salido de la esfera económica del fideicomitente. Por lo que, mal puede considerarse que se causa el impuesto de registro sobre la base del inmueble movilizado.
Estas razones resultan suficientes para confirmar la sentencia apelada, en tanto se demostró que la sociedad actora realizó un pago indebido a favor de la entidad demandada, respecto de un acto que no causó el impuesto de registro.
Se condena en costas a la parte demandada, al no prosperar el recurso de apelación, de conformidad con lo dispuesto en el numeral 1 del artículo 365 del Código General del Proceso (CGP), aplicable por remisión del artículo 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo (CPACA). Asimismo, en virtud del Acuerdo PCSJA25-12355 del 28 de noviembre de 2025, expedido por el Consejo Superior de la Judicatura, se condena a la parte demandada al pago de agencias en derecho en esta instancia, las cuales se fijan en un (1) salario mínimo legal mensual vigente.
Por lo tanto, se ordenará al tribunal tramitar el incidente de liquidación de costas, según las reglas previstas en el artículo 366 del CGP.
En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley,
Confirmar la sentencia apelada, pero por las razones expuestas en la parte motiva de esta sentencia.
Expediente: 25000-23-37-000-2021-00599-01 (30245)
Demandante: Fiduciaria Bancolombia S.A.
Condenar en costas a la parte demandada según lo expuesto en la parte motiva de esta providencia. En consecuencia, se ordena al Tribunal Administrativo de Cundinamarca tramitar el respectivo incidente, conforme las reglas previstas en el artículo 366 del Código General del Proceso.
Notifíquese y comuníquese. Devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase.
La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha.
(Firmado electrónicamente)
MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO
(Firmado electrónicamente)
WILSON RAMOS GIRÓN
La validez e integridad pueden comprobarse acudiendo a la siguiente dirección electrónica:
https://samai.consejodeestado.gov.co/Vistas/documentos/evalidador
Aumentar texto
Disminuir texto
Escala de grises
Contraste negativo
Subrayar enlaces
Centro de relevos
Restablecer