Compilación Jurídica de la DIAN - Providencia del Consejo de Estado, Sección Cuarta, expediente 25000-23-37-000-2016-01536-01(24795)

BUSCAR

ÍNDICE

Radicación: 25000-23-37-000-2016-01536-01 (24795) Demandante: WIRELESS SERVICES COLOMBIA S.A.S. FALLO

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

CONSEJERO PONENTE: MILTON CHAVES GARCÍA

Bogotá D.C., veinticuatro (24) de marzo de dos mil veintidós (2022)

Referencia: Medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho

Radicación: 25000-23-37-000-2016-01536-01 (24795)

Demandante: WIRELESS SERVICES COLOMBIA S.A.S.

Demandado: Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN-

Temas: Impuesto sobre la renta 2011. Debida motivación. Deducción por pagos en el exterior.

SENTENCIA SEGUNDA INSTANCIA

La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante en contra de la sentencia del 31 de mayo de 2019, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B, que accedió parcialmente a las pretensiones de la demanda y negó la condena en costas

La parte resolutiva de la sentencia apelada dispuso lo siguiente¹:

"PRIMERO: DECLÁRASE la nulidad parcial de la Liquidación Oficial de Revisión nro. 322412015000016 de 5 de febrero de 2015 y de la Resolución nro. 001501 de 2 de marzo de 2016, por medio de las cuales se determinó oficialmente a la sociedad WIRELESS SERVICES COLOMBIA S.A.S., el impuesto sobre la renta del año gravable 2011, de conformidad con lo señalado en la parte motiva de esta providencia.

Se advierte que la declaratoria anterior procede respecto de la reliquidación de la sanción por inexactitud en aplicación del principio de favorabilidad, de conformidad con las razones expuestas en la parte motiva de esta providencia.

SEGUNDO: A título de restablecimiento del derecho DECLÁRASE que la sanción por inexactitud fijada en los actos administrativos corresponde a la que resultó de la liquidación realizada en la motiva de la presente providencia.

TERCERO: En lo demás, NIÉGANSE las pretensiones de la demanda. [...]"

ANTECEDENTES

El 20 de abril de 2012 la actora presentó su declaración del impuesto sobre la renta del periodo gravable 2011 en la que determinó, como total de deducciones $9.000.770.000 y total saldo a favor de $756.475.000². Posteriormente, el 14 de abril de 2014 presento corrección de la mencionada declaración en la que disminuyó el total de deducciones a $8.649.793.000 y el saldo a favor a 629.071.000.

1	Folios 348 a 349 del c.p.	1
2	Folio 11 del c.a. 1

Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-3506700 – Bogotá D.C. – Colombia

www.consejodeestado.gov.co

Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente. Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica: http://relatoria.consejodeestado.gov.co:8081/Vistas/documentos/evalidador

Radicación: 25000-23-37-000-2016-01536-01 (24795) Demandante: WIRELESS SERVICES COLOMBIA S.A.S. FALLO

El 20 de mayo de 2020 la DIAN expidió el Requerimiento Especial 322402014000081 en el que propuso reducir el total de deducciones a $2.665.462.000, el saldo a favor a $0 y total a pagar de $4.493.902.000³.

El 5 de febrero de 2015 la DIAN expidió la Liquidación Oficial de Revisión 322412015000016 en la que modificó la declaración del impuesto sobre la renta del periodo gravable 2011 de la demandante, de acuerdo con las cifras del requerimiento especial enunciado⁴.

En contra del anterior acto administrativo, la sociedad demandante interpuso el recurso de reconsideración, resuelto mediante la Resolución 1501 de 2 de marzo de 2016, que confirmó el acto recurrido⁵.

DEMANDA

WIRELESS SERVICES COLOMBIA S.A.S., en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho previsto en el artículo 138 del CPACA, formuló las siguientes pretensiones⁶:

"PRIMERA. Se declare la nulidad de los siguientes actos administrativos:

Resolución No. 001501 del 2 de marzo de 2016, notificado por edicto desfijado el día 4 de abril del mismo año por la Subdirección de Gestión de recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión jurídica de la U.A.E., DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES (DIAN), mediante la cual se decidió el Recurso de Reconsideración interpuesto en contra de la Liquidación Oficial de revisión No. 322412015000016 del 5 de febrero de 2015, proferida por la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá, con base en las razones que sustentan esta demanda.

Liquidación Oficial de Revisión No. 322412015000016 del 5 de febrero de 2015, proferida por la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá, con base en las razones que sustentan esta demanda.

SEGUNDA. A título de restablecimiento del derecho se declare en firme la declaración privada del impuesto sobre la renta del año gravable 2011 y, en consecuencia, se revoque el mayor impuesto de renta a cargo determinado por la Liquidación Oficial de Revisión No.322412015000016 del 5 de febrero y la sanción por inexactitud."

La demandante invocó como normas violadas las siguientes:

Artículos 83 y 95 de la Constitución Política.

Artículo 42 de la Ley 1437 de 2011

Artículos 22, 24, 121, 122, 123, 260-2, 260-3, 408 y 419 del Estatuto Tributario.

Artículo 197 de la Ley 1607 de 2012.

Folios 1790 a 1800 del c.a 9

Folios 82 a 119 del c.p.

5	Folios 66 a 79 del c.p.	2
6	Folio 3 del c.p.

Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-3506700 – Bogotá D.C. – Colombia

www.consejodeestado.gov.co

Radicación: 25000-23-37-000-2016-01536-01 (24795) Demandante: WIRELESS SERVICES COLOMBIA S.A.S. FALLO

El concepto de la violación se sintetiza así⁷:

Alegó que los actos demandados son nulos por indebida motivación, porque el informe de revisión de precios de transferencia y en los actos demandados no hacen un análisis entre los contratos de servicios de las empresas Óptima Consulting Services LLP, ST Pete MSI INC y la empresa colombiana Cooperativa de Trabajo Asociado Asesoramos & Servimos. Además, desde el principio del proceso de fiscalización se argumentó que los contratos con las mencionadas empresas son para proveer personal, pero los contratos no son comparables desde la perspectiva de precios de transferencia.

Manifestó que la DIAN en el proceso de fiscalización argumentó el rechazo de la deducción por $465.781.009 de acuerdo con las directrices o guías de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico -OCDE-, las cuales no pueden ser aplicadas en Colombia, ya que el artículo 28 de la Ley 788 de 2002, que trató de introducirlas a nuestro ordenamiento jurídico fue declarado inexequible. En consecuencia, al solo considerar unas normas no aplicables en el país y no el artículo 260-3 del Estatuto Tributario los actos demandados no tienen fundamento legal válido.

Explicó que las diferencias entre los contratos de Optima Consulting Services LLC, ST Pete MSI INC y la Cooperativa de Trabajo Asociado Asesoramos & Servimos son evidentes, por lo que no son comparables en su forma de ejecución, por lo que el ajuste realizado por la DIAN al no incluir como comparable interno a la empres a colombiana no es procedente.

Advirtió que no es procedente el rechazo por $5.518.549.527, debido a que es incoherente lo establecido en la liquidación oficial y el informe de revisión precios de transferencia, ya que "hay una concordancia en que los contratos son similares y que lo único que constituye ingreso para las sociedades del exterior y la entidad cooperativa es la comisión y la administración respectivamente, en cuanto esa suma constituye su ingreso por la realización de sus funciones? [...] en toda su extensión el expediente demuestra justamente que no puede considerarse todo lo pagado al exterior como ingreso de fuente colombiana."

En consecuencia, si se acepta que de los pagos realizados a sociedades extranjeras y a la entidad cooperativa en Colombia solamente constituyen ingreso en el país lo que reciben por el concepto de administración, se debe declarar falsa motivación de los actos demandados por el rechazo de la deducción de pagos al exterior en el que se determinó que la totalidad de los pagos son de ingreso colombiano y sujetos a retención en la fuente.

Alegó que la comisión pagada al exterior por valor de $465.781.009 cumple con lo establecido en el artículo 260-3 del Estatuto Tributario, por lo que es procedente su deducción, debido a que no en todos los casos se puede contar con comparables internos, ya sea por la inexistencia manifiesta o por la imposibilidad de hacer ajustes que razonablemente elimine las diferencias y permitan comparar la operación. Además, aclaró, que en el presente caso el contrato con la Cooperativa de Trabajo Asociado Asesoramos & Servimos no es un comparable interno con los contratos con las empresas extranjeras Optima Consulting Services LLC y ST Pete MSI INC,

7	Folios 7 a 40 del c.p.	3

Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-3506700 – Bogotá D.C. – Colombia

www.consejodeestado.gov.co

Radicación: 25000-23-37-000-2016-01536-01 (24795) Demandante: WIRELESS SERVICES COLOMBIA S.A.S. FALLO

ya que son diferentes en el sentido del artículo 260-3 del Estatuto Tributario, pero similares para las guías de la OCDE.

Manifestó que las guías o directrices de la OCDE no son vinculantes, porque la sentencia C-690 de 2003 de la Corte Constitucional así lo determinó, por lo que debe prevalecer el artículo 260-3 del Estatuto Tributario, para los criterios de comparabilidad o aplicarse en forma armónica. Adicionalmente, pese a que los objetos de los contratos de las empresas enunciadas son similares en la práctica y de acuerdo con otras cláusulas en su aplicación son diferentes.

Explicó que el rechazo de la deducción por pagos al exterior por valor de $5.518.549.527 no es procedente, debido a que en el expediente se encuentran certificaciones de revisor fiscal en las que se explica que no todos los ingresos percibidos fueron de fuente nacional, pero la DIAN no explica como llegó a la conclusión de que todos los ingresos de la compañía fueron de fuente nacional. En consecuencia, las retenciones practicadas solo se realizaron sobre los ingresos de fuente nacional, que de forma concreta fueron las comisiones pagadas a Optima Consulting Services LLC y ST Pete MSI INC, por lo que deben ser deducibles de acuerdo con el artículo 121 del Estatuto Tributario.

Advirtió que la deducción por pagos en el exterior cumplió con los requisitos de causalidad, necesidad y proporcionalidad del artículo 107 del Estatuto Tributario. Adicionalmente, no deben aplicarse las normas relativas a la retención en la fuente por los pagos en el exterior, ya que el pago no constituye ingreso de fuente colombiana para las empresas extranjeras, pero sirve para la generación de rentas de fuente colombiana, por lo que la Administración debió proponer la limitación del 15% de renta líquida en los términos del artículo 122 del Estatuto Tributario.

Manifestó que no es procedente la sanción por inexactitud de los actos demandados, ya que no existió dolo en su actuar, sino una diferencia de criterios con la DIAN.

CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA

La DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda en los siguientes términos⁸:

Explicó que los contratos de las empresas Optima Consulting Services LLC, ST Pete MSI INC y la Cooperativa de Trabajo Asociado Asesoramos & Servimos son comparables, debido a que los tres tienen como objeto proveer personal calificado para prestación de servicios relacionados con mantenimiento de redes de comunicación, en los tres contratos se prestaron servicios en Colombia, y los costos relacionados son sueldos pagados, transporte, estadía y cuota de administración.

Aclaró que en el proceso de fiscalización se le explicó a la demandante, que la decisión se fundamentó tanto en el artículo 260-3 del Estatuto Tributario y las guías de precios de transferencia de la OCDE en concordancia con lo establecido en la sentencia C-690 de 2003 de la Corte Constitucional, la cual permite que dichas guías sean criterios de interpretación. Además, no existió falsa motivación de los actos demandados, ya que se aplicó el método comparable conforme con las características de las operaciones, que se realizaron con los vinculados económicos y terceros independientes.

8	Folios 201 a 225 del c.p.	4

Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-3506700 – Bogotá D.C. – Colombia

www.consejodeestado.gov.co

Radicación: 25000-23-37-000-2016-01536-01 (24795) Demandante: WIRELESS SERVICES COLOMBIA S.A.S. FALLO

Advirtió que la demandante en su Declaración Informativa Individual de Precios de Transferencia -DIIPT- aplicó el método de márgenes transaccionales de utilidad -TU-y como indicador el margen sobre costos y gastos -MCG-, pero descartó sin justificación el comparable interno. Adicionalmente, se debe rechazar como comparable de las transacciones de prestación de servicios de personal el contrato con la empresa Nokia Siemens Network Colombia, porque fue un contrato de prestación de servicios técnicos.

Manifestó que el rechazo por $5.518.549.527 de la deducción por pagos al exterior es procedente, debido a que la demandante no es proveedor de servicios como compradora, por lo que todos los pagos requieren retención para que proceda dicha deducción de acuerdo con el artículo 406 del Estatuto Tributario. Además, el AIU es un concepto exclusivo pare IVA y no para el impuesto sobre la renta.

Explicó que de acuerdo con los artículos 24, 12, 406, 419 y 123 del Estatuto Tributario la actora debió de practicar retención de los servicios prestados por las empresas extranjeras en Colombia, y que debe recaer sobre la totalidad del valor de los contratos, ya que no existe limitante del 15%. Adicionalmente, no se cuestionan la contabilidad o las cuestas de orden, sino los ingresos de fuente nacional, por lo que en el segundo cargo no se discuten los precios de transferencia.

Aclaró que procede la sanción por inexactitud, debido a que la demandante declaro deducciones improcedentes de conformidad con el artículo 647 del Estatuto Tributario.

SENTENCIA APELADA

El Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B accedió parcialmente a las pretensiones de la demanda y negó la condena en costas. Las razones de la decisión se resumen así⁹:

Explicó que en materia de precios de transferencia los contribuyentes pueden elegir de forma libre los comparables, que deseen aplicar en su estudio dependiendo del método aplicable. Sin embargo, la Administración puede rechazar o requerir un comparable, ya sea interno o externo con el fin de determinar las operaciones comparables.

Aclaró luego de comparar los contratos de las empresas Optima Consulting Services LLC, ST Pete MSI INC y la Cooperativa de Trabajo Asociado Asesoramos & Servimos, que existe una diferencia en la calidad de las personas a contratar en el exterior, las cuales son más especializadas que las de la empresa en Colombia, porque son más de nivel técnico.

Adicionalmente, son procedentes las modificaciones que realiza la DIAN a las declaraciones del impuesto sobre la renta en consideración a la información de preciso de transferencia, pero debe probarse que no se cumplió con el principio de plena competencia, sin embargo, en el presente caso la DIAN solo encontró un posible comparable interno y ajustó el valor del impuesto.

9	Folios 293 a 349 del c.p.	5

Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-3506700 – Bogotá D.C. – Colombia

www.consejodeestado.gov.co

Radicación: 25000-23-37-000-2016-01536-01 (24795) Demandante: WIRELESS SERVICES COLOMBIA S.A.S. FALLO

Advirtió que es procedente el rechazo por $5.518.549.527 de deducción por pagos en el exterior, debido a que de acuerdo con los artículos 12, 24, 406 y 408 del Estatuto Tributario la actora debió de practicar retención del impuesto sobre la renta a los servicios prestados por las empresas extranjeras en Colombia. En consecuencia, al solo encontrarse prueba del 10% de las operaciones realizadas por las empresas Optima Consulting Services LLC y ST Pete MSI INC en Colombia no procede la deducción.

Concluyó en cuanto a la sanción por inexactitud, que es procedente en el presente caso ya que declaró deducciones que no fueron procedentes de acuerdo con el artículo 647 del Estatuto Tributario. Sin embargo, redujo la sanción del 160% al 100% de acuerdo con el principio de favorabilidad del artículo 287 de la Ley 1819 de 2016.

RECURSO DE APELACIÓN

La demandante apeló con fundamento en los siguientes argumentos¹⁰:

Alegó que la sentencia de primera instancia no es congruente, porque el Tribunal no se pronunció respecto a si los actos demandados se encontraban debidamente motivados. De forma específica advierte, que los actos no se encuentran motivados, ya que la liquidación oficial y el informe de revisión de precios de transferencia contradicen la parte resolutiva de los actos demandados, al establecer que el ingreso de las empresas en el exterior fue solo el valor de la comisión y no la totalidad de lo pagado.

Explicó que el Tribunal no analizó el diagrama que se encuentra en los folios 1705 a 1709 del expediente, en el que se prueba que la retención debió de haber sido solo sobre el 10% de los pagos al exterior. Además, advirtió que los contratos de las empresas Optima Consulting Services LLC y ST Pete MSI INC no son de servicios técnicos o asistencia técnica, sino de suministro de personal calificado.

Advirtió que las empresas en el exterior realizaron suministro de personal, porque en las facturas se determinó ingreso propio y para terceros. Adicionalmente, en la contabilidad se registró el pago al exterior como gastos de personal y no como gastos de servicios técnicos o de asistencia técnica como se dijo en el punto 5.3 de la demanda.

ALEGATOS DE CONCLUSIÓN

La demandante reiteró los argumentos expuestos en el recurso de apelación¹¹.

La DIAN reiteró los argumentos expuestos en la contentación de la demanda¹².

El Ministerio Público representado por el procurador sexto delegado ante el Consejo de Estado, manifestó lo siguiente:¹³

Folios 359 a 366 del c.p.

Folios 17 a 27 del c.p. 2

Folios 28 a 32 del c.p. 2

¹³ Folios 33 a 37 del c.p. 2

Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-3506700 – Bogotá D.C. – Colombia

www.consejodeestado.gov.co

Radicación: 25000-23-37-000-2016-01536-01 (24795) Demandante: WIRELESS SERVICES COLOMBIA S.A.S. FALLO

Solicitó confirmar la sentencia apelada, explicó que Optima Consulting Services LLC y ST Pete MSI INC prestaron servicios técnicos en Colombia, ya que le pagaban a los empleados que remitían a Colombia, y pese a que los contratos decían que el pago era el 10% a título de comisión, la realidad económica que se refleja en la declaración es de un valor mayor que determinó como deducible del impuesto sobre la renta.

CONSIDERACIONES DE LA SALA

En los términos del recurso de apelación, se debe establecer si los actos demandados se encuentran debidamente motivados, y si la deducción del impuesto sobre la renta por pagos en el exterior por $5.518.549.527 es procedente.

De la debida motivación

La demandante alegó que la sentencia de primera instancia no es congruente, porque no se pronunció respecto a si los actos demandados se encuentran debidamente motivados. Además, de forma específica señala que la parte motiva de la liquidación oficial y el informe de revisión de precios de transferencia contradicen la parte resolutiva de los actos demandados, al establecer que el ingreso de las empresas en el exterior fue solo el valor de la comisión.

Esta Sala en sentencia de 24 de octubre de 2019 explicó respecto a la debida motivación de las sentencias, lo siguiente¹⁴:

"En cuanto a la falta de motivación de las providencias judiciales, la Corte Constitucional en la sentencia T- 214/2012 señaló:

"4.1. La motivación de los fallos judiciales es un deber de los jueces y un derecho fundamental de los ciudadanos, como posición jurídica concreta derivada del debido proceso. Desde el punto de vista del operador judicial, la motivación consiste en un ejercicio argumentativo por medio del cual el juez establece la interpretación de las disposiciones normativas, de una parte, y determina cómo, a partir de los elementos de convicción aportados al proceso y la hipótesis de hecho que se construye con base en esos elementos, es posible subsumir el caso concreto en el supuesto de hecho de una regla jurídica aplicable al caso. (T-247/06, T-302/08, T-868/09)." (Subraya la Sala)

De acuerdo con el criterio expuesto, la motivación en una providencia judicial requiere de interpretación de las normas y de la conexión de elementos de convicción aportados al proceso, y la hipótesis de hechos, con el fin de subsumirlos en una regla jurídica aplicable al caso."

En el presente caso, se advierte que la sentencia de primera instancia es congruente y se encuentra debidamente motivada, porque la decisión se fundamenta en las normas vigentes y aplicables al caso concreto, las pruebas que se encuentran en el expediente y una hipótesis de conclusión.

En cuanto a la falsa o indebida motivación alegada por la demandante, debido a que la liquidación oficial en su parte resolutiva llega a una conclusión diferente al informe

		7
14	Exp. 22081. C.P. Milton Chaves García

Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-3506700 – Bogotá D.C. – Colombia

www.consejodeestado.gov.co

Radicación: 25000-23-37-000-2016-01536-01 (24795) Demandante: WIRELESS SERVICES COLOMBIA S.A.S. FALLO

de precios de transferencia y su parte motiva respecto a unos contratos, esta Sala en sentencia de 3 de junio de 2021, explicó lo siguiente¹⁵:

"Sobre la falsa motivación, la Sección Cuarta del Consejo de Estado señaló que "tiene lugar cuando no existe correspondencia entre la parte motiva y resolutiva del acto, o cuando los motivos invocados como fuente de la decisión por parte de la Administración no son reales o no existen, o están desfigurados al punto de no corresponder a la realidad"¹⁶.

Así mismo, la Sala precisó que "la falsa motivación se estructura cuando en las

consideraciones de hecho o de derecho sobre las que se basa el acto administrativo se incurre en error, ya sea porque los hechos citados en la

decisión son inexistentes (error de hecho) o cuando, el motivo invocado sí existió materialmente, pero fue mal apreciado o interpretado por el funcionario, es decir, son calificados de forma errónea desde el punto de vista jurídico (error de derecho)"¹⁷. A su vez, en sentencia del 27 de agosto de 2020¹⁸, dijo que "es necesario que se demuestre una de dos circunstancias: a) O bien que los hechos que la Administración tuvo en cuenta como motivos determinantes de la decisión no estuvieron debidamente probados dentro de la actuación administrativa; o b) Que la Administración omitió tener en cuenta hechos que sí estaban demostrados y que si hubiesen sido considerados habrían conducido a una decisión sustancialmente diferente".

En el presente caso, no se advierte que exista una falsa o indebida motivación de los actos demandados, debido a que pese a que en la liquidación oficial y en el informe de revisión se establece que los ingresos de las empresas en el exterior fueron las cuotas de administración (comisiones), no afecta el valor que se rechazó como deducible del impuesto sobre la renta por $5.518.549.527, el cual fue el declarado por la demandante, por lo que no se advierte que se atente contra la realidad o una incoherencia entre los actos demandados¹⁹.

En cuanto a las facturas que hizo referencia la demandante en el escrito de apelación se aclara que determinan algunos valores pagados al exterior, pero no desvirtúa el valor que declaró la demandante. En consecuencia, No prospera el cargo.

En cuanto a la deducción por pagos en el exterior

La demandante alegó que los contratos que se hicieron con las empresas en el exterior fueron de suministro de personal y no de servicio técnico o asistencia técnica, por lo que la retención debió de ser practicada sobre el 10% del valor pagado al ser la comisión. En consecuencia, estima que se requiere tener en consideración el diagrama de la empresa y los registros contables.

El artículo 12 del Estatuto Tributario ordena que las sociedades y entidades extranjeras son gravadas con el impuesto sobre la renta únicamente por los ingresos y ganancias ocasionales de fuente nacional. Por su parte el artículo 24 del mencionado estatuto ordena que se consideran de fuente nacional la prestación de

Exp. 25117. C.P. Milton Chaves García

Sentencia del 10 de julio de 2002, Exp. 11629. C.P. Juan Ángel Palacio Hincapié. Reietrada en sentencia del

de octubre de 2018, Exp. 21652, C.P. Milton Chaves García.

Sentencia del 11 de marzo de 2021, Exp. 23976, C.P. Myriam Stella Gutiérrez Arguello.

¹⁸ Exp. 24561, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez.

Folios 2045, 1778 del c.a y del 82 a 118 del c.p.

Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-3506700 – Bogotá D.C. – Colombia

www.consejodeestado.gov.co

Radicación: 25000-23-37-000-2016-01536-01 (24795) Demandante: WIRELESS SERVICES COLOMBIA S.A.S. FALLO

servicios por personas jurídicas, cuando el trabajo o la actividad se desarrolla dentro del país.

El artículo 406 del Estatuto Tributario determina los casos en los que se debe practicar retenciones, de acuerdo con lo siguiente:

"Casos en que debe efectuarse la retención. Deberán retener a título de impuesto sobre la renta, quienes hagan pagos o abonos en cuenta por concepto de rentas sujetas a impuesto en Colombia, a favor de:

Sociedades u otras entidades extranjeras sin domicilio en el país.

Personas naturales extranjeras sin residencia en Colombia.

Sucesiones ilíquidas de extranjeros que no eran residentes en Colombia.

(subraya la Sala)"

Con el fin de que proceda la deducción del impuesto sobre la renta de pagos en el exterior, el artículo 121 del Estatuto Tributario ordena lo siguiente²⁰:

"Deducción de gastos en el exterior. Los contribuyentes podrán deducir los gastos efectuados en el exterior, que tengan relación de causalidad con rentas de fuente dentro del país, siempre y cuando se haya efectuado la retención en la fuente si lo pagado constituye para su beneficiario renta gravable en Colombia. [...]"

De acuerdo con las normas enunciadas, para que proceda la deducción por pagos al exterior se requiere que se haya practicado retención en Colombia y que exista relación de causalidad.

En el presente caso, los actos demandados rechazaron la deducción por pagos al exterior, debido a que la actora practicó retención del impuesto sobre la renta por los pagos realizados a las empresas Optima Consulting Services LLC y ST Pete MSI INC, pero no sobre la totalidad de lo pagado, sino sobre el 10%, que fue el valor de la comisión.

La demandante alegó, que pese a que en el fallo de primera instancia se hizo referencia al diagrama de estructura de operación con las empresas en el exterior, dicha prueba no se valoró, ya que se evidencia que la comisión fue del 10% y sobre ese valor se practicó la retención del 33%.

Con el fin de realizarse de forma correcta las retenciones al artículo 408 del Estatuto tributario, ordenaba lo siguiente²¹:

"Art.408. Tarifas para rentas de capital y de trabajo. En los casos de pagos o abonos en cuenta por concepto de intereses, comisiones, honorarios, regalías, arrendamientos, compensaciones por servicios personales, o explotación de toda especie de propiedad industrial o del "know-how", prestación de servicios técnicos o de asistencia técnica, beneficios o regalías provenientes de la

20	Modificado por el artículo 376 de la Ley 1819 de 2016
21	Norma para el momento de los hechos modificada por el artículo 98 de la Ley 2010 de 2019	9

Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-3506700 – Bogotá D.C. – Colombia

www.consejodeestado.gov.co

Radicación: 25000-23-37-000-2016-01536-01 (24795) Demandante: WIRELESS SERVICES COLOMBIA S.A.S. FALLO

propiedad literaria, artística y científica, la tarifa de retención será del treinta por ciento (30%) (año gravable 2008 y s.s. 33%) del valor nominal del pago o abono.

Los pagos o abonos en cuenta por concepto de consultorías, servicios técnicos y de asistencia técnica, prestados por personas no residentes o no domiciliadas en Colombia, están sujetos a retención en la fuente a la tarifa única del 10%, a título

de impuestos de renta, bien sea que se presten en el país o desde el exterior. [...]"

De acuerdo con la norma trascrita, la retención que se realiza a contratos de servicio técnico y de asistencia técnica o compensación por servicios personales recae sobre el valor nominal del pago o abono, por lo que la retención se debe aplicar sobre la totalidad del valor pagado. Se advierte, que la noma no distingue porcentajes de ganancia específica.

En el presente caso, la estructura de diagrama de operación que se encuentra en el expediente explica que en los contratos entre la actora y las empresas MSI, Optima y Asercoop se determinó, como valor de ganancia A.I.U. -administración, imprevistos y utilidad- el 10% de los pagos que se les realizaron²². Sin embargo, la Sala advierte que dicha aclaración y la explicación de las demás operaciones no desvirtúan que la retención se debió de realizar sobre la totalidad de los pagos, ya que el artículo 408 del Estatuto Tributario no limita el valor de la retención, y la demandante declaró la totalidad de los pagos a las empresas en el exterior como deducibles ²³.

En el presente caso, se observa que los contratos que suscribió la actora con la empresa ST Pete MSI y la empresa Optima Consulting Services Colombia S.A.S. tienen como objeto idéntico lo siguiente²⁴:

"Primera Objeto: EL CONTRATISTA se obliga para con EL CONTRATANTE a suministrar el personal temporal o en misión, en adelante (LOS TRABAJADORES EN MISIÓN), requeridos para la normal ejecución de sus actividades en Colombia, mediante la contratación directa de personas naturales, a través de la modalidad de prestación de servicios conforme con las leyes de Estados Unidos de América. Por lo anterior EL CONTRATISTA tendrá respecto a tales personas naturales el carácter de contratante o empleador [...]

Segunda: Obligaciones especiales del contratista. Son obligaciones

especiales de EL CONTRATISTA: [...]

Suscribir por escrito los contratos de trabajo con los TRABAJADORES EN MISIÓN.

Pagar oportunamente la remuneración, salarios y prestaciones sociales a que tengan derecho de acuerdo con las leyes de los Estados Unidos de América."

De acuerdo con el objeto transcrito, es evidente que el fin de las empresas en el exterior fue prestar un servicio en Colombia. En consecuencia, se observa que en el presente caso la demandante no aplicó de forma correcta la retención lo cual es un elemento indispensable para que sea aplicable la deducción de gastos en el exterior.

Folios 1710 a 1720 del c.a. 9
Folio 11 c.a. 1

²⁴ Folios 743 a 754 del c.a 4

Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-3506700 – Bogotá D.C. – Colombia

www.consejodeestado.gov.co

Radicación: 25000-23-37-000-2016-01536-01 (24795) Demandante: WIRELESS SERVICES COLOMBIA S.A.S. FALLO

Se advierte que la apelante no se manifestó respecto a la sanción por inexactitud, por lo que la Sala no se pronunciará respecto al tema.

En este orden de ideas, al determinarse que los actos acusados se encuentran debidamente motivados, que la sentencia apelada es congruente y contiene una suficiente motivación y que la retención no se realizó de forma correcta la Sala confirmará la sentencia de primera instancia.

Condena en costas

Finalmente, en cuanto a la condena en costas (agencias en derecho y gastos del proceso), se observa que a la luz de los artículos 188 del CPACA y 365 (num. 8) del CGP, no se encuentran pruebas que las demuestren o justifiquen, razón por la cual, no se condenará en costas en esta instancia procesal.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley

FALLA

PRIMERO: CONFIRMAR la sentencia del 31 de mayo de 2019 proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta Subsección B.

SEGUNDO: No se condena en costas

TERCERO: RECONOCER personería a Andrés Felipe Mariño Severiche para actuar como apoderado de la DIAN en los términos del poder conferido a folio 44 del cuaderno principal 2.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al Tribunal de origen.

Cúmplase.

La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha

(Firmado Electrónicamente)	(Firmado Electrónicamente)
JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ	STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO
Presidente de la Sección

(Firmado Electrónicamente)

MILTON CHAVES GARCÍA

MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO

Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-3506700 – Bogotá D.C. – Colombia

www.consejodeestado.gov.co

Compilación Jurídica - DIAN

Providencia del Consejo de Estado, Sección Cuarta, expediente 25000-23-37-000-2016-01536-01(24795)_20220324 de 2022

Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales

Contacto